Налоги и налогообложение. Учебно-методический комплекс

4.Налогообложение юридических и физических лиц

С2009 г. освобождены от обложения НДФЛ суммы оплаты за обучение физических лиц по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, за их профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.

4.1.5.3. Имущественные налоговые вычеты

Имущественные налоговые вычеты (ст. 220 НК РФ) представляют собой вычет сумм доходов или понесенных расходов, связанных с продажей или приобретением отдельных объектов недвижимого имущества.

Ранее при продаже жилья, дач, садовых домиков или земельных участков и иного имущества (кроме ценных бумаг и имущества, используемого в предпринимательской деятельности), находившихся в собственности три года и более, физлица — налоговые резиденты РФ были вправе воспользоваться имущественным вычетом в сумме полученных доходов. Теперь указанные доходы включены в перечень не облагаемых НДФЛ (соответствующие изменения включены в п. 17.1 ст. 217 и п. 1 ст. 220 НК РФ). Следовательно, в данном случае у налогоплательщика нет необходимости представлять в налоговый орган декларацию по НДФЛ.

Налогоплательщик имеет право на получение следующих имущественных налоговых вычетов:

1) в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 млн руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 250 тыс. руб. Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогательщиком принадлежащих ему ценных бумаг.

81

Налоги и налогообложение

2)в суммах фактически произведенных налогоплательщиком расходов — на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства и пр.;

3)на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от российских организаций или индивидуальных предпринимателей и фактически израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства,

иземельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов;

4)при приобретении земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, или доли (долей) в них имущественный налоговый вычет предоставляется после получения налогоплательщиком свидетельства о праве собственности на дом.

Общий размер имущественного налогового вычета не может превышать 2 млн руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов. Этот вычет может быть предоставлен гражданину только один раз. Если он не может быть использован в данном налоговом периоде в полном объеме, то его использование переносится на последующие налоговые периоды.

4.1.5.4. Профессиональные вычеты

Профессиональные вычеты предоставляются налогоплательщикам в связи с их профессиональной деятельностью при получении доходов (ст. 221 НК РФ).

Законодательство выделяет три группы налогоплательщиков, имеющих право на профессиональные вычеты:

—физические лица, зарегистрированные в законодательном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность на правах юридического лица;

—налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ по договорам гражданско-правового характера;

—налогоплательщики, получающие вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства.

82

4. Налогообложение юридических и физических лиц

Могут быть приняты к вычету фактически документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с получением доходов. Если расходы не могут быть подтверждены документально, то для индивидуального предпринимателя к вычету принимаются 20% общей суммы доходов, полученных от предпринимательской деятельности, при создании литературных и научных произведений норматив затрат составляет 20%, а при создании музыкальных произведений, произведений скульптуры, монументально-декоративной живописи и некоторых др. видов искусств — 40%.

В отношении лиц, выполняющих работы по договорам граждан- ско-правового характера, таких нормативов не установлено.

4.1.5.5. Обложение доходов не по основной налоговой ставке

Кроме основной ставки налога на доходы физических лиц (13%) НК РФ вводит еще три ставки (в размере 9, 30 и 35%) для отдельных категорий доходов. К облагаемым по ставке 30% относятся доходы, получаемые физическими лицами, не являющимися резидентами РФ.

По налоговой ставке 9% облагается только одна разновидность доходов — дивиденды. (Под дивидендом фактически понимается любой доход, возникающий в результате распределения прибыли после налогообложения и причитающийся собственнику пропорционально его доле в капитале предприятия.)

По налоговой ставке 35% в соответствии со ст. 224 НК РФ облагаются:

—стоимость любых выигрышей и призов (в части, превышающей 4 тыс. руб.);

—процентные доходы по вкладам в банках в части их превышения над суммой, указанной в ст. 214.2 НК РФ;

—суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в п. 2 ст. 212 НК РФ.

Почему такие доходы облагаются налогом? В середине 90-х гг. ХХ в. сложилось несколько схем уклонения от налогов, в которых использовались процентные платежи и страховые выплаты в качестве выплаты заработной платы, позволявшие сократить сумму налоговых платежей.

Налоговая ставка в размере 30% устанавливается в отношении всех доходов, полученных физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ.

83

Налоги и налогообложение

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом удержанного в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

4.1.5.6. Налоговая декларация

Налоговая декларация (ст. 229 НК РФ) предоставляется не позднее 30 апреля года, следующего за налоговым периодом.

Налоговую декларацию обязаны представлять:

—физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица;

—частные нотариусы и другие лица, занимающиеся частной практикой в законодательном порядке;

—налоговые резиденты РФ, имеющие доходы от источников за пределами РФ;

—физические лица, получающие доходы, при выплате которых не был удержан налог налоговыми агентами;

—некоторые другие категории физических лиц.

Все остальные граждане подавать декларацию не обязаны, но вправе ее предоставить, чтобы получить установленную законом скидку.

4.1.5.7. Порядок взыскания и возврата налога

Суммы налога, не удержанные вследствие уклонения налогоплательщика от налогообложения, взыскиваются до полного погашения задолженности по налогу (ст. 231 НК РФ).

4.1.5.8. Особенности исчисления налога индивидуальными предпринимателями и другими частными лицами, занимающимися частной практикой

В соответствии со ст. 227 НК РФ исчисление и уплату налога самостоятельно производят следующие налогоплательщики:

—физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица по суммам доходов, полученных от ее осуществления;

—частные нотариусы и другие лица, занимающиеся частной практикой по суммам дохода, полученным от нее.

84

4. Налогообложение юридических и физических лиц

Вопросы для повторения

1.Какие налоговые ставки установлены по налогу на доходы физических лиц?

2.Какие виды стандартных вычетов установлены законодательством?

3.Что такое имущественные вычеты?

4.Какие категории физических лиц обязаны подавать декларацию?

5.Какие доходы не подлежат налогообложению?

6.Что такое доход, полученный в виде материальной выгоды? Какие налоговые обязательства возникают в связи с его получением?

4.1.6. Налог на прибыль

До января 2002 г. правовое регулирование, исчисление и взимание налога на прибыль осуществлялось на основании Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 27 декабря 1991 г. С принятием второй части НК РФ правовой основой исчисления и взимания налога является гл. 25 НК РФ.

Налог на прибыль является одним из основных федеральных доходообразующих налогов. В консолидированном бюджете России он занимает первое место среди источников доходов (около 16% дохода консолидированного бюджета), в федеральном бюджете — второе после налога на добавленную стоимость. Спецификой этого налога является совместная юрисдикция Российской Федерации и ее субъектов в части установления налоговых ставок по этому налогу. Федеральное законодательство (ст. 284 НК РФ) устанавливает ставки налога на прибыль, в соответствии с которыми суммы этого налога зачисляются в доходы федерального бюджета, бюджетов субъектов федерации и местных бюджетов. При этом предусматривается возможность установления субъектами Российской Федерации для отдельных категорий налогоплательщиков пониженной налоговой ставки в отношении налогов, зачисляемых в их бюджеты. То есть субъекты Федерации в пределах, установленных НК РФ, получают

право устанавливать ставку налога на прибыль, в соответствии с которой этот налог зачисляется в доход регионального бюджета.

Общая налоговая ставка — 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ). Она едина для всех типов организаций, являющихся плательщиками налога на прибыль. Исключение составляет налогообложение дивидендов и доходов иностранных юридических лиц.

85

Налоги и налогообложение

Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет.

Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5%.

Налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство, устанавливаются в следующих размерах:

1)20% — со всех доходов, за исключением указанных в пп. 2 п. 2

ип. 3—4 ст. 284 НК РФ;

2)10% — от использования, содержания или сдачи в аренду судов, самолетов и др. подвижных транспортных средств в связи с осуществлением международных перевозок.

К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие ставки (п. 3 ст. 284 НК РФ):

1)9% — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами — налоговыми резидентами РФ;

2)15% — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями.

3)0% для ЦБ РФ, а также для организаций, осуществляющих образовательную и медицинскую деятельность при соблюдении условий, предусмотренных ст. 284.1 НК РФ.

В соответствии со ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль являются российские и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ и получающие доходы от источников в РФ. Филиалы юридических лиц, не являясь налогоплательщиками, исполняют обязанности этих организаций по месту нахождения этих филиалов и подразделений.

Не являются плательщиками налога на прибыль:

—предприятия, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход;

—организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения;

—организации, уплачивающие налог на игорный бизнес (по иным видам деятельности они уплачивают налог на прибыль в общем порядке;

86

4.Налогообложение юридических и физических лиц

—организации, уплачивающие единый сельскохозяйственный налог.

Объектом налогообложения является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибыль — это разность между доходами (ст. 248, 249, 250, 251 НК РФ) и расходами. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком. Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (ст. 252, 253, 254, 255 НК РФ).

Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год.

4.1.6.1. Расчет налога на прибыль предприятий и организаций

Для удобства изложения выделим несколько этапов в расчете налога на прибыль:

Этап 1. Определение доходов, подлежащих налогообложению, и учет налоговых изъятий.

Этап 2. Определение расходов, допускаемых к вычету при расчете налога на прибыль организации.

Этап 3. Применение допускаемых налоговых скидок.

Этап 4. Определение облагаемой налогом прибыли и уплата налога на прибыль.

Этап 5. Распределение прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль между собственниками, и налогообложение в процессе распределения чистой прибыли.

Этап 1. Определение доходов, подлежащих налогообложению, и учет налоговых изъятий. В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в какой такую выгоду можно оценить.

НДС и акцизы при определении суммы полученных доходов из полученной выручки исключаются. Налоговые органы имеют право согласно ст. 40 НК РФ контролировать цены, по которым реализовывалась продукция, в четырех случаях:

—если сделка осуществлялась между взаимозависимыми лицами;

—если оплата осуществлялась по бартеру;

—при совершении внешнеторговых сделок;

87

Налоги и налогообложение

—если цена сделки отклоняется более чем на 20% от уровня цен, который применялся налогоплательщиком по этим товарам

в течение непродолжительного периода.

Все доходы делятся на доходы от реализации и внереализационные. Доходом от реализации в соответствии со ст. 249 НК РФ признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Внереализационными доходами (ст. 250 НК РФ) признаются доходы:

—от долевого участия в других организациях;

—от операций купли-продажи иностранной валюты;

—от сдачи имущества в аренду;

—в виде процентов, полученных организацией по договорам займа, кредита, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

—в виде безвозмездно полученного имущества, за исключением случаев, когда оно получено в качестве уставного капитала;

—в виде средств, распределенных в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе;

—в виде использованных не по целевому назначению имущества, работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности или целевого финансирования, и т.д.

(Закрытый перечень внереализационных доходов представлен в ст. 250 НК РФ.)

Почему безвозмездно полученное имущество или финансовая помощь относятся к внереализационным доходам? До их включения в состав облагаемых доходов существовала схема уклонения от уплаты налогов, когда часть оплаты за поставленную продукцию поступала под видом финансовой помощи от предприятия покупателя. Исключением является помощь головного предприятия дочернему, если доля собственности в дочернем составляет более 50%.

Следует обратить внимание на перечень доходов, которые не учитываются при определении налоговой базы и могут рассматриваться как налоговые изъятия: (доходы, не учитываемые при определении налоговой базы). В соответствии со ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие доходы:

—залог или задаток в обеспечение каких-либо обязательств;

—взносы в уставной капитал;

—имущество, полученное безвозмездно;

88

4.Налогообложение юридических и физических лиц

—имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (при условии раздельного учета);

—авансы и предоплаты, полученные налогоплательщиками, которые применяют учетную политику «по отгрузке»;

—средства, полученные по договорам кредита и займа, а также суммы погашения этих договоров и т.д.

Глава 25 НК РФ предусматривает два метода определения доходов и расходов для целей налогообложения: метод начисления и кассовый метод.

При методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они реально проведены, независимо от фактического поступления денежных средств. Кассовый метод связывает момент возникновения доходов и расходов с фактическим поступлением или выбытием денежных средств или имущественных прав.

Изменить применяемый метод учета налогоплательщик вправе только с начала нового календарного года. Следовательно, метод учета налогоплательщик может менять ежегодно.

Расходами налогоплательщика, применяющего кассовый метод, признаются не все, а только фактически оплаченные.

При кассовом методе расходы, связанные с производством и реализацией, учитываются только в части реализованных товаров (работ и услуг) и имущественных прав.

Этап 2. Определение расходов, допускаемых к вычету при расчете налога на прибыль организации (ст. 252 НК РФ)

Налоговый кодекс РФ признает расходами любые обоснованные, т.е. экономически оправданные и документально подтвержденные, затраты организации, которые произведены при осуществлении деятельности, направленной на получение доходов. Следует обратить внимание, что при определении прибыли учитываются только те расходы, которые были связаны с коммерческой деятельностью, расходы, связанные с иными видами деятельности организации, не учитываются. (Например, расходы на автобус, который отвозит работников на удаленную стройплощадку, необходимо учитывать при расчете прибыли организации, а расходы на автобус, предоставленный организацией для вывоза своих работников на пикник — нет.) Предположим, что налогоплательщик понес расход. При принятии решения о его признании в целях налогообложения прибыли следует:

89

Налоги и налогообложение

1)убедиться, что этого расхода нет в перечне расходов, не признаваемых при налогообложении прибыли (ст. 270 НК РФ);

2)определить, относится ли этот расход к расходам, признаваемым в особом порядке или ограниченным определенным лимитом.

Все остальные расходы признаются для налогообложения без ограничений (при условии обоснованности и документальной подтвержденности).

Так же как и доходы, расходы разделены на две группы. В первую включены затраты, связанные с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ). Вторую группу составляют внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на:

1. Материальные расходы.

2. Расходы на оплату труда.

3. Амортизационные отчисления.

4. Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

К материальным (ст. 254 НК РФ) относятся расходы:

— на приобретение сырья, материалов;

— на приобретение запасных частей и материалов, используемых для ремонта оборудования;

— на приобретение топлива, воды, энергии.

К расходам на оплату труда (ст. 255 НК РФ) относятся любые начисления работникам в денежной и натуральной форме и все стимулирующие надбавки, а также платежи в рамках пенсионного страхования, добровольного личного страхования работников. Совокупная сумма взносов, выплачиваемая по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, учитывается в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

Амортизационные отчисления (ст. 256, 257, 258, 259, 259.1, 259.2,

259.3НК РФ).

К амортизируемому имуществу относится имущество, которое принадлежит налогоплательщику на правах собственника (исключение — унитарные предприятия), используется для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизационным имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев. Амортизация не начисляется на книги, брошюры, произведения искусства, а также на имущество стоимостью до 40 тыс. руб. Объекты, стоимость которых ниже

90