Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговые проверки. Учебно-практическое пособие
.pdf
обращениям контролирующих и правоохранительных органов, по ним доначислено 10 млрд.
руб.; 29,5% — проверки организаций, подлежащих ликвидации, по ним доначислено 7,4
млрд. руб.; 12,8% — проверки по информации из внешних источников, по ним доначислено
18 млрд. руб.; 39,2% — проверки по результатам автоматизированного камерального
анализа, по ним доначислено 30,1 млрд. руб. В 2004 г. проведено 7,1 тыс. выездных проверок
обособленных подразделений, созданных организациями, которые находятся на территории
другого субъекта РФ.
Как правило, выездные проверки заранее планируются, к ним готовятся. Особое
внимание уделяется процессуальным вопросам проверки, оформлению результатов и
вынесению решений. Вопросы выездных проверок рассматриваются в многочисленных
нормативных актах: Налоговом кодексе (гл. 14), законе РФ «О налоговых органах
Российской Федерации» от 21.03.1991 г. № 943-1, приказах ФНС России и других
документах.
В соответствии с законом РФ «О налоговых органах Российской Федерации»
предусмотрена периодичность выездных проверок юридических лиц — не менее одного раза
в два года. Однако жизнь показала, что это требование практически невыполнимо — для его
осуществления отсутствовала необходимая численность налоговых работников, да и в такой
периодичности во многих случаях не было необходимости. Обычно проверками
охватывалось не более 30% плательщиков. В последние годы проявляется тенденция
снижения количества проверок. Так, в 2002 г. проверено лишь 12,4%, в 2003 г. — 8,2%
организаций, состоящих на налоговом учете.
В 1996 г. Государственной Думой приняты поправки в этот закон — о
необязательности выездных проверок отдельных категорий юридических лиц каждые два
года. На основании письменного решения руководителя налогового органа проверка может
не проводиться в случаях:
1) если плательщик своевременно представляет документы, необходимые для
исчисления и (или) уплаты налогов и других обязательных платежей;
2) если последняя проверка не выявила нарушений налогового законодательства;
3) если увеличение размера имущества или иного объекта налогообложения
организаций документально подтверждено;
4) если отсутствуют документы и информация, ставящие под сомнение
происхождение средств плательщика или свидетельствующие о наличии нарушений
налогового законодательства.
На наш взгляд, назрела необходимость вообще исключить из Закона «О налоговых
органах Российской Федерации» требование об обязательности проверок юридических лиц
161
один раз в два года. Это положение поддерживают и представители налоговых органов. В.В
Сашичев, руководитель Департамента организации налогового контроля МНС РФ, писал,
что «вышеуказанная норма Федерального закона от 21.03.1991 г. № 943-1 является
нереализуемой и не подлежит применению в рамках действующего правового поля».
Во многих случаях перед проведением проверок проверяющие изучают всю
информацию о плательщике, его обособленных подразделениях, наличии счетов в банках,
недвижимого имущества и транспортных средств, объемах потребленной электрической и
тепловой энергии, других материальных ресурсах и ее анализ в сопоставлении с
бухгалтерской отчетностью, отражающей объемы производства и реализации продукции.
Порядок назначения проверок
Приказом МНС России «Об утверждении Порядка назначения выездных налоговых
проверок» от 08.10.1999 г. № АП-3-16/318 утвержден Порядок назначения выездных
налоговых проверок. Выездная проверка проводится на основании решения руководителя
налогового органа, которое должно содержать: наименование налогового органа; номер
решения и дату его вынесения; наименование плательщика или фамилию, имя, отчество
индивидуального предпринимателя, который проверяется (в случае назначения проверки
филиала или представительства организации указывается и код причины постановки на
учет); идентификационный номер плательщика; период деятельности, за который
проводится проверка; вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка);
фамилии, имени, отчества, должности и классные чины лиц, входящих в состав
проверяющих; подпись лица, вынесшего решение, с указанием его фамилии, имени,
отчества, должности и классного чина.
При принятии решения о назначении проверки учитываются требования,
установленные ст. 87 и 89 Налогового кодекса:
не допускается назначение в течение одного календарного года двух и более
проверок плательщика по одним и тем же налогам за один и тот же период. Проверки
филиалов или представительств плательщика могут проводиться независимо от проведения
проверок самого плательщика;
проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией
организации, а также вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за
деятельностью налогового органа назначается независимо от времени проведения
предыдущей проверки;
162
запрещается назначение повторных проверок по одним и тем же налогам,
подлежащим уплате или уплаченным плательщиком за уже проверенный налоговый период;
проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности
плательщика, непосредственно предшествовавших году проведения проверки.
Решение руководителя вышестоящего налогового органа о назначении повторной
проверки оформляется в виде мотивированного постановления. В случае если, с момента
вынесения решения о проведении проверки до момента ее окончания возникнут
обстоятельства, вызывающие необходимость изменения состава проверяющей группы,
руководителем налогового органа, проводящего проверку, выносится решение о внесении
изменений в предыдущее решение о проведении проверки.
Приказом МНС РФ «Об утверждении Регламента планирования и подготовки
выездных налоговых проверок» от 18.08.2003 г. № БГ-4-06/23 дсп утвержден Регламент
планирования и подготовки выездных проверок. И хотя приказ имеет гриф «Для служебного
пользования», он опубликован в журнале «Нормативные акты для бухгалтера» (№ 2 за 2004
г.). Регламент подробно определяет процедуру отбора организаций и их обособленных
подразделений для проведения выездных проверок.
Планирование выездных проверок состоит в определении: перечня плательщиков, в
отношении которых должны быть проведены проверки в предстоящем квартале; сроков их
проведения; видов налогов и периодов, которые должны быть охвачены проверкой, а также
кадровых ресурсов, необходимых для ее проведения.
Этапами планирования и подготовки проверок являются следующие процедуры:
формирование информационных ресурсов о плательщиках; анализ результатов камеральной
проверки деклараций; анализ налоговой и бухгалтерской отчетности, проводимый в рамках
камеральной проверки; анализ основных финансовых показателей деятельности
плательщиков по отраслевому принципу; выбор объектов проверки; составление перечня
вопросов проверки по видам налогов (комплексная проверка) или же отдельным видам и
темам (тематическая проверка) и периодам их проверки; подготовка предложений о
предполагаемых затратах времени на проведение проверки, о количестве специалистов,
необходимых для проверки, о необходимости привлечения сотрудников
правоохранительных органов; утверждение плана выездных проверок на предстоящий
квартал и контроль за его выполнением.
В целях целенаправленного отбора плательщиков налоговые органы используют как
внутренние, так и внешние источники. Эта информация должна отвечать следующим
требованиям:
163
непрерывности — сбор, фиксация и обработка всей поступающей информации
о плательщиках;
систематизации — создание информационных баз данных в разрезе каждого
плательщика (досье налогоплательщика);
актуализации — обновление информации о плательщиках с учетом вновь
поступающих данных;
полноте — наличие объема информации о плательщиках, достаточного для
принятия решения о целесообразности их отбора для проведения проверок;
достоверности — предварительный анализ поступающей информации на
предмет ее соответствия реальному положению дел, для чего производится сопоставление ее
со сведениями, полученными из иных источников, направление запросов в контролирующие
и правоохранительные органы, истребование при проведении камеральной проверки
дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность
исчисления и своевременность уплаты налогов;
организации рациональной системы обработки и хранения информации —
ввод ее в АИС «Налог».
К информации из внутренних источников относится информация о плательщиках,
полученная налоговыми органами самостоятельно в процессе выполнения ими контрольных
функций, в частности информационные ресурсы: учета плательщиков (ЕГРН); бухгалтерской
и налоговой отчетности; о доходах физических лиц; по камеральным и выездным проверкам;
об исполнении обязанности по уплате налогов; по контрольно-кассовой технике; по
контролю за алкогольной и табачной продукцией; по валютному контролю; ПИК «НДС»;
ПТК «Счет-фактура»; ПТК «Однодневки» и пр.
К информации из внешних источников относится информация, полученная от:
Минфина России; ГТК России; ФПС России; Банка России; Минюста России и его
территориальных органов о регистрации общественных и религиозных организаций;
подразделений паспортно-визовой службы МВД о регистрации физических лиц по месту
жительства; Росземкадастра России и его территориальных органов; Федерального горного и
промышленного надзора России и его территориальных органов; МПР России и его
территориальных органов; органов Министерства транспорта (государственных речных
судоходных инспекций, государственных морских торговых портов); Федеральной службы
воздушного транспорта; Государственной инспекции по маломерным судам МПР, а также
других органов (по регистрации отдельных видов имущества: воздушных и морских судов,
судов внутреннего плавания); органов МВД, а также государственных инспекций по надзору
за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники Минсельхоза (по
164
регистрации механических транспортных средств); нотариусов о нотариальном
удостоверении договоров дарения и выдачи свидетельств о праве на наследство;
Пенсионного фонда и его территориальных органов; лицензирующих органов о лицензиях
(свидетельствах или иных подобных документах) частным нотариусам, частным детективам
и частным охранникам; органов, осуществляющих регистрацию актов гражданского
состояния (о рождении и смерти физических лиц); БТИ об учете недвижимого имущества,
являющегося объектом обложения; Государственной инспекции безопасности дорожного
движения (ГИБДД) МВД (о зарегистрированных транспортных средствах и их владельцах);
государственных органов управлений лесным хозяйством; территориальных комитетов по
земельным ресурсам и землеустройству; учреждений юстиции, о государственной
регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним и пр.
Также учитывается информация о плательщиках, полученная по запросам: органов
МВД, в т.ч. об утерянных, похищенных паспортах, паспортах умерших лиц; органов
Генпрокуратуры; банков (сведения по операциям и счетам организаций и
предпринимателей); организаций МПС и Минтранса (о перевозимых крупных партиях
товаров); Госкомстата России; ФКЦБ (об организациях, осуществляющих дополнительную
эмиссию ценных бумаг); Фонда социального страхования, Федерального фонда
обязательного медицинского страхования и их территориальных фондов; валютных бирж и
торгово-промышленных палат; ГИБДД МВД (о перевозимых крупных партиях грузов и т.д.);
оптовых баз и организаций (об оптовых покупателях (поставщиках) со значительным
объемом полученных (поставленных) товаров); энерго- и теплоснабжающих организаций,
организаций водоканализационного хозяйства об объемах потребляемой электро- и
теплоэнергии, воды, топлива и других видов ресурсов; лицензирующих органов о лицензиях
на различные виды деятельности (на содержание тотализаторов и игорных заведений,
организацию и проведение лотерей, на риэлтерскую деятельность; на розничную продажу
алкогольной продукции; на перевозки автомобильным транспортом, автосервис, содержание
автостоянок; в области обращения драгоценных металлов и драгоценных камней;
международной туристической деятельности и т.д.); товарных бирж (о покупателях,
заключивших биржевые сделки на крупные суммы); лиц, располагающих сведениями о
дислокации торговых точек и рынке потребительских услуг; администраций рынков
(сведения об арендаторах торговых мест) и пр.
К иной информации относится информация, поступающая от юридических и
физических лиц (письма, жалобы, заявления и т.п.), из средств массовой информации, сети
«Интернет» (рекламные объявления, содержащие сведения о реализации товаров
юридическими и физическими лицами; публикации и т.д.).
165
Конечным результатом является формирование досье налогоплательщика, которое
состоит из следующих разделов.
Идентификационная часть: информация о принятой учетной политике; сведения о
руководителе организации (является индивидуальным предпринимателем, учредителем или
должностным лицом других организаций, сведения о его доходах и расходах и т.п.); данные
о ликвидации, реорганизации, банкротстве плательщика; сведения по экспортным
операциям; сведения о размере зарегистрированного уставного капитала и фактически
оплаченной сумме уставного капитала; наличие обособленных подразделений организации
на территории России и за ее пределами; информация о выданных лицензиях и сертификатах
и пр.
Данные о хозяйственных операциях, которые могут оказать влияние на формирование
налоговой базы: значительные суммы НДС, предъявленные к возмещению; крупные суммы,
израсходованные на благотворительные цели; сведения о выданных и полученных векселях;
сведения от ГТК по экспортерам (по ГТД, паспортам сделок, учетным карточкам, об уплате
таможенных платежей и т.п.); крупные финансовые вложения (приобретение недвижимости,
транспортных средств, ценных бумаг, драгоценных металлов и драгоценных камней);
сделки, осуществляемые с давальческим сырьем; приобретение крупных партий алкогольной
продукции организациями в случаях, когда это приобретение не связано с профильной
деятельностью организации или же в уставе организации отсутствует запись (ссылка) на
занятие такой деятельностью; информация о краткосрочных и долгосрочных кредитах
(наличие счетов типа «К», «Н», «Ф», ЛОРО, «Т»); эмиссия плательщиком ценных бумаг;
значительное увеличение уставного капитала и пр.
Косвенные данные о хозяйственной деятельности: информация от организаций МПС,
Минтранса, ГИБДД МВД о перевозимых крупных партиях товаров; сообщения из средств
массовой информации (рекламные объявления, содержащие сведения о реализации
продукции, выполнении работ, оказании услуг юридическими и физическими лицами и т.д.);
сведения о существенных увеличениях потребления энергетических (водных) ресурсов при
незначительном увеличении объема продукции; информация о пользователях природных
ресурсов; информация о взыскании госпошлины, не сопоставимой с оборотами и
налоговыми платежами; сведения о начислениях и задолженности ЕСН и страховых взносах
на обязательное пенсионное страхование, численности работающих и их фонде оплаты
труда, в т.ч. инвалидов и пр.
Сигнальная информация о контрольной работе: о нарушении законодательства о
налогах взаимозависимыми лицами; от других налоговых органов о крупных сделках и
финансовых вложениях с участием плательщика; о встречных проверках; о нарушении
166
валютного законодательства; из нескольких внешних источников и противоречивая
информация.
Используется также информация, полученная в результате анализа отчетности на
основе системы контрольных соотношений:
проверки логической связи между отдельными отчетными и расчетными
показателями бухгалтерской и налоговой отчетности, необходимыми для исчисления
налоговой базы;
проверки сопоставимости отчетных показателей с аналогичными показателями
предыдущего налогового (отчетного) периода;
сопоставления отдельных показателей декларации между собой;
соотношения отдельных показателей бухгалтерской отчетности и налоговых
деклараций.
По результатам камеральной проверки и анализа отчетности, а также анализа
основных финансовых показателей плательщиков по отраслевому принципу готовится
заключение, содержащее рекомендации об отборе плательщиков для выездных проверок с
обоснованием причин.
Плательщики, подлежащие обязательному включению в план выездных проверок:
организации, являющиеся крупнейшими и основными плательщиками (их проверку
желательно проводить раз в два года); плательщики, проведение выездных проверок которых
обусловлено поручениями правоохранительных органов, а также вышестоящих налоговых
органов; организации, представляющие «нулевые балансы» или не представляющие
налоговую отчетность, в отношении которых у налогового органа имеется информация об
осуществлении финансово-хозяйственной деятельности; плательщики, необходимость
проверки которых вытекает из запросов других налоговых органов; ликвидируемые
организации. При поступлении письменного сообщения организации о ее ликвидации либо
сведений, полученных от иных источников, решение о проведении выездной проверки
принимается в десятидневный срок. Исходя из ст. 63 и 64 Гражданского кодекса до
двухмесячного срока с момента публикации информации о ликвидации организации и о
порядке и сроке заявления требований его кредиторами (т.е. до утверждения
промежуточного ликвидационного баланса) плательщику вручается копия решения
налогового органа по результатам материалов проверки, а также требования об уплате сумм
налогов и санкций. В запросе указываются: полное наименование организации (фамилия,
имя, отчество индивидуального предпринимателя); адрес местонахождения организации
(места жительства индивидуального предпринимателя), ИНН, КПП; основание для проверки;
вопросы, подлежащие проверке; период деятельности, за который проводится проверка.
167
Плательщики, подлежащие первоочередному включению в план выездных проверок:
предложенные отделами, производящими камеральные проверки и анализ отчетности;
неоднократно представляющие несвоевременно или не в полном объеме документы,
необходимые для исчисления и (или) уплаты налогов; последняя проверка которых выявила
существенные нарушения законодательства о налогах и сборах; не проверявшиеся более
шести лет; существенно увеличившие потребление энергетических и иных материальных
ресурсов, относимых на себестоимость продукции, при уменьшении либо незначительном
увеличении объемов выпускаемой продукции; по руководителям или учредителям которых
имеется информация, ставящая под сомнение происхождение их средств или
свидетельствующая о наличии нарушений законодательства о налогах; которыми увеличение
размера имущества или иного объекта налогообложения документально не подтверждено;
отражающие в налоговой отчетности убыток или незначительную прибыль на протяжении
ряда налоговых периодов или допускающие резкие колебания размера платежей в различные
периоды при примерно одинаковом объеме оборота; уплачивающие незначительные суммы
налогов и в то же время занимающиеся благотворительностью (спонсорством) с
расходованием крупных сумм; исполняющие обязанности по уплате налогов через
неплатежеспособные банки либо банки, по которым имеется намерение контролирующих
органов о приостановлении либо отзыве лицензии, при этом расчеты с другими
плательщиками осуществляются через платежеспособные банки; относящиеся к
организациям отрасли, у которых масштабы ухода от налогообложения значительны
(например, по импортерам, имеющим крупные товарные и финансовые обороты
(снабженческо-сбытовые, оптовые и другие организации, занимающиеся продажей и
перепродажей товаров, в т.ч. по договорам комиссии и поручения, а также внешеторговые
организации, осуществляющие экспортно-импортные сделки, включая бартерные, и
оказывающие брокерские и другие услуги во внешнеэкономической деятельности)). Особый
интерес представляют плательщики с большими суммами НДС, уплаченными таможенным
органам и предъявленным НДС по реализованным товарам при наличии больших объемов
кредиторской задолженности и (или) при наличии больших объемов дебиторской
задолженности при незначительных объемах выручки; имеющие наибольшие суммы
отклонений от среднего уровня анализируемого показателя, характерного для однородной
группы плательщиков в абсолютном или процентном выражении.
В случае равноценности объектов предпочтение отдается плательщикам, имеющим
наибольшие показатели выручки, численности работающих, суммы причитающихся в
бюджет налогов, а также прогнозируемых возможностей взыскания доначисленных сумм
налогов, пеней и санкций.
168
Планы выездных проверок утверждаются руководителем налогового органа обычно
не позднее чем за 15 дней до начала квартала. Этот план является конфиденциальным, и
содержащиеся в нем сведения не подлежат разглашению. Корректировка плана выездных
проверок проводится при получении срочных заданий от вышестоящих налоговых органов;
наличии поручений правоохранительных органов; наличии мотивированных запросов
других налоговых органов; отсутствии возможности для проведения проверки в связи с
временным отсутствием руководителя и (или) главного бухгалтера организации
(индивидуального предпринимателя) и их представителей (в случаях отпуска, болезни и
т.д.).
Проведение выездной проверки
Проведение выездных проверок регламентируется инструкцией № 60 МНС России от
10.04.2000 г. «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по
делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах» (а также постановлениями Фонда
социального страхования РФ: от 17.03.2004 г. № 24 «Об утверждении Методических
указаний о порядке назначения, проведения документальных выездных проверок
страхователей по обязательному социальному страхованию и принятия мер по их
результатам», от 04.12.2003 г. № 134 «Об утверждении Методических указаний о порядке
назначения, проведения документальных выездных проверок страхователей по
обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний и принятия мер по их результатам»).
Объектами проверки обычно являются: устав и учредительные документы
организации, декларации, документы бухгалтерской отчетности, договоры, банковские и
кассовые документы, накладные, акты выполненных работ, счета-фактуры, учетные
регистры, главная книга, журналы-ордера, ведомости и другие документы.
Проверка документов осуществляется сплошным и (или) выборочным способами.
При выборочном способе проверяется часть учетных документов, отобранная как с учетом
значимости хозяйственных операций для формирования налоговой базы, так и посредством
применения методов случайной выборки. Если в результате выборочной проверки
выявляются налоговые правонарушения, то проверка по данному виду финансовохозяйственной деятельности проводится сплошным методом за весь проверяемый период.
Информация, хранящаяся в электронном виде, может проверяться как непосредственно на
компьютере, для чего целесообразно привлекать специалиста в сфере информационных
технологий, так и на копиях, выполненных на бумажных носителях.
169
Выездная проверка не может продолжаться более двух месяцев, в исключительных
случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить ее продолжительность до трех
месяцев. При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и
представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц для проведения
проверки каждого филиала и представительства (ст. 89 Кодекса). Срок проведения проверки
включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого
плательщика. В этот срок не засчитываются периоды между вручением плательщику
требования о представлении документов и представлением им запрашиваемых документов.
Если в ходе проверки возникает необходимость проведения встречных проверок,
экспертиз и других действий, ее можно приостановить на период проведения данных
мероприятий, о чем руководитель налогового органа выносит мотивированное решение с
указанием срока, противоречивая на который выездная проверка приостановлена. В
Налоговом кодексе не предусмотрена возможность приостановки проверки, но
постановлением Конституционного Суда от 16.07.2004 г. № 14-П это положение узаконено.
При необходимости лица, осуществляющие выездную проверку, могут проводить
инвентаризацию имущества, а также производить осмотр (обследование) производственных,
складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых для извлечения дохода
либо связанных с содержанием объектов налогообложения, и ряд других процессуальных
действий.
В 2004 г. в процессе осуществления 96 тыс. выездных проверок организаций и
физических лиц налоговыми органами осуществлены: инвентаризация имущества — 5 тыс.;
осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и
территорий — 20 тыс.; производство выемки документов и предметов — 1,97 тыс.;
привлечение экспертов — 222; привлечение специалистов — 1047; допросы свидетелей —
8,5; встречные проверки — 59,4 тыс.
В соответствии со ст. 31 Налогового кодекса налоговые органы вправе определять
суммы налогов, подлежащие уплате, расчетным путем на основании имеющейся у них
информации о плательщике, а также на основании данных об иных аналогичных
плательщиках в случаях: отказа плательщика допустить должностных лиц налогового органа
к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и
территорий, используемых плательщиком для извлечения дохода либо связанных с
содержанием объектов налогообложения; непредставления в течение более двух месяцев
необходимых для расчета налогов документов; отсутствия учета доходов и расходов, учета
объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка,
приведшего к невозможности исчислить налоги.
170
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]