Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговые правонарушения и налогово-правовая ответственность. Учебное пособие
.pdf
10.6. Нарушение банком обязанностей, связанных
с электронными денежными средствами (ст. 135
2
НК РФ)
ручения налогового органа на перевод электронных денежных
средств на счет налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя в банке.
При взыскании налога налоговым органом может быть применено
в порядке и на условиях, которые установлены ст. 76 НК РФ, приостановление операций по счетам налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя в банках
либо приостановление переводов электронных денежных средств.
Согласно п. 1 ст. 76 НК РФ приостановление переводов электронных денежных средств означает прекращение банком всех
операций, влекущих уменьшение остатка электронных денежных
1
средств. Решение
о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке и переводов его электронных
денежных средств принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, направившим требование об уплате налога, пеней или штрафа в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией этого требования.
При этом решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств может быть принято не ранее вынесения
решения о взыскании налога.
Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке, переводов его электронных денежных средств подлежит безусловному исполнению
банком (п. 6 ст. 76 НК РФ).
Субъект данного налогового правонарушения — банк, выступающий оператором электронных денежных средств.
Субъективная сторона рассматриваемого правонарушения характеризуется виной как в форме умысла, так и неосторожности.
Банк осознает противоправный характер своего поведения, предвидит наступление общественно-вредных последствий своего про-
1
Приказ ФНС России от 16 апреля 2012 г. № ММВ-7-8/238@ «Об утверждении форм документа о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента, ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков), требования об уплате налога, сбора, пени,
штрафа, а также документов, используемых налоговыми органами при применении обеспечительных мер и мер взыскания задолженности по обязательным
платежам в бюджетную систему Российской Федерации».
241
Глава 10. Налоговые правонарушения, совершаемые банками
тивоправного поведения, осознанно желает или допускает их наступление, или относится к этому безразлично (умысел), либо
не осознает противоправного характера поведения, не предвидит
наступления последствий, или надеется их избежать. Вина банка
определяется виной его должностных лиц.
В то же время форма вины банка в совершении данного правонарушения не влияет на размер взыскиваемой налоговой санк ции.
Размер штрафа поставлен законодателем в зависимость лишь от особенностей объективной стороны состава правонарушения в каждом
конкретном случае совершения правонарушения. Так, если у налогоплательщика имелась задолженность по налогам перед бюджетом,
штраф взыскивается в размере 20% от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, плательщика сбора
или налогового агента, но не более суммы задолженности. При отсутствии задолженности штраф составляет 20 тыс. рублей.
2
4. Объект налогового правонарушения (ч. 4 ст. 135
НК РФ) — иму-
щественные налоговые правоотношения по исполнению банком поручения налогового органа на перевод электронных денежных средств.
Объективную сторону данного налогового правонарушения
образует противоправное бездействие банка по исполнению в установленный НК РФ срок поручения налогового органа на перевод
электронных денежных средств.
Согласно п. 6.1 ст. 46 НК РФ взыскание налога за счет электронных денежных средств может применяться налоговым органом
при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах
налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя в банке.
Взыскание налога за счет электронных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя производится путем направления в банк,
в котором находятся электронные денежные средства, поручения налогового органа на перевод электронных денежных средств на счет
налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя в банке.
Поручение налогового органа на перевод электронных денежных
средств должно содержать указание реквизитов корпоративного
электронного средства платежа налогоплательщика (налогового
агента) — организации или индивидуального предпринимателя,
242
10.6. Нарушение банком обязанностей, связанных
с электронными денежными средствами (ст. 135
2
НК РФ)
с использованием которого должен быть осуществлен перевод электронных денежных средств, указание подлежащей переводу суммы,
а также реквизитов счета налогоплательщика (налогового агента) —
организации или индивидуального предпринимателя.
Поручение налогового органа на перевод электронных денеж-
ных средств исполняется банком не позднее одного операционного
1
, следующего за днем получения им указанного поручения,
дня
если взыскание налога производится за счет остатков электронных
денежных средств в рублях, и не позднее двух операционных дней,
если взыскание налога производится за счет остатков электронных
денежных средств в иностранной валюте.
При недостаточности или отсутствии электронных денежных
средств налогоплательщика (налогового агента) — организации
или индивидуального предпринимателя в день получения банком
поручения налогового органа на перевод электронных денежных
средств такое поручение исполняется по мере получения электронных денежных средств.
Субъект данного налогового правонарушения — банк, выступающий оператором электронных денежных средств.
Субъективная сторона рассматриваемого правонарушения характеризуется виной как в форме умысла, так и неосторожности.
Банк осознает противоправный характер своего поведения, предвидит наступление общественно-вредных последствий своего противоправного поведения, осознанно желает или допускает их наступление или относится к этому безразлично (умысел), либо
не осознает противоправного характера поведения, не предвидит
наступления последствий или надеется их избежать. Вина банка
определяется виной его должностных лиц.
Налоговая санкция за рассматриваемое правонарушение установлена в пропорции к сумме налогового платежа, подлежащего
перечислению на основе поручения налогового органа. Неправомерное неисполнение в установленный НК РФ срок поручения
налогового органа на перевод электронных денежных средств вле-
1
Определение операционного дня см. в п. 1.3 «Положения о Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (утв. Банком России 26 марта 2007 г. № 302П) (ред. от 4 апреля 2012 г.) // Вестник Банка России. 2007. № 20–21.
243
Глава 10. Налоговые правонарушения, совершаемые банками
чет взыскание штрафа в размере одной стопятидесятой ставки
рефинансирования ЦБ РФ, но не более 0,2% за каждый календарный день просрочки.
2
5. Объект налогового правонарушения (п. 5 ст. 135
НК РФ), —
имущественные налоговые правоотношения по исполнению банком поручения налогового органа на перевод электронных денежных средств.
Объективная сторона правонарушения выражается в совершении банком противоправных действий по созданию ситуации отсутствия остатка электронных денежных средств налогоплательщика,
плательщика сбора или налогового агента, в отношении которого
в этом банке находится поручение налогового органа. Общие признаки объективной стороны данного налогового правонарушения
идентичны признакам объективной стороны налогового правонарушения, предусмотренного ст. 135 НК РФ (см. § 3 главы 10 пособия).
Субъект данного налогового правонарушения — банк, выступающий оператором электронных денежных средств.
Субъективная сторона рассматриваемого правонарушения характеризуется умышленной формой вины банка.
Налоговая санкция за рассматриваемое правонарушение уста новлена в пропорции к сумме налогового платежа, подлежащего перечислению на основе поручения налогового органа. Штраф составляет 30% не поступившей в результате противоправных действий суммы.
6. Объектом налогового правонарушения ( п.6 ст. 1352 НК РФ) —
налоговые правоотношения по надлежащему исполнению банком
обязанностей, связанных с электронными денежными средствами.
Объективная сторона правонарушения выражается:
• в бездействии банка: непредставление банком справок об остатках электронных денежных средств и о переводах электронных денежных средств в налоговый орган в соответствии с п. 2
ст. 86 НК РФ; несообщение об остатках электронных денежных
средств, переводы которых приостановлены, в соответствии с п. 5
ст. 76 НК РФ;
• в действии банка по: представлению справок с нарушением
установленного срока; представлению справок, содержащих недостоверные сведения.
Согласно п. 2 ст. 86 НК РФ банки обязаны выдавать налоговым
органам справки об остатках электронных денежных средств и пе-
244
10.6. Нарушение банком обязанностей, связанных
с электронными денежными средствами (ст. 135
2
НК РФ)
реводах электронных денежных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации в течение 3-х дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа.
Справки об остатках электронных денежных средств и перево-
дах электронных денежных средств могут быть запрошены налого-
выми органами в случаях проведения мероприятий налогового
контроля у этих организаций (индивидуальных предпринимателей). Указанная информация может быть запрошена налоговым
органом после вынесения решения о взыскании налога, а также
в случае принятия решений о приостановлении операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя), приостановлении переводов электронных денежных средств или об отмене
приостановления операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя) и приостановления переводов электронных денежных средств.
Форма (форматы) и порядок направления налоговым органом
запроса в банк устанавливаются ФНС России. Форма и порядок
представления банками информации по запросам налоговых органов устанавливаются ФНС России по согласованию с ЦБ РФ.
Форматы представления банками в электронной форме информации по запросам налоговых органов утверждаются ЦБ РФ по согласованию с ФНС России.
Такие же правила применяются в отношении счетов, открываемых для осуществления профессиональной деятельности нотариусам, занимающимся частной практикой, и адвокатам, учредившим
адвокатские кабинеты, а также в отношении корпоративных электронных средств платежа указанных лиц, используемых для переводов электронных денежных средств.
Аналогичные правила применяются также в отношении счетов
инвестиционного товарищества, открываемых участником договора инвестиционного товарищества — управляющим товарищем,
ответственным за ведение налогового учета, для осуществления
операций, связанных с ведением общих дел товарищей по договору инвестиционного товарищества, и в отношении корпоративных
электронных средств платежа, используемых для переводов электронных денежных средств по таким операциям.
Согласно п. 5 ст. 76 НК РФ банк обязан сообщить в налоговый
орган в электронной форме сведения об остатках денежных средств
245
Глава 10. Налоговые правонарушения, совершаемые банками
налогоплательщика-организации на счетах в банке, операции
по которым приостановлены, а также об остатках электронных денежных средств, перевод которых приостановлен, в течение трех
дней после дня получения решения этого налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке. Форматы сообщения банком сведений об остатках
денежных средств на счетах налогоплательщика-организации в банке и об остатках электронных денежных средств и порядок направления банком указанного сообщения в электронной форме
утверждаются ЦБ РФ по согласованию с ФНС России.
Субъект данного налогового правонарушения — банк, выступаю-
щий оператором электронных денежных средств.
Субъективная сторона рассматриваемого правонарушения ха-
рактеризуется смешанной формой вины банка.
Размер налоговой санкции не зависит от формы вины банка-правонарушителя и особенностей объективной стороны противоправного деяния. Размер штрафа составляет 10 тыс. рублей.
Вопросы длясамоконтроля
1. Охарактеризуйте правовой статус банков как специальных субъ-
ектов налоговых правонарушений.
2. Охарактеризуйте элементы состава правонарушения «Нарушение
банком порядка открытия счета налогоплательщику» (ст. 132 НК РФ).
3. Охарактеризуйте элементы состава правонарушения «Нарушение банком срока исполнения поручения налогоплательщика о перечислении налога (сбора), авансового платежа, пеней, штрафа» (ст. 133
НК РФ).
4. Охарактеризуйте элементы состава правонарушения «Неисполнение банком решения о взыскании налога и сбора» (ст. 135 НК РФ).
5. Охарактеризуйте элементы состава правонарушения «Неисполнение решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика» (ст. 134 НК РФ).
6. Охарактеризуйте элементы состава правонарушения «Непредставление налоговым органам справок (выписок) по операциям и счетам» (ст. 135
7. Охарактеризуйте элементы состава правонарушения «Нарушение банком обязанностей, связанных с электронными денежными
средствами» (ст. 135
1
НК РФ).
2
НК РФ).
ГЛАВА 11
Проблемы добросовестности
вналоговых правоотношениях
11.1. Понятия «злоупотребление правом» и«добросовестность»
вналоговых правоотношениях иистория ихпоявления
В налоговом праве действуют две презумпции — невиновности
и добросовестности налогоплательщика. Презумпция невиновности
налогоплательщика закреплена в ст. 108–111 НК РФ, презумпция
добросовестности налогоплательщика нормативно не закреплена.
Концепция добросовестности налогоплательщика провозглашает преимущество публичного интереса в налоговых отношениях.
Конституционный Суд РФ в постановлении от 12 октября 1998 г.
№ 24-П указал на нарушение конституционных гарантий частной
собственности повторным взысканием с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов. В последующих
актах неоднократно использовалось понятие недобросовестного
налогоплательщика. Однако широкое распространение критерий
добросовестности получил с принятием КС РФ Определения
от 25 июля 2001 г. № 138-О.
Правовая презумпция — это прямо или косвенно закрепленное в законода-
тельстве и детерминированное целями правового регулирования обяза-
тельное суждение, имеющее вероятностную природу, о наличии либо отсутст-
вии одного юридического факта при наличии другого юридического факта
Юридическая (законная) презумпция — это такое предположение, кото-
рое прямо или косвенно закреплено в нормах права и поэтому имеет
юридическое значение.
1
Щекин Д. М. Юридические презумпции в налоговом праве. М., 2002. С. 24.
1
.
247
Глава 11. Проблемы добросовестности в налоговых правоотношениях
Пункт 7 ст. 3 НК РФ устанавливает презумпцию толкования неустранимых противоречий налогового законодательства в пользу
налогоплательщика. Если эта презумпция будет опровергнута (например, неустранимого противоречия нет), норма может быть
истолкована не в пользу налогоплательщика.
Презумпция добросовестности налогоплательщика выведена
КС РФ исходя из действующих норм ГК РФ и НК РФ (в частности, п. 7 ст. 3 НК РФ). Известен принцип, согласно которому добросовестность участников гражданских правоотношений предпо-
1
лагается (п. 3 ст. 10 ГК РФ)
.
Цель презумпции добросовестности налогоплательщика —
исключить возложение на добросовестного налогоплательщика обязанностей, не предусмотренных законом2. Однако на практике должностные лица налоговых органов стали толковать это правило
«от противного». Получается, что на недобросовестного налогоплательщика можно возлагать обязанности, не предусмотренные законом.
До настоящего времени критерии недобросовестности налогоплательщика в законе не закреплены и имеют субъективно-оценочный
характер. Некоторые налоговые инспекторы добросовестным признают только того налогоплательщика, кто исполняет любые требования налоговых органов и не оспаривает их действия и ненормативные акты. Недобросовестными объявляются не только
систематические попытки налогоплательщика вернуть налоговые
переплаты (это объясняется причинением значительного ущерба
бюджету), но и регулярная подача им уточненных деклараций
с уменьшенной суммой налога (это затрудняет налоговый контроль)3.
ФАС Дальневосточного округа по одному из дел заключил: «Отсутствие в действиях налогоплательщика нарушений закона не означает одновременно и его добросовестности»4. На недобросовестных
налогоплательщиков не распространяются права и гарантии, предоставленные добросовестным налогоплательщикам5.
1
Там же. С. 82.
2
Определение КС РФ от 16 октября 2003 г. № 329-О; от 18 октября 2005 г.
№ 36-О.
3
Сасов К. А. Правовые позиции Конституционного Суда РФ по налого-
обложению / Под ред. С. Г. Пепеляева. М., 2008. С. 183.
4
Постановление ФАС ДО от 26 марта 2003 г. № Ф03-А73/03–2/204.
5
Постановление ФАС МО от 15 ноября 2005 г. № КА-А40/13060–04.
248
11.2. Оптимизация налогообложения. Способы оптимизации
налогообложения. Особые экономические зоны и офшоры....
Однако КС РФ в постановлении от 27 мая 2003 г. № 9-П указал
на недопустимость установления ответственности «за такие действия
налогоплательщика, которые… хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога
или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно — оптимального вида платежа».
В дальнейшем КС РФ стал избегать термина «добросовестность налогоплательщика», а 12 октября 2006 г. Пленум ВАС РФ
в постановлении № 53 указал судам на необходимость установления в судебном процессе обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды вместо оценки добросовестности
налогоплательщика.
11.2. Оптимизация налогообложения. Способы оптимизации
налогообложения. Особые экономические зоны иофшоры.
Пределы налоговой оптимизации. Обход налогов иуклонение
отуплаты налогов
Уменьшение налогов (налоговая минимизация) в общем смысле сло-
ва — это целенаправленные действия налогоплательщика, которые позво-
ляют последнему избежать или в определенной степени уменьшить его
обязательные выплаты в бюджет, производимые им в виде налогов и сборов.
Эти действия обладают следующими признаками:
а) это активные, волевые и осознанные действия;
б) эти действия прямо направлены на снижение размера сумм
налога1.
Налоговая минимизация или налоговое планирование не закреплены в качестве субъективного права налогоплательщика, но он может их осуществлять, поскольку это не противоречит законодательству о налогах и сборах. Возможность налогоплательщика использовать
определенные преимущества при формировании налоговой базы,
применения специальных приемов уменьшения налоговых обяза-
1
Брызгалин А. В. и др. Методы налоговой оптимизации. М., 2001. С. 9.
249
Глава 11. Проблемы добросовестности в налоговых правоотношениях
тельств правомерными способами и средствами в допустимых законом пределах составляет его законный интерес1.
Противодействие налогам как социально-экономическое
явление, стремление налогоплательщиков не платить налоги
или платить их в меньшем размере существовало, существует
и будет существовать до тех пор, пока будет государство, и налоги будут основным источником доходной части бюджета.
Данное явление объективно и не зависит от государственного
строя, формы правления, качества налоговых законов и общест-
2
венной морали
.
Предпринимателей к уклонению от уплаты налогов подталкивают моральные, политические, экономические и технико-юридические причины. Технико-юридические причины кроются в сложности налоговой системы, что препятствует эффективности налогового
контроля и предоставляет налогоплательщику возможности избежать уплаты налогов.
Кроме того, само налоговое законодательство зачастую дает
предпринимателю возможности для снижения налоговых выплат.
В частности, это обусловлено:
а) наличием в законодательстве налоговых льгот;
б) существованием различных ставок налогообложения;
в) наличием различных видов расходов и затрат, уменьшающих
налоговую базу и, соответственно, размер налога;
г) имеющимися пробелами в налоговых законах, объясняемыми
несовершенством юридической техники;
д) нечеткостью формулировок налоговых законов, позволяющих по-разному толковать одну и ту же правовую норму3.
Существуют многочисленные способы уменьшения налогов.
Все они основываются на многих факторах в зависимости от того,
о каком налоге идет речь. Однако принципиально все способы
можно подразделить на две самостоятельные категории в зависимости от того, нарушены или нет налогоплательщиком нормы законодательства. В связи с этим следует выделить: незаконное
1
Ядрихинский С. Правовые проблемы защиты законных интересов налого-
плательщика // Хозяйство и право. 2007. № 2. С. 98, 99.
2
Там же. С. 7.
3
Брызгалин А. В. Указ. соч. С. 14, 15.
250
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]