Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговое право. Особенная часть. Учебник
.pdf
111
ров закреплены ст. 12 НК РФ. В соответствии с п. 4 ст. 12 НК РФ установление
местных налогов, порядок их введения и прекращения действия регулируются
НК РФ и правовыми актами представительных органов муниципальных обра-
зований. Таким образом, объединение не может привести к путанице и не по-
влияет на доходную часть бюджетов бюджетной системы Российской Федера-
ции. Налоговой базой в земельном налоге и в налоге на имущество физических
лиц признается кадастровая стоимость объектов налогообложения. Главным
барьером для объединения являются налоговые ставки, которые существенно
отличаются, что затруднительно учесть при введении единого налога на недви-
жимое имущество, например, при определении налоговой ставки на единый не-
движимый комплекс. В правоприменительной практике встречаются случаи,
когда вид разрешенного использования земельного участка и размещенный на
нем объект недвижимости не соответствуют друг другу. В указанных случаях
судам рекомендовано исходить из фактического использования объекта недви-
жимости41. Однако исследования подтверждают возможность сближения от-
дельных элементов юридической конструкции, например, для налогов на иму-
щество организаций и физических лиц
42
.
Объектом налогообложения налогом на имущество физических лиц явля-
ется недвижимое имущество, расположенное в пределах муниципального обра-
зования или Москвы, Санкт-Петербурга, Севастополя, федеральной территории
«Сириус» (п. п. 1, 2 ст. 401 НК РФ):
- жилой дом, в том числе дом и жилое строение, расположенные на зе-
мельных участках для ведения личного подсобного хозяйства, огородничества,
садоводства, индивидуального жилищного строительства;
- квартира, комната;
- гараж, машиноместо;
- единый недвижимый комплекс;
- объект незавершенного строительства;
- иные здания, строения, сооружения, помещения.
Хотя перечень является исчерпывающим, но на практике встречаются
сложности к отнесению конкретного объекта недвижимого имущества к объек-
ту налогообложения налогом на имущество физических лиц. Это в первую оче-
41
Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Рос-
сийской Федерации от 11.08.2021 № 9-КАДПР21-4-К1.
42
Григоров К.Н. Особенности сближения отдельных элементов юридической конструкции налогов на
имущество организаций и физических лиц // Финансовое право. 2022. № 1. С. 17–22.
112
редь связано с бессистемностью формирования технической документации, ка-
дастра и Единого государственного реестра недвижимости. Например, в 2018 г.
налоговая служба столкнулась с вопросом налогообложения объекта, поимено-
ванного в ЕГРП как «автостоянка». Исходя из системного толкования норм
гражданского и градостроительного права ФНС России рекомендовала отно-
сить данный объект к машиноместу43. Нельзя признать безупречность подобной
правовой позиции с точки зрения юридической техники, но необходимость эф-
фективного налогового администрирования позволяет считать ее приемлемой.
Следует отметить, что вопрос о налогообложении машиноместа является слож-
ным для уполномоченного органа, что побудило его сформировать единую
правовую позицию, которая изложена им в информационном письме44. Также в
правоприменительной практике вызывают сложности объекты незавершенного
строительства. Согласно позиции Верховного суда РФ при разрешении вопроса
о признании правомерно строящегося объекта недвижимой вещью (объектом
незавершенного строительства) необходимо установить, что на нем, по крайней
мере, полностью завершены работы по сооружению фундамента или аналогич-
ные им работы
45
.
Вопрос классификации объектов недвижимости как объектов налогооб-
ложения имеет принципиальное значение в связи с наличием налогового выче-
та, на который имеют право отдельные категории налогоплательщиков. Напри-
мер, согласно НК РФ для определения налоговых ставок, предоставления нало-
говых льгот и налоговых вычетов дома (включая садовые дома), расположен-
ные на земельных участках для ведения садоводства, относятся к жилым до-
мам. В связи с этим налоговая служба решила относить нежилые здания, расположенные на садовом земельном участке (земельном участке для садоводства /
для ведения садоводства), к жилым домам46. Указанную позицию нельзя оце-
нить однозначно, что, безусловно, найдет свое отражение в судебной практике.
Относительно отнесения к объектам налогообложения хозяйственных по-
строек необходимо отметить следующее. Они подлежат налогообложению
налогом на имущество физических лиц, если сведения о них содержатся в Еди-
43
Письмо ФНС России от 19.06.2018 № БС-4-21/11702@ «О порядке исчисления налога на имущество
физических лиц в отношении автостоянки».
44
Письмо ФНС России от 12.05.2022 № СД-4-21/5716 «Об определении для целей налогообложения
вида объекта недвижимости «машиноместо».
45
См. п. 38 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами
некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».
46
Письмо ФНС России от 18.01.2022 № СД-4-21/454@ «Об исчислении налога на имущество физиче-
ских лиц в отношении зданий нежилого назначения, расположенных на садовых земельных участках».
113
ном государственном реестре недвижимости. Вид постройки не имеет значе-
ния, что позволяет начислить налог на любые хозяйственные, бытовые, под-
собные капитальные строения, вспомогательные сооружения, в том числе лет-
ние кухни, бани и иные аналогичные объекты недвижимости47. Подобная пози-
ция налогового органа имеет логическую основу, т. к. налогоплательщик сам
решает, регистрировать ли ему строение в ЕГРН. При этом сама регистрация
допустима только при наличии у постройки прочной связи с землей, когда ее
перемещение без несоразмерного ущерба ее назначению невозможно. Таким
образом, постройки, не имеющие капитального фундамента (теплицы, хозбло-
ки, бытовки, навесы, некапитальные временные строения), не подлежат включению в ЕГРН и, как следствие, налогообложению.
Согласно нормам налогового законодательства, не признаются объекта-
ми налогообложения налогом на имущество физических лиц части здания, вхо-
дящие в состав общего имущества многоквартирного дома (ч. 3 ст. 401 НК РФ).
К общему имуществу многоквартирного дома относятся общие помещения до-
ма, несущие конструкции дома, механическое, электрическое, санитарно-
техническое и иное оборудование за пределами или внутри квартиры, обслуживающее более одной квартиры (ст. 290 ГК РФ). Жилищное право к общему
имуществу многоквартирного дома относит (ст. 36 ЖК РФ):
1) помещения в данном доме, не являющиеся частями квартир и предна-
значенные для обслуживания более одного помещения в данном доме, в том
числе межквартирные лестничные площадки, лестницы, лифты, лифтовые и
иные шахты, коридоры, технические этажи, чердаки, подвалы, в которых име-
ются инженерные коммуникации, иное обслуживающее более одного помеще-
ния в данном доме оборудование (технические подвалы);
2) иные помещения в данном доме, не принадлежащие отдельным соб-
ственникам и предназначенные для удовлетворения социально-бытовых по-
требностей собственников помещений в данном доме, включая помещения,
предназначенные для организации их досуга, культурного развития, детского
творчества, занятий физической культурой и спортом и подобных мероприя-
тий, а также не принадлежащие отдельным собственникам машиноместа;
3) крыши, ограждающие несущие и ненесущие конструкции данного до-
ма, механическое, электрическое, санитарно-техническое и другое оборудова-
47
Информация ФНС России «Об обложении хозяйственных построек налогом на имущество физиче-
ских лиц».
114
ние (в том числе конструкции и (или) иное оборудование, предназначенные для
обеспечения беспрепятственного доступа инвалидов к помещениям в много-
квартирном доме), находящееся в данном доме за пределами или внутри помещений и обслуживающее более одного помещения;
4) земельный участок, на котором расположен данный дом, с элементами
озеленения и благоустройства, иные предназначенные для обслуживания, экс-
плуатации и благоустройства данного дома и расположенные на указанном зе-
мельном участке объекты.
Для расчета налога на имущество физических лиц государство использу-
ет кадастровую стоимость объекта налогообложения, под которой понимается
установленная в процессе государственной кадастровой оценки рыночная сто-
имость объекта недвижимости, определенная методами массовой оценки, или,
при невозможности определения рыночной стоимости методами массовой
оценки, рыночная стоимость, определенная индивидуально для конкретного
объекта недвижимости в соответствии с законодательством об оценочной дея-
тельности. Согласно судебной практике налогоплательщик вправе требовать в
целях исчисления налога на имущество физических лиц использования кадаст-
ровой стоимости имущества, если сумма налога, исчисленная из инвентариза-
ционной стоимости, существенно превышает сумму, исчисляемую из кадастро-
вой стоимости
48
.
В соответствии с установленной процедурой государственная кадастро-
вая оценка проходит без участия собственника объекта недвижимости по реше-
нию регионального органа исполнительной власти. Пересмотреть результаты
оценки можно не чаще чем один раз в три года и не реже чем один раз в пять
лет. Кадастровую оценку проводит независимый оценщик, выбранный в соот-
ветствии с законодательством о государственных закупках
49
.
Как правило, кадастровая стоимость рассчитывается для группы объек-
тов, имеющих схожие характеристики. Оценщики используют математические
методы, значительно усредняющие стоимость конкретного объекта налогообложения. Использование метода массовой оценки предполагает проведение
оценщиком сбора и анализа информации о рынке и ценообразующих факторах,
48
Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Рос-
сийской Федерации от 14.07.2021 № 34-КАД21-4-К3.
49
Федеральный закон от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ,
услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд».
115
построение моделей оценки и т. д.50 Массовая оценка не позволяет учитывать
индивидуальные особенности объектов недвижимости, поэтому рыночная сто-
имость, определенная подобным способом, отличается от реальной рыночной
стоимости объекта налогообложения.
По результатам определения кадастровой стоимости объектов оценки
оформляется отчет об определении кадастровой стоимости, который направляет-
ся в региональные органы власти и в саморегулируемую организацию оценщи-
ков, которая дает экспертное заключение на данный отчет. После принятия отче-
та об определении кадастровой стоимости заказчик (исполнительный орган гос-
ударственной власти субъекта Российской Федерации или орган местного
самоуправления) утверждает кадастровую стоимость объектов. Для этого заказ-
чик принимает акт об утверждении результатов определения кадастровой стои-
мости. Датой утверждения результатов определения кадастровой стоимости счи-
тается дата вступления в силу акта об утверждении результатов определения ка-
дастровой стоимости и соответствующей нормы такого акта. Далее кадастровая
стоимость вносится в ГКН, где ее может получить любое физическое лицо.
Принимая во внимание, что процесс массовой оценки имеет свои недо-
статки, нередки случаи, когда собственники получают завышенную кадастро-
вую стоимость недвижимого имущества и, как следствие, завышенный размер
налога. Единственным способом защиты прав физических лиц в данном случае
является оспаривание результатов оценки. Значительное количество споров
данной категории привели к тому, что Верховный суд принял акт толкования
права, определяющий действия судов при оспаривании результатов определе-
ния кадастровой стоимости объектов недвижимости
51
. Так как решения суда об
уменьшении кадастровой стоимости являются частым явлением, законодатель
закрепил, что изменение кадастровой стоимости объекта налогообложения в
течение налогового периода не учитывается при определении налоговой базы в
этом и предыдущих налоговых периодах, если иное не предусмотрено законо-
дательством Российской Федерации, регулирующим проведение государствен-
ной кадастровой оценки (ч. 2 ст. 403 НК РФ).
50
Приказ Министерства экономического развития Российской Федерации от 22.10.2010 № 508 «Об
утверждении Федерального стандарта оценки «Определение кадастровой стоимости (ФСО № 4)». Документ
опубликован не был.
51
Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2015 № 28 «О некоторых вопросах, возника-
ющих при рассмотрении судами дел об оспаривании результатов определения кадастровой стоимости объектов
недвижимости».
116
Законодатель при определении налоговой базы предусмотрел стандарт-
ный налоговый вычет в размере:
- 20 кв. м общей площади квартиры, части жилого дома;
- 10 кв. м площади комнаты или части квартиры;
- 50 кв. м общей площади жилого дома;
- в отношении единого недвижимого комплекса, в состав которого входит
хотя бы один жилой дом, — кадастровая стоимость, уменьшенная на один миллион рублей.
Для многодетных родителей (три и более несовершеннолетних детей)
стандартный налоговый вычет увеличивается на 5 кв. м для квартир и комнат, а
для жилых домов — на 7 кв. м в расчете на каждого несовершеннолетнего ребенка. Указанный вычет, установленный федеральным законодательством и органами местного самоуправления, может быть увеличен, но не уменьшен.
Налогоплательщиками налога на имущество являются любые физиче-
ские лица, независимо от гражданства и возраста собственника имущества.
Иностранные граждане и лица без гражданства обязаны уплачивать налог на
находящееся в их собственности имущество, расположенное на территории РФ,
а если собственником имущества является несовершеннолетний (до 18 лет) или
малолетний (до 14 лет) ребенок, то он признается налогоплательщиком на об-
щих основаниях.
Как отметил налоговый орган, несовершеннолетние лица — владельцы
налогооблагаемой недвижимости могут участвовать в налоговых отношениях
через законного или уполномоченного представителя (родителя, опекуна
и т. п.). Так, за несовершеннолетних, не достигших 14 лет, сделки могут совер-
шать от их имени их родители, усыновители или опекуны (ст. 28 ГК РФ). Несо-
вершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет совершают сделки с письменного
согласия своих родителей, усыновителей или попечителя, за исключением тех
сделок, которые они вправе совершать самостоятельно (ст. 26 ГК РФ). Таким
образом, родители (усыновители, опекуны, попечители) как законные предста-
вители несовершеннолетних детей, имеющих налогооблагаемое имущество,
управляют им, в том числе исполняя обязанности по уплате налогов. Следова-
тельно, физлица, признаваемые плательщиками налогов на недвижимое иму-
щество, вне зависимости от возраста обязаны уплачивать налог в отношении
находящейся в их собственности или владении недвижимости
52
.
52
Информация ФНС России «О порядке уплаты налогов на недвижимое имущество несовершеннолет-
них лиц» от 14.09.2018.
117
Следует отметить, что при наличии имущества в совместной собственно-
сти обязанность по уплате налога выполняет лицо, сведения о котором указаны
в государственном реестре. При этом если гражданин зарегистрировал на себя
несколько объектов недвижимости, то льготы и вычеты он может получить
только на одного. Правомерность данной позиции была проверена высшими
судами. Так, в 2017 г. налоговый орган направил гражданину уведомление об
уплате налога на имущество физических лиц по ставке 1,5 % исходя из того,
что он является собственником трех объектов недвижимости. Гражданин про-
сил уменьшить ставку до 0,4 %, поскольку объекты недвижимости приобрете-
ны вместе с супругой в период брака и принадлежат им на праве общей сов-
местной собственности. Правомерность отказа в уменьшении ставки проверена
высшим органом конституционного контроля
53
.
Плательщиками налога не являются лица, из собственности которых не-
движимое имущество выбыло, например, в результате отчуждения или гибели.
Важно отметить, что для целей налогообложения учитываются не все случаи
перехода права, предусмотренные гражданским законодательством. Например,
налогоплательщик, в соответствии со ст. 236 ГК РФ, вправе отказаться от права
собственности на имущество. При этом его обязанность по уплате налога пре-
кратится только после регистрации права собственности на это имущество дру-
гим лицом.
Прекращение обязанности по уплате налога на имущество физического
лица в результате его гибели наступает с месяца подачи заявления об уничто-
жении объекта налогообложения в налоговый орган54. К заявлению необходимо
прикладывать подтверждающие документы (документ органов госпожнадзора,
акт обследования и т. п.). По результатам рассмотрения данного заявления
налогоплательщику направляется уведомление о прекращении исчисления
налога или сообщение об отсутствии основания для прекращения исчисления
налога с указанием причин отказа55. Данная процедура значительно упрощает
53
Определение Конституционного Суда РФ от 17.05.2022 № 1136-О.
54
Информация ФНС России «Налоговая политика и практика: об основных изменениях по налогу на
имущество физлиц с 2021 года».
55
Приказ ФНС России от 14.01.2021 № ЕД-7-21/9@ «Об утверждении форм документа о выявлении
оснований, препятствующих применению порядка представления налоговой декларации по налогу на имущество организаций, предусмотренного пунктом 1.1 статьи 386 Налогового кодекса Российской Федерации, документа о выявлении оснований, препятствующих применению налогового вычета в соответствии с уведомлением о выбранном земельном участке, в отношении которого применяется налоговый вычет по земельному налогу, документа о выявлении оснований, препятствующих предоставлению налоговой льготы в соответствии с
уведомлением о выбранном объекте налогообложения, в отношении которого предоставляется налоговая льгота по налогу на имущество физических лиц, уведомления о прекращении исчисления налога на имущество физических лиц в связи с гибелью или уничтожением объекта налогообложения, сообщения об отсутствии основания для прекращения исчисления налога на имущество физических лиц в связи с гибелью или уничтожением
объекта налогообложения» (Зарегистрирован в Минюсте России 11.02.2021 № 62464).
118
возможность защиты прав налогоплательщика. Например, если разрушилась
капитальная постройка, то подача соответствующего заявления прекратит
начисление налога с месяца ее гибели, независимо от сроков проведения кадастровых работ и регистрации прекращения права на недвижимое имущество.
Поскольку налог на имущество исчисляется с момента возникновения
права собственности на имущество, обусловленного моментом его государ-
ственной регистрации, то юридическим фактом, определяющим выбытие иму-
щества из собственности физического лица, также является не момент гибели
или передачи, а момент государственной регистрации данного факта. Если пра-
во собственности на имущество возникло (прекратилось) в течение календарно-
го года, сумма налога будет рассчитываться пропорционально числу полных
месяцев, в течение которых имущество находилось в собственности физическо-
го лица (п. 5 ст. 408 НК РФ). Если человек владел объектом более 15 дней за
месяц, то он считается как полный для цели расчета налога на имущество.
Датой государственной регистрации права является день внесения записи
о соответствующем праве в ЕГРН56. Законодатель установил лишь одно исклю-
чение — для имущества, перешедшего по наследству. Согласно налоговому
праву расчет налога для таких объектов начинается со дня открытия наследства
(ч. 7 ст. 408 НК РФ). При заключении договора участия в долевом строитель-
стве или приобретении объекта недвижимости за счет ипотечного кредита
налогоплательщиком физическое лицо становится только после государствен-
ной регистрации права собственности на объект недвижимости, а не с момента
подписания договора.
Льготы по налогу на имущество определяются федеральными и местны-
ми нормативными правовыми актами. Федеральные льготы предоставляются:
- Героям Советского Союза и Героям Российской Федерации;
- инвалидам;
- участникам ВОВ;
- членам семей военнослужащих, потерявших кормильца (супругу, несо-
вершеннолетним детям, лицам, находящимся на иждивении военнослужащего
и др.
57
);
- физическим лицам, осуществляющим профессиональную творческую
деятельность, в отношении специально оборудованных помещений, сооруже-
ний, используемых ими исключительно в качестве творческих мастерских, ате-
56
См. ч. 2 ст. 16 Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недви-
жимости».
57
См. ч. 5 ст. 2 Федерального закона от 27.05.1998 № 76-ФЗ «О статусе военнослужащих».
119
лье, студий, а также жилых домов, квартир, комнат, используемых для органи-
зации открытых для посещения негосударственных музеев, галерей, библиотек,
на период такого их использования;
- физическим лицам в отношении хозяйственных строений или сооруже-
ний, площадь каждого из которых не превышает 50 кв. м и которые расположе-
ны на земельных участках для ведения личного подсобного хозяйства, огород-
ничества, садоводства или индивидуального жилищного строительства (не об-
лагаются налогом на имущество не имеющие капитального фундамента
теплицы, сборно-разборные хозблоки, бытовки, навесы, временные строения);
- иным лицам, указанным в НК РФ.
Льготы, устанавливаемые на местном уровне, отличаются в каждом му-
ниципальном образовании. Например, в г. Москве предусмотрен льготный по-
рядок налогообложения в отношении апартаментов, а в г. Санкт-Петербурге от
уплаты налога освобождены физические лица в отношении принадлежащих им
долей в праве общей долевой собственности на коммунальные квартиры. Для
систематизации существующих нормативных правовых актов на официальном
сайте налогового органа создан специализированный информационный ресурс
«Справочная информация о ставках и льготах по имущественным налогам»
58
.
Срок оплаты налога на имущество физических лиц — 1 декабря года,
следующего за истекшим налоговым периодом (календарным годом). Сама
оплата производится на основании налогового уведомления, направляемого
налоговым органом не позднее 30 рабочих дней до наступления срока платежа
с расчетом налоговой базы и указанием суммы налога к уплате. В случае отсут-
ствия уведомления налогоплательщик обязан однократно сообщить о наличии у
него объекта налогообложения в налоговые органы.
Уведомление может быть направлено по почте, и тогда датой его получе-
ния считается седьмой рабочий день с даты направления письма налоговым ор-
ганом. Уведомление можно получить в электронном виде через личный каби-
нет налогоплательщика. Если налогоплательщику не направляли налоговое
уведомление и сам он не проявил добросовестность по его получению и оплате
налога на имущество, то налоговый орган вправе направить налоговое уведом-
ление в следующем налоговом периоде, увеличив (пересчитав) налог, но не белее чем за три года, предшествующих году его направления.
58
Справочная информация о ставках и льготах по имущественным налогам. URL: https://www.nalog./
gov.ru/rn77/service/tax/ (дата обращения: 27.03.2023).
120
Вопросы для самопроверки
1. Какова структура права собственности? Чем владение отличается от
пользования?
2. Что является объектом налогообложения налогом на имущество физи-
ческих лиц?
3. С какого возраста наступает обязанность уплачивать налог на имуще-
ство физических лиц?
4. С какой даты возникает обязанность по уплате налога на имущество
физических лиц?
5. Кто устанавливает правила уплаты налога на имущество физических
лиц в городах федерального значения?
Практические задания
1. Представительный орган Республики Татарстан установил прогрессив-
ную шкалу налога на имущество физических лиц, который увеличивается в за-
висимости от площади квартиры или дома, находящихся в собственности нало-
гоплательщика.
Правомерно ли данное решение? Ответ обоснуйте.
2. Как влияет отнесение недвижимого имущества к объектам культурного
наследия регионального значения при налогообложении налогом на имущество
физических лиц в г. Санкт-Петербурге? Ответ обоснуйте.
3. Физическое лицо заключило договор купли-продажи 25 декабря. В этот
же день был подписан акт о приеме-передаче объекта права. Выписку из ре-
естра о государственной регистрации сделки получило 15 января. Согласно вы-
писке, сведения в реестр о переходе права внесены 9 января.
С какой даты у физического лица возникнет обязанность оплачивать
налог на имущество физических лиц? Ответ обоснуйте.
4. Гражданин А владеет двумя хозяйственными постройками, являющи-
мися объектами недвижимости, в разных муниципальных образованиях. Пло-
щадь каждой из них не превышает 50 кв. м.
Распространяется ли льгота на обе эти постройки или только на одну?
Ответ обоснуйте.
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]