5.4. Бухгалтерский учет

Отражение хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета производится в соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 N 89 (далее - Инструкция N 89), в момент ее совершения или непосредственно после ее совершения. Информация о расчетах с бюджетом по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, обобщается на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция N 89). Расчеты по экологическому налогу, налогу на добычу (изъятие) природных ресурсов учитываются на субсчете 68-1 "Налоги и отчисления, включаемые в себестоимость продукции, работ, услуг".

По кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражаются суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) к уплате в бюджет.

По дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет.

Аналитический учет расчетов по налогам и сборам ведется по каждому виду платежей.

НК предусмотрено включение в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении:

- сумм экологического налога за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, сбросы сточных вод, хранение, захоронение отходов производства, за ввоз на территорию Республики Беларусь озоноразрушающих веществ, в том числе содержащихся в продукции (ст. 209 НК);

- сумм налога за добычу (изъятие) природных ресурсов в пределах установленных лимитов и в случаях, если законодательством установление лимитов не предусмотрено (п. 1 ст. 215 НК).

В бухгалтерском учете данные суммы относятся на себестоимость продукции. Их начисление отражается записью по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на реализацию) 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на реализацию" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Пример. Организации в 2010 году в порядке, установленном Положением

N 669, выдано разрешение на специальное водопользование (п. 44 Перечня),

срок действия которого истекает в 2015 году. Лимиты объема добычи подземной

воды на 2011 год установлены в размере 300 тыс.куб.м/год (в том числе для

хозяйственно-питьевого водоснабжения населения и работников организаций -

250 тыс.куб.м/год, для иного использования - 50 тыс.куб.м/год); изъятия

поверхностной воды - 60 тыс.куб.м/год (для иного использования).

Организация производит исчисление и уплату налога на добычу (изъятие)

природных ресурсов, исходя из установленных лимитов добычи и

соответствующих ставок (п. 3 ст. 214 НК). Уплата налога производится в

соответствии с п. 6 ст. 214 НК ежеквартально в размере 1/4 исчисленной

суммы налога.

Сумма налога за добычу (изъятие) природных ресурсов за квартал

составит:

2975000 руб. ((250 тыс.куб.м/год x 19 руб. + (50 тыс.куб.м/год + 60

тыс.куб.м/год) x 65 руб.) / 4) (подп. 2.9 приложения 10 к НК).

По итогам 2011 года не позднее 20 января 2012 г. организация должна

представить в налоговый орган декларацию (расчет) на основании фактических

годовых объемов добычи (изъятия) природных ресурсов (подземных и

поверхностных вод). Уплата налога за добычу (изъятие) природных ресурсов в

соответствии с п. 6 ст. 214 НК должна быть произведена не позднее 22

января 2012 г. Однако в связи с тем, что последний день срока уплаты

(22 января 2012 г.) приходится на воскресенье, днем окончания срока уплаты

считается ближайший следующий за ним рабочий день, т.е. 23 января 2012 г.

(ч. 6 ст. 3-1 НК).

В бухгалтерском учете организации данные операции отражаются записями:

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
По итогам I, II, III, IV кварталов 2011 года
Исчислен налог на добычу (изъятие) природных ресурсов исходя из лимита добычи	20	68-1	2975000	Бухгалтерская справка-расчет
Перечислен в бюджет налог на добычу (изъятие) природных ресурсов	68-1	51	2975000	Платежное поручение, выписка банка по расчетному счету

Суммы налога за добычу (изъятие) природных ресурсов сверх установленных лимитов либо без установленных лимитов в случаях, когда необходимость их установления предусматривается законодательством, не включаются плательщиками в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении (п. 2 ст. 215 НК). Подпунктом 3.11 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных Постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 30.10.2008 N 210/161/151 (далее - Основные положения), было установлено, что в себестоимость продукции включается плата за использование (изъятие, добычу) природных ресурсов в пределах установленных лимитов и в случаях, если законодательством установление лимитов не предусмотрено. С 27 ноября 2010 г. Основные положения утратили силу и регулирование себестоимости находится в компетенции субъекта хозяйствования на основании его локального нормативного правового акта. Однако Инструкцией по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 N 182, установлено, что в себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг организациями, занимающимися производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, включается стоимость потребленных в процессе хозяйственной деятельности материальных ресурсов, затрат на оплату труда, отчислений на социальные нужды, амортизации основных средств и нематериальных активов и прочих затрат в соответствии с законодательством Республики Беларусь, в организациях торговли и общественного питания - стоимость реализованных товаров (ч. 2 п. 6). Согласно п. 90 Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 14.02.2008 N 19 (далее - Инструкция N 19), по статье "Себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг" (строка 030) отчета о прибылях и убытках (форма 2) приводятся организацией, занятой производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, - расходы, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции, товарам, работам, услугам, выручка по которым показана по статье "Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг" (строка 010)

Т.е. основной критерий отнесения на себестоимость - затраты должны быть связаны с производством. Поскольку в данном случае при сверхлимитной добыче (изъятии) в соответствии с п. 2 ст. 213 НК уплачивается в 10-кратном размере именно налог, то организация вправе отнести данные суммы на себестоимость продукции (работ, услуг), если добытые природные ресурсы были использованы ею в производстве и их отнесение на себестоимость предусмотрено локальным нормативным правовым актом.

Перечисление в бюджет сумм экологического налога, налога на добычу (изъятие) природных ресурсов отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счетов учета денежных средств.

В соответствии с Инструкцией N 89 на счете 99 "Прибыли и убытки" в течение отчетного года отражаются, в частности, суммы причитающихся налоговых и неналоговых санкций и пени (за исключением санкций и пени за неисполнение или ненадлежащее исполнение хозяйственных договоров).

В бухгалтерском учете организации суммы, причитающиеся к уплате в целях обеспечения возмещения вреда, причиненного окружающей среде, в размерах, определенных в соответствии с таксами согласно приложениям 1 - 8 к Указу N 348, отражаются записями по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Перечисление в бюджет сумм в возмещение вреда, причиненного окружающей среде, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счетов учета денежных средств.

Пример. Гродненской районной инспекцией природных ресурсов и охраны

окружающей среды установлен факт захоронения отходов 3-го класса опасности

без разрешения на хранение и захоронение отходов производства

(подтверждается необходимыми документами) в количестве 12 тонн. Составлен

акт об установлении факта причинения вреда окружающей среде, в соответствии

с которым причиненный окружающей среде вред подлежит возмещению в размере

(п. 2 приложения 7 к Указу N 348): 43680000 руб. (104 x 12 x 35000).

Сумма перечислена в бюджет с расчетного счета организации.

В бухгалтерском учете организации данные операции отражаются записями:

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Предъявлена к возмещению сумма вреда, причиненного окружающей среде	99	76	43680000	Акт об установлении факта причинения вреда окружающей среде
Перечислена в бюджет сумма вреда, причиненного окружающей среде	76	51	43680000	Платежное поручение, выписка банка по расчетному счету