Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговые правонарушения и налогово-правовая ответственность. Учебное пособие
.pdf
3.4. Меры (санкции) восстановительной налоговой ответственности
это мера юридической ответственности, и ее взыскание должно
регулироваться гл. 15 НК РФ.
Кроме того, пени не начисляются на сумму недоимки, которую
налогоплательщик не смог погасить в силу того, что по решению
налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика в банке или наложен арест на его имущество. Эти
обстоятельства исключают вину лица, умысел в неуплате налога,
так как государство в лице своих органов своими действиями фактически пресекает возможность правомерного действия. Пени
не начисляются и в период приостановления по решению налогового органа исполнения налоговой обязанности физических лиц,
признанных безвестно отсутствующими или недееспособными
(ст. 51 НК РФ).
Таким образом, законодатель прямо связывает отсутствие начисления пени в этих ситуациях с отсутствием вины лица, так
как обратное было бы нелогично и противоречило принципам права. Эти примеры подтверждают необходимость распространения
общего режима привлечения к налоговой ответственности (с обязательным установлением наличия вины правонарушителя) на все
случаи взимания пени.
Пени как меры юридической ответственности обладают следующими признаками:
1) пеня возникает после деликта, за совершенное правонарушение;
2) пеня является формой государственного принуждения;
3) создавая негативные имущественные последствия для право-
нарушителя, пеня носит характер кары;
4) пеня как мера принуждения установлена налоговым законо-
дательством;
5) уплата пени не связывается с наличием вины.
Таким образом, пеня до деликта является обеспечительной мерой, а после деликта становится мерой пресечения и защиты,
но в ней все равно остается элемент меры обеспечения. После деликта пеня способствует быстрейшей уплате недоимки и является мерой пресечения. Она же является восстановительной мерой
юридической ответственности. Пеня рассматривается в качестве
восстановительной меры исходя из того, что она способствует возмещению государству ущерба. На восстановительную функцию
пени указывает способ ее начисления. Процентная ставка пени
51
Глава 3. Восстановительная налоговая ответственность
равна 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ. При этом нет достаточных оснований полагать, что она действительно возмещает
причиненный государству ущерб.
Вопросы длясамоконтроля
1. Что такое восстановительная налоговая ответственность?
2. Дайте определение понятия «недоимка».
3. Назовите субъекты восстановительной налоговой ответствен-
ности.
4. Какие существуют меры (санкции) восстановительной нало-
говой ответственности?
5. Дайте определение понятия «пеня».
6. Назовите признаки пени как меры юридической ответствен-
ности.
ГЛАВА 4
Реализация восстановительной
налоговой ответственности
4.1. Правовой механизм реализации восстановительных мер
принуждения: понятие, процессуальная сущность истадии
Правовой механизм реализации восстановительных мер принуждения —
это система средств и способов, а также стадий (звеньев), на которых эти сред-
ства и способы используются для принудительного взыскания недоимки и пени.
Важнейшим элементом механизма реализации восстановительных мер принуждения являются стадии, выражающие временную
последовательность юридической процедуры.
Выделяются следующие основные стадии механизма реали-
зации восстановительных мер принуждения (схема 6).
1. Возбуждение производства по взысканию недоимки и пени.
2. Принятие налоговым органом решения по итогам рассмотре-
ния материалов налоговой проверки.
3. Направление налоговым органом требования об уплате налога
и пени.
4. Принятие налоговым органом решения о взыскании недоим-
ки и пени.
5. Исполнение решения о взыскании недоимки и пени.
На каждой из этих стадий налоговым органом принимается ненормативный (индивидуальный) правовой акт, который либо начинает стадию, либо ее завершает.
Производство по взысканию может прекратиться на любой стадии, если налогоплательщик или налоговый агент добровольно погасит налоговую задолженность.
Кроме вышеперечисленных основных стадий возможно выделение
дополнительной (факультативной) стадии — стадии обжалования
ненормативных (индивидуальных) правовых актов налоговых органов.
Кроме стадий правовой механизм реализации восстановительных мер принуждения характеризуют процессуальные средства.
53
Глава 4. Реализация восстановительной налоговой ответственности
Стадии механизма реализации
восстановительных мер принуждения
Стадии механизма реализации восстановительных мер принуждения
Схема 6
Возбуждение производства по взысканию недоимки и пени
Принятие налоговым органом решения по итогам рассмотрения
материалов налоговой проверки
Направление налоговым органом требования
об уплате налога и пени
Принятие налоговым органом решения
о взыскании недоимки и пени
Исполнение решения налогового органа
о взыскании недоимки и пени
(индивидуальных) правовых актов налоговых
Стадия обжалования ненормативных
органов (факультативная стадия)
К ним относятся: направление инкассового поручения в банк, обращение в арбитражный суд с заявлением о признании должника
банкротом, обращение в суд с заявлением о взыскании недоимки
и пени, приостановление операций по счетам налогоплательщика
или налогового агента в банках, списание безнадежных долгов
по налогам и сборам и др. Эти процессуальные средства могут применяться на различных стадиях правового механизма реализации
восстановительных мер принуждения.
4.2. Требование обуплате налога. Основания, порядок исроки
его направления
Требование об уплате налога — это извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога (п. 1 ст. 69 НК РФ).
54
4.2. Требование об уплате налога. Основания, порядок и сроки его направления
Ос нованием направления налогоплательщику требования об уп ла те налога является наличие у него недоимки.
Требование обладает следующими признаками:
1) это письменное извещение с указанием ИНН лица, которому
оно адресовано. Устные обращения к налогоплательщику, публикации о необходимости уплатить налоги и сборы в СМИ и т. д.
не являются требованиями об уплате;
2) требование адресуется:
• налогоплательщикам, т. е. организациям и физическим лицам, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность
уплаты налогов;
• плательщикам сборов;
• иным лицам (например, налоговым агентам (ст. 24 НК РФ),
лицам, указанным в ст. 51 НК РФ;
3) требование направляется налогоплательщикам, как правило, налоговым органом по месту их учета (п. 5 ст. 69 НК РФ).
Однако в ряде случаев оно может исходить и от вышестоящего
органа, если этот орган, например, проводит налоговую проверку и по ее результатам предъявляет требование об уплате налогов и сборов;
4) требование об уплате налога направляется лицу, у которого возникла:
• недоимка по налогам и сборам;
• обязанность уплатить в установленный налоговым органом
срок определенную сумму налогов и сборов, а также пени и штрафов.
Требование об уплате налога должно содержать следующие
сведения:
• сумму задолженности по налогу,
• размер пеней, начисленных на момент направления требования,
• срок уплаты налога, установленный законодательством о налогах и сборах,
• срок исполнения требования,
• меры по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога (например, залог, поручительство, арест
имущества), которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.
Во всех случаях требование должно содержать подробные дан-
ные об основаниях взимания налога (ими признаются, в частно-
55
Глава 4. Реализация восстановительной налоговой ответственности
сти, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период,
ставка налога или сбора — ст. 17, 38 НК РФ), а также ссылку на положения законодательства о налогах и сборах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог. Форма тре-
1
бования утверждена ФНС России
.
Требование в обязательном порядке вручается налогоплательщику. Если адресатом требования является организация, то требование об уплате налога может быть передано (вручено) лично
под расписку с указанием даты вручения:
• законному представителю организации (т. е. лицу, уполномоченному представлять организацию на основании закона или учредительных документов — п. 1 ст. 27 НК РФ);
• уполномоченному представителю организации (т. е. физическому лицу или юридическому лицу, уполномоченному налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами — п. 1 ст. 29 НК РФ).
Если адресатом требования является физическое лицо (в том
числе индивидуальный предприниматель), то требование об уп лате налога может быть передано (вручено) лично ему под расписку
с указанием даты вручения, а также его законному (п. 2 ст. 27 НК РФ)
или уполномоченному (ст. 29 НК РФ) представителю.
Если налогоплательщики (их представители) уклоняются
от получения требования (например, не желают дать расписку
в получении требования), то применяются правила абз. 2 п. 6
ст. 69 НК РФ. В такой ситуации должностные лица налогового
органа направляют требование по почте заказным письмом.
Согласно закрепленной вышеназванной правовой нормой презумпции требование об уплате налога считается полученным
по истечении шести календарных дней с даты направления такого письма.
1
Приказ ФНС России от 16 апреля 2012 г. № ММВ-7-8/238@ «Об утверждении форм документа о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента, ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков), требования об уплате налога, сбора, пени,
штрафа, а также документов, используемых налоговыми органами при применении обеспечительных мер и мер взыскания задолженности по обязательным
платежам в бюджетную систему Российской Федерации» // Российская газета. 2012. 26 июля (опубликован без приложений).
56
4.2. Требование об уплате налога. Основания, порядок и сроки его направления
Вышеизложенные правила применяются не только в отношении
требования об уплате налога, но и в отношении требования об уп лате сбора, пени и штрафа. То есть содержание, форма и порядок направления требования унифицированы для всех видов налоговых
платежей и санкций.
Сроки направления требования об уплате налога определены
ст. 70 НК РФ. Срок направления требования различен в зависимости от того, каким способом налоговый орган выявил недоимку.
По общему правилу требование об уплате налога должно быть
направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня
выявления недоимки. В этом случае налоговый орган составляет документ о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента по форме, утвержденной
1
ФНС России
.
Если же недоимка выявлена в ходе налоговой проверки, то требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения по итогам рассмотрения материалов налоговой
проверки (ст. 101 НК РФ). Согласно ст. 61 НК РФ данный срок
исчисляется в рабочих днях. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового
правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его
вынесения. В случае если решение вручить невозможно, оно направляется налогоплательщику по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления
заказного письма.
Пропуск налоговым органом срока направления требования
об уплате налога, установленного ст. 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней (п. 6 Обзора практики разрешения арбитражными
судами дел, связанных с применением отдельных положений ча-
1
Приказ ФНС России от 16 апреля 2012 г. № № ММВ-7-8/238@ // Рос-
сийская газета. 2012. 26 июля (опубликован без приложений).
57
Глава 4. Реализация восстановительной налоговой ответственности
сти первой Налогового кодекса Российской Федерации1). Сроки
принудительного взыскания налога и пеней, в том числе пресекательные, установлены ст. 46, 47 и 48 НК РФ. Таким образом, срок
направления требования об уплате недоимки и пени включен в общую цепочку процессуальных сроков взыскания недоимки по налогу и пени и влияет на их соблюдение.
4.3. Взыскание недоимки ипени засчет денежных средств
организации ииндивидуального предпринимателя
Взыскание недоимки и пени за счет денежных средств организации или индивидуального предпринимателя производится в бесспорном порядке, предусмотренном ст. 46 НК РФ.
Бесспорный порядок взыскания недоимки и пени состоит в обращении взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя — в банках. Однако есть исключения.
В перечисленных ниже случаях недоимка и пени взыскиваются
только в судебном порядке:
1) взыскание осуществляется с организации, у которой открыт
лицевой счет. Например, это казенные и бюджетные учреждения,
лицевые счета которых открываются и обслуживаются органами
федерального казначейства;
2) обязанность по уплате налога основана на изменении юридической квалификации сделки;
3) обязанность по уплате налога основана на изменении юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика. Например, налоговый орган установил, что организация,
выдавая себя за некоммерческую, на самом деле таковой не является
или организация осуществляет деятельность, которая не предусмотрена в ее учредительных документах (это относится к унитарным
предприятиям и некоммерческим организациям) или противоречит
целям и задачам, указанным в учредительных документах;
1
Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. № 71
«Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской
Федерации» // Вестник ВАС РФ. 2003. № 5.
58
4.3. Взыскание недоимки и пени за счет денежных средств
организации и индивидуального предпринимателя
4) взыскивается недоимка, числящаяся более трех календар-
ных месяцев за:
• налогоплательщиками, являющимися дочерними или зависимыми обществами. При соблюдении условий, перечисленных
в подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ, допускается в судебном порядке взыскание недоимки с основных (преобладающих) обществ;
• налогоплательщиками, являющимися основными (преобладающими, участвующими) обществами. В этом случае в судебном
порядке решается вопрос о взыскании недоимки с дочерних (зависимых) обществ, если на банковские счета последних поступает
выручка от реализации товаров (работ, услуг) основных (преобладающих, участвующих) обществ;
5) обязанность по уплате налога возникла по результатам проверки ФНС России полноты исчисления и уплаты налогов в связи
с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.
Взыскание недоимки и пени проходит ряд процессуальных эта-
пов (стадий).
1. Руководитель налогового органа выносит решение о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика на счетах
в банке. Решение должно содержать:
• наименование и ИНН налогоплательщика (налогового агента);
• обстоятельства, характеризующие неуплату налога;
• документы и иные сведения, подтверждающие то, что налогоплательщик (налоговый агент) не уплатил налог в установленный срок;
1
• иные сведения, указанные в ст. 101 НК РФ
.
Форма решения утверждена ФНС РФ2. Решение должно быть
подписано руководителем налогового органа (или его заместителем) и доведено до сведения налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя в течение шести рабочих дней после принятия.
В случае невозможности вручения решения о взыскании налогоплательщику (налоговому агенту) под расписку или передачи
иным способом, свидетельствующим о дате его получения (напри-
1
Гуев А. Н. Постатейный комментарий к Налоговому кодексу Российской Фе-
дерации: Часть первая: Разделы I–VII: Главы 1–20 // Система ГАРАНТ, 2009.
2
Приказ ФНС России от 16 апреля 2012 г. № ММВ-7-8/238@ // Россий-
ская газета. 2012. 26 июля (опубликован без приложений).
59
Глава 4. Реализация восстановительной налоговой ответственности
мер, по электронной почте с помощью электронно-цифровой подписи), решение о взыскании направляется по почте заказным
письмом и считается полученным по истечении шести дней со дня
направления заказного письма.
Решение о взыскании недоимки и пени принимается по истечении срока, установленного для исполнения обязанности по уплате
налога, но не позднее двух месяцев после того, как истек срок исполнения требования налогового органа. Двухмесячный срок является пресекательным и восстановлению не подлежит. При его
истечении налоговый орган утрачивает право принудительного
взыскания недоимки и пени в бесспорном порядке, но может прибегнуть к взысканию в судебном порядке. Заявление о взыскании
недоимки и пени может быть подано в суд в течение шести месяцев
после истечения срока исполнения требования об уплате налога.
Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления
может быть восстановлен судом по ходатайству налогового органа.
2. На основании решения руководителя налогового органа
в банк направляется инкассовое поручение на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика.
Инкассовое поручение направляется в банк, в котором открыты
счета налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя. Инкассовое поручение подлежит
безусловному исполнению банком в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 855 ГК РФ).
Составляется инкассовое поручение по правилам, определенным
ст. 874–876 ГК РФ и Положением о безналичных расчетах в РФ. Кроме этого, НК РФ дополнительно предписывает указывать в инкассовом поручении счета налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя, с которых должно
быть произведено перечисление налога, и сумму, подлежащая перечислению. Если упомянутые сведения отсутствуют, поручение налогового органа не исполняется (банк обязан немедленно известить
о недостатках поручения налоговый орган, ст. 875 ГК РФ). Впрочем,
банк вправе исполнить такое поручение, но всю возможную ответственность перед владельцем счета несет тогда он сам.
Взыскание налога может производиться с любых расчетных (текущих) счетов, открытых в российской валюте. Если средств на та-
60
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]