Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерский учет и налогообложение на предприятиях пищевой промышленности
.pdf
Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие
бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на
прибыль — в другом или в других отчетных периодах. Временные разницы при
формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на
прибыль — суммы, влияющей на величину налога на прибыль, который подлежит уплате в
бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Налог на прибыль, скорректированный на суммы постоянного налогового
обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства
отчетного периода, дает текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток), который
находится по формуле:
U + НОП + НАО – НОО = НПТ,
где U — общая сумма налога на прибыль (в виде условного расхода/дохода), НОП —
постоянное налоговое обязательство, НА
отложенное налоговое обязательство, НП
— отложенный налоговый актив, НОО —
О
— текущий налог на прибыль. Таким образом,
Т
при отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых
временных разниц налог на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль.
Заслуживают внимания особенности учета налога на прибыль у предприятия пищевой
промышленности в случае с возвратом крупных партий готовой продукции, подвергшейся
порче. Согласно ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по
реализации продукции, к которым приравнена передача на возмездной основе права
собственности на товары. Таким образом, при возврате некачественного товара нет объекта
налогообложения, поскольку продукция не была реализована и не имела места возмездность
передачи. Отсюда следует, что обязанности по уплате налога на прибыль не возникает (п. 1
ст. 248 гл. 25 НК РФ).
Однако вместе с тем в случае возврата некачественных товаров предприятие-
поставщик обязано уменьшить сумму доходов от реализации, рассчитанную в соответствии
со ст. 249 и 316 НК РФ, на сумму возврата денежных средств, которые были получены
продавцом за данный товар. Параллельно сумму расходов текущего налогового периода
надлежит уменьшить на покупную стоимость возвращаемого товара. Хотя формально
поставщик и клиент вернулись в исходное состояние («как будто ничего и не было»), однако
отразить указанные изменения в учете при расчете налога на прибыль бухгалтер обязан, так
как в противном случае произведенный им расчет будет признан ошибочным в налоговых
органах. Потери от брака признаются косвенными расходами и учитываются в составе
расходов отчетного периода в полном объеме (п. 2 ст. 318 НК РФ).
311
9.2.4. Расчеты с бюджетом по НДС
Налог на добавленную стоимость (НДС) регулируется положения гл. 21 НК РФ и
методические рекомендации по применению данной главы, утвержденными приказом МНС
РФ от 20 декабря 2000 г. № БГ-3-03/447 (с последующими изменениями). Налог
определяется как форма изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на
всех стадиях производства и равной разнице между стоимостью реализованной продукции и
стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.
Плательщиками НДС в соответствии со ст. 143 НК РФ являются: организации;
индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи
с перемещением товаров через таможенную границу России, определяемые в соответствии с
Таможенным кодексом. Но поскольку НДС представляет собой косвенный налог, то есть это
надбавка к цене товара, фактическими налогоплательщиками выступают потребители —
покупатели продовольственных товаров.
Объектами налогообложения для предприятий пищевой промышленности являются
(ст. 146 НК РФ)
256
:
а) реализация пищевых продуктов (и иных ТМЦ, принадлежащих предприятию, в том
числе реализация предметов залога, передача товаров по соглашению о предоставлении
отступного или новации, а также передача имущественных прав) на территории России;
б) доставка готовой продукции (а также проведению консультаций, экспертиз,
дегустаций и выполнение иных услуг) на территории России;
в) переработка давальческого сырья (и выполнение иных работ для сторонних
организаций) на территории России;
г) выполнение строительных, монтажных и ремонтных работ для собственного
потребления;
д) ввоз ТМЦ на таможенную территорию Российской Федерации.
В соответствии со ст. 164 НК РФ по продовольственным товарам (за исключением
подакцизных) и товарам для детей по перечню, утверждаемому Правительством РФ, НДС
исчисляется по ставке 10% (см. таблицу 18). Такая же ставка действует (10%) по товарам
предприятий пищевой промышленности, реализуемым для использования в технических
целях, кормопроизводства или производства лекарственных препаратов (зерну, сахару-
сырцу; рыбной муке, рыбе и морепродуктам). Для товаров, вывезенных в таможенном
режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов,
256
Феоктистов И.А. НДС и порядок оформления счетов-фактур. — М., 2007. — С. 29—30
312
предусмотренных ст. 165 НК РФ, действует ставка 0%. По остальным товарам (работам,
услугам), включая подакцизные продовольственные товары, утверждена ставка 18%
Таблица 18. Некоторые продовольственные товары, облагаемые 10%-ным НДС
92 1110 Говядина (92 1111 — 92 1113)
92 1130 Свинина (92 1131 — 92 1136)
92 1140 Баранина (92 1141 — 92 1143)
92 1160 Мясо птицы (92 1161 — 92 1169)
92 1200 Субпродукты (92 1201 — 92 1234)
92 1320 Сосиски и сардельки (92 1321, 92 1322)
92 1330 Колбасы полукопченые (включая из мяса птицы) (92 1331, 92 1332)
92 1410 Полуфабрикаты мясные рубленые (92 1411 — 92 1413)
92 1470 Изделия кулинарные мясные (92 1471 — 92 1477)
92 1610 Консервы мясные тушеные (92 1611 — 92 1619)
92 1630 Мясопродукты сублимационной сушки и бульонные кубики (92 1631, 92 1632)
92 2100 Масло животное (92 2101 — 92 2122)
92 2200 Продукты молочные, кроме обезжиренных (92 2201 — 92 2295)
257
.
258
92 2310 Молоко сухое, сублимированное, кроме обезжиренного (92 2311 — 92 2317)
92 2330 Смеси сухие для мороженого. Продукты сухие молочные и сливочные (92 2331 — 92 2334)
92 2400 Продукты молочные обезжиренные (включая сыр и брынзу) (92 2401 — 92 2482)
92 2600 Продукты и консервы молокосодержащие (92 2610 — 92 2689)
92 2810 Мороженое сливочное (92 2811 — 92 2815)
98 4910 Яйцо птицы (98 4911 — 98 4919)
91 4110
Масло растительное из семян с низкой, средней и высокой масличностью
— 30
91 4200 Продукция маргариновая (91 4210 — 91 4213, 91 4230 — 91 4234)
91 1100 Сахар (91 1101 — 91 1143, 91 1190, 91 1191)
91 9200 Продукция соляной промышленности (91 9202 — 91 9273)
92 9700 Хлебопродукты, зерно (для промышленной переработки) (92 9710 — 92 9720)
91 1300 Хлеб из ржаной муки и из смеси разных сортов муки (91 1301 — 91 1358)
91 1400 Хлеб из пшеничной муки (91 1401 — 91 1498)
91 1500 Изделия булочные (91 1501 — 91 1588)
91 1800 Изделия сухарные (сухари, гренки, хрустящие хлебцы) (91 1801 — 91 1896)
92 9400 Крупа (92 9401 — 92 9498)
259
92 9300 Мука (92 9301 — 92 9357)
91 4900 Изделия макаронные (91 4901 — 91 4972)
257
Там же — С. 107—112
258
Подробнее см.: Постановление Правительства РФ от 31 декабря 2004 г. № 908 «Об утверждении
перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную
стоимость по налоговой ставке 10 процентов» (с изм., согл. постановлений Правительства РФ от 23 марта 2005
г. № 156, от 12 октября 2005 г. № 605, от 27 февраля 2006 г. № 108)
259
За исключением мороженого, выработанного на плодово-ягодной основе, фруктового и пищевого льда
313
92 6150 Рыба специальной разделки (без сельди) (92 6151 — 92 6154)
92 6160 Фарш пищевой рыбный
92 6900 Сельдь всех видов обработки (92 6902 — 92 6998)
92 7110 Консервы рыбные в масле (92 7111 — 92 7119)
91 6160 Консервы детского и диетического питания (91 6161 — 91 6164)
97 3210 Капуста (97 3211 — 97 3219)
97 3220 Корнеплоды овощные (97 3221 — 97 3229)
97 3230 Луковичные культуры овощные (97 3231 — 97 3239)
97 3250 Тыквенные культуры овощные (97 3251 — 97 3253)
97 3270 Салатные культуры овощные (97 3271 — 97 3276)
97 3280 Зеленые культуры овощные (97 3281 — 97 3289)
97 3910 Картофель, овощи и бахчевые культуры (97 3911 — 97 3918)
Учетными документами по исчислению НДС являются счета-фактуры, журналы
полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж (их относят к
260
первичной документации, что, впрочем, не совсем корректно
). Использование этих форм
регулируется Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-
фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость
(утверждены постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914, с изменениями
от 15 марта 2001 г., 27 июля 2002 г., 16 февраля 2004 г., 11 мая 2006 г.).
Правила вменяют в обязанность покупателям и
продавцам оформлять счета-фактуры,
а также вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и
книгу продаж, а также оформляют дополнительные листы книги покупок и дополнительные
листы книги продаж (при необходимости внесения изменений в книгу покупок и книгу
продаж).
Покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а
продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом
порядке. При этом каждая отправленная или принятая счет-фактура хранится в специальном
журнале
261
. Соответственно виду счетов-фактур существуют два вида журналов — для
выставленных и для полученных счетов-фактур. Понятно, что предприятие ведет журнал
учета оригиналов счетов-фактур, полученных от продавцов (поставщиков), а при реализации
ведет журнал учета вторых экземпляров счетов-фактур, выставленных покупателям.
Журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур должны быть прошнурованы, а
их страницы пронумерованы.
Предприятие ведет книгу покупок в целях регистрации счетов-фактур, выставленных
продавцами, а также для определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в
260
Феоктистов И.А. НДС и порядок оформления счетов-фактур. — М., 2007. — С. 115
261
Там же — С. 142
314
установленном порядке
262
. При необходимости внесения изменений в книгу покупок запись
об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за
налоговый период, в котором был зарегистрирован этот документ до внесения в него
исправлений (см. тж. письмо ФНС РФ от 6 сентября 2006 г. № ММ-6-03/896@).
Записи о выставлении счетов-фактур от продавцов выполняются в книге покупок по
мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ (с
учетом положений ст. 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ).
При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав для производства
и/или реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по
различным налоговым ставкам (в пищевой промышленности обычно — 18% вместо 10%)
и/или не подлежат налогообложению, регистрация счета-фактуры в книге покупок
производится на ту сумму, на которую налогоплательщик получает право на вычет (п. 10 ст.
165 и п. 4 ст. 170 НК РФ).
В книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные: (а) при
безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные
средства и нематериальные активы; (б) участником биржи (брокером) при осуществлении
операций купли-продажи иностранной валюты, ценных бумаг; (в) комиссионером от
комитента по переданным для реализации товарам либо от продавца товаров, выписанные на
имя комиссионера.
Книга покупок должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и
скреплены печатью. Контроль за правильностью ведения книги покупок осуществляется
руководителем организации или уполномоченным им лицом. Книга покупок хранится у
покупателя в течение полных 5 лет с даты последней записи.
Книга продаж предназначается для регистрации документов, которые выставляются
предприятием клиентам (покупателям) при реализации товаров (выполнении работ, оказании
услуг): счетов-фактур, контрольных лент ККТ, бланков строгой отчетности. В книге продаж
регистрируются выписанные и/или выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда
возникает обязанность по исчислению НДС (с учетом положений ст. 2 и 3 Федерального
закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ).
Показания контрольных лент контрольно-кассовой техники регистрируются в книге
продаж без учета сумм, указанных в соответствующих счетах-фактурах. При необходимости
внесения изменений в книгу продаж регистрация счета-фактуры производится в
дополнительном листе книги продаж за налоговый период, в котором был зарегистрирован
262
Там же — С. 146
315
счет-фактура до внесения в него исправлений (см. тж. письмо ФНС РФ от 6 сентября 2006 г.
№ ММ-6-03/896@)
263
.
9.3. Упрощенная система налогообложения
9.3.1. Переход на УСН
На территории Российской Федерации установлены специальные налоговые режимы,
которые представляют собой особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов,
утвержденный и применяемый налоговым законодательством в строго определенных
случаях. Предприятие пищевой промышленности может пользоваться двумя режимами
налогообложения — упрощенной системой налогообложения и единым налогом на
вмененный доход.
Для начала рассмотрим упрощенную систему налогообложения (УСН). Применять
УСН могут предприятия пищевой промышленности, если это
264
:
а) индивидуальные предприниматели по организационно-правовой форме;
б) организации (юридические лица по организационно-правовой форме), не имеющие
филиалов и представительств.
Обязательные условия к предприятиям обеих организационно-правовых форм
включают в себя: (а) максимальный доход в размере 11 млн. рублей без учета НДС (по
итогам девяти месяцев того года, когда предприятие подает заявление о переводе его на
УСН); (б) численность работников не свыше 100 человек; (в) доля участия других
265
организаций не превышает 25%
; (г) остаточная стоимость основных средств и
нематериальных активов не превышает 100 млн. рублей.
Организации и физические лица, перешедшие на УСН, освобождаются от ведения
бухгалтерского учета. Показано вести только первичный учет хозяйственных операций, то
есть хранить оправдательные документы в установленном законом порядке. Это означает,
что фирмы обязаны соблюдать требования соответствующих ПБУ и
следовать методическим
указаниям при учете основных средств, нематериальных активов и производственных
запасов. План счетов и, соответственно, выполнение проводок по хозяйственным операциям
при упрощенной системе налогообложения излишне и законодательством не требуется.
На основании первичного учета заполняется книга доходов и расходов, которая,
обратим внимание, нужна скорее самому предпринимателю для администрирования доходов
263
Там же — С. 155
264
Упрощенная система налогообложения. — М., 2005. — С. 6—7
265
Кроме случаев, когда уставный капитал полностью состоит из вкладов общественных организаций
инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди работников составляет не менее 50%, а их доля
в оплате труда — не менее 25%
316
и расходов, поскольку налоговыми органами она обычно не проверяется (проверяется лишь
факт ее наличия). Учет доходов и расходов посредством книги доходов и расходов
осуществляется в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ. Эти требования к бухгалтерии
предприятий пищевой промышленности, применяющей УСН, содержатся в ст. 3
Федерального закона от 31 декабря 2002 г. № 191-ФЗ «О внесении изменений и дополнений
в главы 22, 24, 25, 26.2, 26.3 и 27 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и
некоторые другие акты законодательства Российской Федерации»
266
.
Естественно, предприятия, перешедшие на УСН, не освобождаются от обязанности
составлять и представлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность в установленные
законом сроки, в том числе по окончании налогового года. Отчетность составляется в виде
декларации о доходах (см. главу 10).
Обратим внимание на тот факт, что некоторые предприниматели понимают законы об
УСН слишком примитивно, намереваясь
вовсе отказаться от бухгалтерского учета. Это
большая ошибка, особенно для предприятий пищевой промышленности. Упрощенная
система налогообложения необходима для смягчения налогового бремени для предприятий с
маленьким оборотом, невысокими доходами и малым штатом работников.
Однако в целях борьбы с конкурентами, получения больших прибылей и
противодействия инфляции и посткризисным явлениям в отечественной экономике
необходимо
обеспечить для фирмы:
а) закрепление на рынке;
б) расширение круга партнеров и покупателей;
в) прогрессивное развитие (поскольку бизнес не бывает стабильным, он либо угасает,
либо развивается вперед);
г) реализацию новых проектов;
д) и строгую экономию денежных средств и материальных ресурсов.
В противном случае рыночная среда (плюс российская действительность, не
оправившаяся после 1990-х гг.) разорит бизнесмена. Перечисленные управленческие шаги
возможно предпринимать лишь при условии, что руководство фирмы освоило «язык
бизнеса» — хозяйственный учет
267
. Можно порекомендовать растущему предприятию
применять все виды хозяйственного учета, включая и двойную бухгалтерию (при
значительном числе операций и наличии большого объема поставок за отчетный квартал),
используя их данные, однако, не для налоговиков, а для собственных нужд. Использование
266
Упрощенная система налогообложения. — М., 2005. — С. 143—144
267
Мюллер Г. и др. Учет: международная перспектива. — М., 1996. — С. 12
317
вспомогательных учетных методов и калькуляторов, равно как и самодельных учетных форм
для внутреннего пользования нисколько не противоречит законодательству.
9.3.2. Исчисление налоговой базы
Сущность УСН состоит в том, что налогоплательщик свободно выбирает один из двух
объектов налогообложения, исходя из соображений личной выгоды: (а) доход и (б) доход,
уменьшенный на величину расходов (строго говоря, в последнем случае облагается налогом
маржа, стоимостная разница между доходами и расходами). При этом в качестве доходов
учитываются доходы от реализации готовой продукции, излишков полуфабрикатов
собственного производства, излишков сырья и материалов, а также внереализационные
доходы. С одной из указанных сумм платится единый налог по ставкам 6% или 15%
соответственно (п. 3, 4 ст. 346.21 НК РФ). Ставка 6% используется для обложения
совокупного дохода. Ставка 15% используется для обложения доходов за вычетом
совокупных расходов.
Пример № 12. Кондитерская фабрика «Колобок» желает перейти на упрощенную
систему налогообложения. Сумма доходов за отчетный период составила 1 млн. рублей,
сумма расходов 600 тыс. рублей. Прибыль (маржа), таким образом, составила 400 тыс.
рублей. Если сделать объектом налогообложения общий доход (выручку), то получится, что
платить придется (при действующей ставке 6%) 60 тыс. рублей. Если же принять за объект
налогообложения величину доходов за вычетом понесенных расходов, то получится сумма
(при действующей ставке 15%) 60 тыс. рублей. То есть фирме безразлично, как исчислять
налоговую базу.
Если же расходы фирмы очень высоки и составляют 800 тыс. рублей, то во втором
случае (при действующей ставке 15%) сумма налога составит (1000 – 800) х 15% = 30 (тыс.
рублей). Элементарное сравнение показывает, что 60 > 30. То есть при больших расходах
предприятию выгоднее перейти на исчисление налога с маржи, что уменьшит величину
налоговых платежей.
Если же расходы фирмы крайне малы и составляют за отчетный год 300 тыс. рублей,
то во втором случае (при действующей ставке 15%) сумма налога составит (1000 – 300) х
15% = 105 (тыс. рублей). Элементарное сравнение показывает, что 105 > 60. То есть при
весьма низких расходах предприятию выгоднее перейти на исчисление налога с полной
суммы дохода, что уменьшит величину налоговых платежей.
318
9.4. Единый налог
9.4.1. Случаи применимости единого налога
Плательщиками единого налога на вмененный доход (ЕНВД) являются юридические
и физические лица (организации и ИП), занятые в следующих сферах:
а) оказание бытовых услуг;
б) оказание услуг по мойке, техническому обслуживанию и ремонту
автотранспортных средств;
в) розничная торговля;
г) оказание услуг общественного питания;
д) оказание автотранспортных услуг;
е) распространение и размещение наружной рекламы.
Таким образом, предприятия пищевой промышленности не могут быть
плательщиками ЕНВД; однако на общий режим могут быть переведены дочерние
предприятия, которые можно отнести к следующим группам:
а) магазины розничной торговли, реализующие только продукцию материнского
предприятия и проводящие рекламу данного предприятия;
б) рестораны, столовые, закусочные, кафетерии.
9.4.2. Исчисление налоговой базы
Вмененным доходом называется потенциально возможный доход плательщика ЕНВД,
рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение
такого дохода по установленной законом ставке. При этом налоговой базой для исчисления
единого налога надлежит считать величину вмененного дохода, которая находится как
произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской
деятельности и величины физического показателя, характеризующего данный вид
деятельности
268
.
Базовая доходность для розничной торговли находится по одному из двух физических
показателей. Во-первых, это площадь торгового зала в квадратных метрах (м2), если
розничная торговля осуществляется через объекты стационарной торговой сети, имеющей
торговые залы. Во-вторых, это торговое место, если розничная торговля осуществляется
через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, или через объекты
нестационарной торговой сети. Для предприятий общественного питания физическим
268
Пансков В.Г. Налоги и налоговая система. — М., 2007. — С. 419
319
показателем выступает площадь зала, обслуживающего посетителей в квадратных метрах
(м2).
Заметим, что не могут применять ЕНВД интернет-магазины, центры посылочной
торговли, телемагазины и другие организации торговли, сбыт которых основан на
применении каталогов, то есть действующие вне стационарной торговой сети (см. тж.
письма Минфина РФ от 15 ноября 2006 г. № 03-11-04/3/489 и от 3 июля 2006 г. № 03-11-
02/150).
Глава 10. Бухгалтерская отчетность предприятия пищевой промышленности
10.1. Состав и содержание бухгалтерской отчетности
10.1.1. Значение бухгалтерской отчетности предприятий пищевой
промышленности
Бухгалтерская (финансовая) отчетность, представляя собой систему обобщенных
показателей, которые характеризуют итоги финансово-хозяйственной деятельности
предприятия, выступает фактически в роли рентгеновского снимка, отображающего общее
положение дел на предприятии, а потому служит ведущим инструментом для анализа
финансового состояния предприятия. Управление, планирование и контроль над фирмой в
целом осуществляются за счет предварительного изучения финансового состояния, что
предполагает анализ:
а) обеспеченности финансовыми ресурсами;
б) целесообразности их размещения;
в) эффективности их использования;
г) соблюдение финансовой, расчетной и кредитной дисциплины;
д) определение ликвидности и финансовой устойчивости предприятия;
е) платежеспособности предприятия;
ж) специфики его финансовых отношений с поставщиками, клиентами, иными
партнерами.
Состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской
(финансовой) отчетности предприятий пищевой промышленности, являющихся
юридическими лицами по действующему законодательству определяется Положением по
бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99, утверждено
приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н).
320
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]