9.3. Програмні питання

1. Поняття робочих документів та їх види.

2. Мета складання робочих документів.

3. Інформація, яку необхідно відобразити в робочих документах.

4. Форма робочих документів та вимоги до їх оформлення.

5. Склад робочих документів.

6. Контроль якості робочих документів.

7. Порядок використання, зберігання робочих документів та права на них.

9.4.Література

1. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профес­сиональных бухгалтеров. — М., 2000. — 699 с. (С. 81—85.)

2. Національні нормативи аудиту. Кодекс професійної етики аудиторів України. — К.: Основа, 1999. — 274 с. (С. 41—45.)

3. Аудит: Практ. пособие / Под ред. А. Н. Кузьминского. — К.: Учетинформ, 1996. — 283 с. (С. 89—107.)

4. Савченко В. Я. Аудит: Навч. посібник. — К.: КНЕУ, 2002. — 322 с. (С. 147—148.)

Аудиторський висновок

10.1. Методичні поради до вивчення теми

Вивчення теми передбачає розгляд таких питань:

• поняття підсумкових документів аудитора та їх види;

• аудиторський висновок та аудиторський звіт;

• види аудиторських висновків та умови їх видачі;

• права на підсумкові документи аудитора, порядок їх зберігання і передачі замовнику.

Підсумкові документи (підсумкова документація) являють собою офіційні документи аудитора, які передаються замовнику за резуль­татами проведення аудиту та виконання інших аудиторських послуг.

Основою для підготовки підсумкових документів є аудиторські докази, одержані аудитором у процесі аудиту і систематизовані в його робочих документах.

До складу підсумкових документів входять:

• аудиторський висновок;

• аудиторський звіт;

• інші підсумкові документи.

Залежно від законодавчих вимог, умов договору між суб’єктом господарювання і аудитором (аудиторською фірмою) замовнику може надаватися:

— аудиторський висновок;

— аудиторський звіт і аудиторський висновок;

— аудиторський звіт або інший підсумковий документ.

У разі обов’язкового надання аудиторського висновку аудиторський звіт або інший підсумковий документ не є обов’язко­вим, але його надання може бути передбачено договором на проведення аудиту.

Аудиторський висновок є основним (обов’язковим) підсумковим документом аудитора за результатами проведення:

• аудиту фінансової звітності;

• огляду фінансової звітності;

• виконання спеціальних аудиторських завдань;

• перевірки прогнозної фінансової інформації.

Останні два види робіт згідно з МСА передбачають надання аудиторського звіту, а згідно з ННА в Україні — аудиторського висновку [1, с. 261—275, 296—346; 2, с. 45—46, 181—215].

Аудиторський звіт — підсумковий документ аудитора, передбачений договором між аудитором і суб’єктом господарювання, в якому в довільній формі подана інформація про результати проведення аудиту або надання інших аудиторських послуг (рис. 10.1).

Рис. 10.1. Аудиторський звіт

Аудиторський висновок є офіційним документом аудитора, в якому він висловлює свою думку про перевірену фінансову звітність. Ця думка є результатом вивчення і оцінки висновків, зроблених на основі одержаних аудиторських доказів.

У процесі вивчення і оцінки висновків аудитор повинен визначити, чи підготовлено фінансову звітність відповідно до встановлених вимог (МСБО, МСА, П(С)БО, ННА, вимог законодавства України).

Аудиторський висновок повинен містити чітко сформульовану думку автора (у письмовій формі) про перевірену фінансову звітність у цілому.

Основні елементи аудиторського висновку:

• назва (у ній термін «незалежний аудитор» є обов’язковим);

• адресат (кому спрямовано, найменування суб’єкта пере- вірки);

• вступ (опис перевіреної фінансової звітності, положення про відповідальність керівництва суб’єкта аудиту та аудитора);

• розділ (параграф), в якому описується зміст та обсяг (масштаб) перевірки (посилання на МСА або ННА, практику; опис (зміст) ви­конаної аудитором роботи);

• розділ, в якому висловлено думку аудитора про перевірену фінансову звітність;

• дата видачі аудиторського висновку;

• адреса аудитора;

• підпис аудитора.

Аудиторський висновок може складатися за стандартною і модифікованою формами (рис. 10.2).

Для стандартної форми необхідна і достатня наявність перелічених основних елементів.

Аудиторський висновок за модифікованою формою передбачає наявність перелічених основних елементів та додаткового розділу, в якому даються пояснення, що можуть впливати на дум­ку аудитора щодо перевіреної фінансової звітності. Від характе- ру такого пояснення залежить вид модифікованого аудиторського висновку.

Вид аудиторського висновку залежить від думки, яку ви- словлює в ньому аудитор щодо перевіреної фінансової звіт­ності. Такою думкою може бути:

• безумовно-позитивна думка;

• умовно-позитивна думка;

• негативна думка;

• відмова від формулювання (висловлення) думки.

Рис. 10.2. Аудиторський висновок

Безумовно-позитивна думка повинна формулюватися тоді, коли аудитор приходить до висновку, що фінансову звітність підго- товлено і подано достовірно і об’єктивно в усіх суттєвих аспектах.

Згідно з ННА 26 для формулювання безумовно-позитивної дум­ки і видачі позитивного висновку необхідно, щоб, на думку ауди­тора, було виконано такі умови:

• аудитор одержав усю інформацію і пояснення, необхідні для цілей аудиту;

• надана інформація була достатньою для відображення реаль­ного стану справ на підприємстві;

• є адекватні і достовірні дані з усіх суттєвих питань;

• фінансову документацію підготовлено відповідно до прийнятої на підприємстві системи обліку, яка відповідає вимогам українського законодавства;

• фінансову звітність складено на основі дійсних облікових даних, і вона не містить суттєвих протиріч;

• фінансову звітність складено належним чином за формою, затвердженою у встановленому порядку;

• стан бухгалтерського обліку і фінансової звітності відповідає законодавчим і нормативним вимогам.

Модифікований аудиторський висновок з безумовно-пози­тивною думкою аудитора надається у випадку, якщо додатковий розділ містить пояснення стосовно чинників, які не впливають на думку аудитора. Наявність додаткового розділу є обов’язковою, якщо ці чинники впливають на перевірену фінансову звітність.

Аудитор також може включити додатковий розділ у висновок, якщо чинники, розкриті в ньому, не впливають на фінансову звітність, але є незгода з керівництвом стосовно іншої інформації в документі, який містить перевірену фінансову звітність або встановлені законодавством додаткові обов’язки стосовно фінансової звітності. Прикладом останнього можуть бути вимоги Державної комісії з цінних паперів і фондового ринку стосовно аудиту фінансової звітності акціонерних товариств, згідно з якими аудитор повинен провести, крім аудиту фінансової звітності, аналіз фінансового стану акціонерного товариства.

Модифікований аудиторський висновок має місце і у випадках, коли аудитор не може висловити безумовно-позитивну думку, інакше кажучи, існують чинники, які впливають на думку аудитора.

Такими чинниками є:

• обмеження обсягу роботи аудитора;

• незгода з керівництвом стосовно припустимості обраної облікової політики, методу її застосування або достатності відомостей, які розкрито в фінансовій звітності.

Обмеження обсягу роботи аудитора стає причиною невпевненості аудитора з окремих питань або в цілому.

Вид аудиторського висновку в даному разі залежатиме від рівня невпевненості та незгоди. Згідно з ННА 26 існує два рівні невпевненості — фундаментальна і нефундаментальна.

Умовно-позитивна думка (умовно-позитивний висновок) має місце у випадках, коли обмеження обсягів та незгода з керівництвом не настільки суттєві і глибокі, щоб висловити негативну думку або відмовитись від висловлення (результат нефундаментальної невпевненості та незгоди).

Відмова від висловлення думки має місце, якщо об- меження обсягу роботи аудитора настільки суттєві і глибо- кі, що аудитор не в змозі одержати достатні та належні ауди­торські докази і, таким чином, висловити свою думку про фінансову звітність (результат фундаментальної невпевне- ності).

Негативна думка (негативний висновок) висловлюється, якщо вплив будь-якої незгоди з керівництвом настільки суттєві і глибокі для фінансової звітності, що, на думку аудитора, недостатньо модифікувати висновок, щоб розкрити характер фінансової звітності, яка може ввести в оману користувачів або є неповною (результат фундаментальної незгоди).

У разі висловлення думки, яка відрізняється від безумовно-позитивної, аудитор у додатковому розділі повинен описати всі істотні причини і, по можливості, дати кількісну характеристику ймовірного впливу на фінансову звітність.

Після проведення аудиту на прикінцевому його етапі підсумкові документи, оформлені згідно з нормативними вимогами та умовами договору, передаються замовнику аудиту за актом приймання-передачі. Датою видачі аудиторського висновку та інших підсумкових документів є дата передачі їх замовнику.

При проведенні обов’язкового аудиту аудитор повинен по- передити замовника про необхідність і терміни передачі його за місцем вимоги (до податкових органів та іншим користу­вачам).

Один екземпляр підсумкових документів залишається в аудитора і зберігається ним аналогічно робочим документам.