Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговые правонарушения и налогово-правовая ответственность. Учебное пособие
.pdf
5.6. Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность
за совершение налогового правонарушения
Согласно разъяснению, данному в п. 18 постановления № 41/9,
освобождение налогоплательщика и налогового агента от ответственности за совершение налогового правонарушения освобождает
их только от взыскания штрафов, но не пени, поскольку пеня
не является мерой налоговой ответственности. Таким образом, налоговое законодательство не содержит норм о возможности снижения начисленной налоговым органом пени при наличии смягчающих ответственность обстоятельств.
Представляется, что суд по собственной инициативе должен применить смягчающее ответственность обстоятельство, даже если налогоплательщик о нем не заявляет. В частности, в постановлении
Президиума ВАС РФ от 12 октября 2010 г. № 3299/10 по делу
№ А32-19097/2009–51/248 суд указал, что отсутствие ходатайства
налогоплательщика о применении смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда оценить соразмерность
исчисленного штрафа тяжести правонарушения. Суд вправе учесть
иные смягчающие ответственность обстоятельства, даже если налоговый орган частично применил положения ст. 112 НК РФ.
Статьями 116, 119, 120 НК РФ предусмотрены минимальные размеры штрафов за соответствующие правонарушения. Налоговый
кодекс РФ не содержит разъяснений о том, может ли быть уменьшен минимальный штраф в связи с наличием смягчающих обстоятельств. Согласно официальной позиции ФНС России минимальный размер штрафа, предусмотренный законодательством, не может
1
быть уменьшен в связи с наличием смягчающих обстоятельств
.
Об стоятельством, отягчающим налоговую ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее
привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.
С ледовательно, если лицо ранее совершило налоговое право на рушение, но не было привлечено к налоговой ответственности (не зависимо от причины), то нет оснований говорить об отягчающем
ответственность обстоятельстве.
Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.
1
Письмо ФНС России от 26 ноября 2010 г. № ШС-37-7/16376@ // СПС
«КонсультантПлюс».
111
Глава 5. Штрафная налоговая ответственность (ответственность
за совершение налоговых правонарушений)
Отягчающие обстоятельства устанавливаются только судом или
налоговым органом, но не иными органами.
При наличии отягчающих ответственность обстоятельств раз-
мер штрафа увеличивается на 100% (п. 4 ст. 114 НК РФ).
5.7. Давность взыскания налоговых санкций идавность
привлечения кответственности засовершение налогового
правонарушения
Согласно ст. 109 НК РФ истечение сроков давности исключает
привлечение к налоговой ответственности.
Срок давности привлечения к налоговой ответственности составляет 3 года (ст. 113 НК РФ). Момент начала течения срока
давности определяется двумя способами: 1) со дня совершения
налогового правонарушения; 2) со дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено налоговое правонарушение.
Течение срока давности продолжается до момента вынесения
решения о привлечении к ответственности.
Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ.
Исчисление срока давности со следующего дня после окончания
соответствующего налогового периода применяется в отношении
налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 НК
РФ. Речь идет о налоговых правонарушениях, посягающих на имущественные фискальные права государства или муниципального
образования и влекущие непоступление налога в бюджет.
Срок давности привлечения к налоговой ответственности является пресекательным, однако может быть приостановлен, если
лицо активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговым органам сумм налогов, подлежащих уплате. Данное основание приостановления течения срока
давности носит оценочный характер. Не в пример этому, основания приостановления течения сроков давности привлечения к административной ответственности (ст. 4.5 КоАП РФ) и уголовной
ответственности (ст. 78 УК РФ) гораздо более конкретны.
112
5.7. Давность взыскания налоговых санкций и давность привлечения
к ответственности за совершение налогового правонарушения
Примером активного противодействия проведению выездной
налоговой проверки может быть воспрепятствование доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на территории или в помещения проверяемого налогоплательщика, используемые для осуществления предпринимательской
деятельности (за исключением жилых помещений).
Для приостановления течения срока давности привлечения
к ответственности руководителем проверяющей группы (бригады)
составляется акт, подписываемый им и проверяемым лицом (п. 3
ст. 91 НК РФ). В случае отказа проверяемого лица подписать указанный акт в нем делается соответствующая запись. Форма акта
1
утверждена ФНС России
.
В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается со дня составления такого акта
и возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки. При этом выносится решение о возобновлении выездной налоговой проверки.
От срока давности привлечения к налоговой ответственности
следует отличать срок давности взыскания налоговой санкции
(ст. 115 НК РФ). Это срок, в течение которого налоговые органы
могут обратиться в суд с иском о взыскании штрафа. Такие сроки
определяются ст. 46 и 47 НК РФ в отношении взыскания штрафа
с организаций и индивидуальных предпринимателей, а ст. 48 НК
РФ — в отношении физических лиц.
Для организаций и индивидуальных предпринимателей срок
давности взыскания налоговой санкции за счет денежных средств
составляет шесть месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате штрафа. Срок давности взыскания налоговой
санкции за счет иного имущества налогоплательщика (налогового
агента) — организации или индивидуального предпринимателя составляет два года после истечения срока исполнения требования
об уплате штрафа.
1
Приказ ФНС РФ от 6 марта 2007 г. № ММ-3-06/106@ (ред. от 17 февраля
2011 г.) «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах» // БНА. 2007. № 20.
113
Глава 5. Штрафная налоговая ответственность (ответственность
за совершение налоговых правонарушений)
Срок давности взыскания налоговой санкции с физических лиц,
не являющихся индивидуальными предпринимателями, составляет шесть месяцев после истечения срока исполнения требования
об уплате штрафа.
Если срок взыскания налоговой санкции пропущен налоговым органом по уважительной причине, то он может быть восстановлен судом.
В случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного
дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи
искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или прекращении
уголовного дела.
Вопросы длясамоконтроля
1. Дайте определение понятия «штрафная налоговая ответствен-
ность».
2. Назовите общие условия привлечения к ответственности за со-
вершение налогового правонарушения.
3. Перечислите обстоятельства, исключающие привлечение к от-
ветственности за совершение налогового правонарушения.
4. Перечислите обстоятельства, исключающие вину лица в совер-
шении налогового правонарушения.
ГЛАВА 6
Рассмотрение дела опривлечении
кответственности засовершение
налогового правонарушения
6.1. Понятие рассмотрения дела оналоговом правонарушении
(принципы, стадии, участники)
Производство по любому делу о правонарушении предполагает осуществление в установленном законом порядке судом или иным уполномоченным органом действий (процедур), направленных на установление факта правонарушения, выявление (доказывание) вины
правонарушителя, а в необходимых случаях также установление причинной связи между действием (бездействием) нарушителя и наступившим вредным последствием и принятие соответствующего решения
по делу (например, о привлечении виновного лица к ответственности)1.
На протяжении более 10 лет действия НК РФ в него постоянно
вносились изменения, дополняющие и совершенствующие процедуру рассмотрения дел о налоговых правонарушениях. Однако
приходится констатировать, что производство по делам о налоговых правонарушених продолжает оставаться одним из наиболее
слабо урегулированных институтов налогового права. Порядок
производства по делам о налоговых правонарушениях регулируют
лишь несколько статей (ст. 100, 101, 1011, 1012, 1013, 1014 НК РФ).
Налоговый кодекс РФ не использует понятие «производство
по делу о налоговом правонарушении». Вместо него применяется
выражение «порядок рассмотрения дела». Процессуально-правовая теория различает эти понятия. Юрисдикционное производство
включает в себя несколько стадий, в том числе и рассмотрение дела.
1
Кузнеченкова В. Е. Процессуальный порядок привлечения банков к нало-
говой ответственности // Банковское право. 2004. № 4.
115
Глава 6. Рассмотрение дела о привлечении к ответственности
за совершение налогового правонарушения
Производство по делу о налоговом правонарушении представляет собой ряд последовательных процессуальных действий по реализации налоговой ответственности. Производство по делу о налоговом правонарушении является процессуальным институтом
налогового права, регулирующим постадийное рассмотрение дел
о налоговых правонарушениях.
В зависимости от объекта налогового правонарушения различается два самостоятельных вида производства по делам о налоговых правонарушениях.
Как мы уже отмечали, одни налоговые правонарушения причиняют государству имущественный ущерб и связаны с непоступлением налогов и сборов в бюджетную систему (правонарушения,
предусмотренные ст. 120, 122 и 123 НК РФ). Другие правонарушения посягают на процессуальные фискальные права государства,
не причиняют непосредственного финансового ущерба и, по своей
сущности, являются правонарушениями административными.
Имущественные налоговые правонарушения объективно могут
быть выявлены лишь в ходе налоговых проверок. Поэтому по делам о таких нарушениях производство должно рассматриваться
как закономерный этап налоговых проверок.
Имущественные налоговые правонарушения совершают налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые агенты. Процессуальные налоговые правонарушения совершают иные лица (банки, свидетели, специалисты, переводчики и др.).
Например, чтобы выявить факт дачи свидетелем заведомо ложных
показаний (ст. 128 НК РФ), проводить налоговую проверку нет необходимости.
Вместе с тем, если такие правонарушения выявлены
налоговым органом в период проведения налоговой проверки,
они могут быть отражены в материалах этой проверки и, соответственно, в решении, принимаемом по итогам рассмотрения
указанных материалов (ст. 101 НК РФ)( п. 37 Постановления Пле-
нума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57)
.
В остальном оба вида производства совпадают.
Производство по делу о налоговом правонарушении представ-
ляет собой поэтапный процесс реализации налоговой ответственности. Каждый этап производства обеспечивает решение конкретных
процессуальных задач и относительно самостоятелен, поскольку
116
6.2. Возбуждение производства по делу о налоговом правонарушении
обладает некоторыми особенностями. В процессуальной науке
этапы рассмотрения дел о правонарушениях именуют стадиями.
Формальным признаком для выделения стадий является оформление на каждой из них соответствующих процессуальных действий процессуальными актами.
Стадии производства по делу о налоговом правонарушении:
1. Возбуждение производства по делу.
2. Рассмотрение дела и вынесение по нему решения.
3. Обжалование решения (факультативная стадия).
4. Исполнение решения.
Рассмотрение дел о налоговых правонарушениях подчиняется
ряду принципов. Систему принципов административной юрисдикции в налоговой сфере образуют следующие: принцип законности,
заинтересованности лиц в надлежащем осуществлении и результатах административного производства в налоговой сфере; быстроты
процесса (его еще определяют как принцип экономичности и эффективности); охраны интересов личности и государства при осуществлении административной юрисдикции в налоговой сфере;
гласности; материальной истины; равенства; состязательности,
осуществления процесса на национальном языке; ответственности
должностных лиц органов исполнительной власти за ненадлежащее ведение процесса и принятое решение; презумпции невиновно-
1
сти; непосредственности
.
6.2. Возбуждение производства поделу оналоговом
правонарушении
Процессуальными задачами стадии возбуждения производства
по делу о налоговом правонарушении являются установление события
налогового правонарушения, обстоятельств его совершения, их фиксация и предварительная юридическая квалификация содеянного.
Возбуждение производства по делу о налоговом правонарушении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента начинается с момента подписания проверяющими акта налоговой проверки (ст. 100 НК РФ).
1
Воронов А. М., Аветисян К. Р. К вопросу о классификации принципов админи-
стративной юрисдикции в налоговой сфере // Финансовое право. 2011. № 1. С. 14.
117
Глава 6. Рассмотрение дела о привлечении к ответственности
за совершение налогового правонарушения
Факт возбуждения производства по делам о налоговых правона-
рушениях, совершенных иными лицами, фиксируется в акте о нару-
4
шении законодательства о налогах и сборах (ст. 101
НК РФ). Требования НК РФ к содержанию такого акта, процедуре его подписания
и доведения до сведения нарушителя совпадают с соответствующими требованиями, предъявляемыми к акту налоговой проверки.
Акт выездной налоговой проверки должен быть составлен уполномоченными должностными лицами налоговых органов по установленной форме в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке. Акт выездной
налоговой проверки составляется во всех случаях, в том числе
когда налоговая проверка не выявила налоговых правонарушений.
По итогам проведения камеральной налоговой проверки акт налоговой проверки составляется только в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах. Акт составляет должностное лицо налогового органа, проводящее указанную проверку,
в течение 10 рабочих дней после окончания камеральной налоговой проверки.
Акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими
налоговую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась
эта проверка (его представителем). Об отказе лица, в отношении
которого проводилась налоговая проверка, или его представителя
подписать акт делается соответствующая запись в акте налоговой
проверки.
Форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов1.
Акт налоговой проверки в течение 5 дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом
(его представителем).
1
Приказ ФНС от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892@ (ред. от 21 июля
2011 г.) «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении
и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока
проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки» // БНА. 2007. № 13.
118
6.3. Рассмотрение дела о налоговом правонарушении и вынесение решения
В случае если лицо, в отношении которого проводилась проверка,
или его представитель уклоняются от получения акта налоговой
проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или
месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого
акта считается шестой день с даты отправки заказного письма.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка
(его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными
в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями
проверяющих в течение 30 дней со дня получения акта налоговой
проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган
письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок
передать в налоговый орган документы (их заверенные копии),
подтверждающие обоснованность своих возражений.
6.3. Рассмотрение дела оналоговом правонарушении
ивынесение решения
Центральной стадией производства по делу о налоговом правонарушении является рассмотрение дела и вынесение по нему решения. Именно на этой стадии определяется мера ответственности
нарушителя. В рамках стадии рассмотрения дела выделяются следующие этапы: рассмотрение дела; принятие решения по делу; доведение решения до сведения лица, привлекаемого к налоговой
ответственности.
Принципиальных различий между порядком рассмотрения дел
о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиками, налоговыми агентами, и порядком рассмотрения дел о нарушениях иных лиц нет.
Рассмотрение дела осуществляется руководителем налогового
органа или его заместителем единолично. Они по своему внутреннему убеждению оценивают имеющиеся в материалах дела протоколы, объяснения, показания свидетелей, заключение эксперта,
иные документы и доказательства. Рассмотрению подлежит акт
119
Глава 6. Рассмотрение дела о привлечении к ответственности
за совершение налогового правонарушения
налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, письменные
возражения проверяемого лица.
Руководитель налогового органа либо его заместитель должны
рассмотреть материалы дела о налоговом правонарушении не позднее 10 рабочих дней после истечения срока, установленного для представления привлекаемым к ответственности лицом письменных возражений по акту налоговой проверки (а это 30 рабочих дней для акта
налоговой проверки в соответствии с п. 6 ст.100 НК РФ и один месяц
для акта о выявлении нарушения, совершенного иными лицами (п. 5
4
ст. 101
НК РФ).
Налоговый орган должен заблаговременно известить привлекаемое к ответственности лицо о месте и времени рассмотрения дела.
Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, имеет право
участвовать в рассмотрении дела лично или через своего представителя. Привлекаемое к ответственности лицо вправе знакомиться
со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных
мероприятий налогового контроля.
Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового
органа должен:
1) об ъявить, кто рассматривает дело и материалы какой налого-
вой проверки подлежат рассмотрению;
2) ус тановить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель
руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает
решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении рассмотрения;
3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;
4) ра зъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения,
их права и обязанности;
5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.
При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть
оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные ма-
120
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]