Налоги и налогообложение. Учебно-методический комплекс

4. Налогообложение юридических и физических лиц

40 тыс. руб., полностью включаются в состав материальных расходов по мере ввода их в эксплуатацию.

Амортизируемое имущество распределяется по десяти группам в соответствии со сроками использования (первая группа от 1 года до 2 лет; вторая — от 2 до 3 лет, десятая — со сроком свыше 30 лет). Для начисления амортизации используют два метода: линейный и нелинейный.

Линейный метод начисления амортизации применяется к зданиям, сооружениям и т.п., входящим в восьмую—десятую амортизационные группы (срок службы свыше 20 лет). Метод амортизации для остальных групп налогоплательщик может определить самостоятельно.

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

K= 1 ×100%, n

где K — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; n — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии с абзацем вторым п. 13 ст. 258 НК РФ).

При применении нелинейного метода начисления амортизации сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы определяется как произведение суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных настоящей статьей, по следующей формуле:

A = B × 100K ,

где A — сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы); B — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы); k — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

В целях применения нелинейного метода начисления амортизации применяются следующие нормы амортизации:

91

Для некоторых категорий оборудования при расчете амортизации законодательство допускает применение специальных коэффициентов (ст. 259.3 НК РФ).

Налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2:

1)в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности;

2)в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков — сельскохозяйственных организаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);

3)в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков — организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны;

4)в отношении амортизируемых основных средств, относящихся

кобъектам, имеющим высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным Правительством Российской Федерации, налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3:

—в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга),

—в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности.

Налоговый кодекс разрешает воспользоваться правом на амортизационную премию в налоговом учете (норма действует с 1 января

92

4. Налогообложение юридических и физических лиц

2006 г.), т.е. единовременно учесть в расходах затраты на капитальные вложения в размере 10% (в некоторых случаях 30%) от первоначальной стоимости основных средств (п. 9 ст. 258 НК РФ). Амортизационную премию включают в расходы того периода, в котором произошло начало начисления амортизации основного средства (п. 3 ст. 272 НК РФ). Использование этой льготы — право, а не обязанность. Поэтому применение амортизационной премии нужно закрепить в учетной политике фирмы.

К числу прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (ст. 260, 261, 262, 263, 264, 264 НК РФ), относятся:

—расходы на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ). Расходы на ремонт основных производственных фондов можно списывать на себестоимость сразу и без ограничений. По желанию можно создавать резервные фонды;

—расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ). Расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера;

—расходы на научные исследования и (или) опытно-кон- структорские (НИОКР) (ст. 262 НК РФ). После завершения исследований (или их этапов) и подписания акта сдачи-при- емки расходы на НИОКР, результаты которых используются в производственной деятельности предприятия, можно равномерно включать в себестоимость в течение трех лет. Стоимость тех разработок, которые не дали положительного результата, но были связаны с попыткой усовершенствовать или создать новые технологии (материалы), будут учитываться при налогообложении прибыли в течение того же срока, но с оценкой в 70%;

—расходы на страхование (ст. 263 НК РФ). Отметим, что при налогообложении прибыли учитываются только затраты на страхование имущества, используемого для извлечения доходов (в том числе арендованного). Предельная величина таких расходов лимитируется размером страхового тарифа, утвержденного законодательством РФ или международными конвенциями. Ограничений не будет только при отсутствии этих тарифов;

—представительские расходы (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ). В состав представительских расходов входят затраты на проведение

93

Налоги и налогообложение

официального приема (завтрака, обеда и т.п.), буфетное обслуживание во время переговоров, доставка участников к месту переговоров и обратно, оплата услуг нештатных переводчиков. В то же время такие расходы, как культурное обслуживание и посещение театрально-зрелищных мероприятий (наряду с организацией прочих развлечений, отдыха и лечения), к представительским не относятся. Представительские расходы включаются в себестоимость в пределах 4% расходов на оплату труда за отчетный ( налоговый) период;

—расходы на обучение (п. 3 ст. 264 НК РФ). Расходы, связанные с обучением персонала, включаются в себестоимость вне зависимости от их размера. Расходы на подготовку и переподготовку кадров включаются в состав прочих расходов, если:

1)услуги оказываются учебными учреждениями, имеющими соответствующий статус и лицензию;

2)подготовку и переподготовку кадров проводят штатные работ-

ники;

3)программа подготовки и переподготовки способствует повышению квалификации и более эффективному использованию специалиста в рамках основной деятельности организации, направившей его на обучение.

Следует подчеркнуть, что не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с оплатой обучения при получении работниками высшего или среднего специального образования.

— расходы на рекламу (п. 4 ст. 264 НК РФ). Расходами, относящимися к рекламным, являются затраты на рекламные мероприятия через СМИ и телекоммуникационные сети, на наружную рекламу, на участие в выставках, ярмарках, на оформление витрин и т.д. Эти расходы в полном объеме включаются в расходы. Расходы на приобретение (изготовление) призов и виды рекламы, не названные в п. 4 ст. 264 НК РФ, признаются для целей налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ;

— расходы по уплате налогов и сборов (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Налоговый кодекс разрешает относить на затраты налог на имущество организаций, страховые платежи (за исключением приведенных в ст. 270 НК РФ);

94

4.Налогообложение юридических и физических лиц

—расходы предприятия на лечение работников;

—расходы, связанные с набором сотрудников, включая оплату услуг специализированных компаний по подбору персонала;

—расходы, связанные с организацией бухгалтерского учета

ибухгалтерской отчетности;

—расходы на содержание объектов жилищно-коммунальной

исоциально-культурной сферы, когда налогоплательщик использует эти объекты для получения дохода.

Чтобы эти расходы могли уменьшать налогооблагаемую прибыль, предприятие должно выполнить следующие условия:

1)стоимость услуг, оказываемых с использованием объектов ЖКХ и социально-культурной сферы, должна соответствовать стоимости услуг, оказываемых специализированными организациями;

2)расходы по содержанию таких объектов не должны превышать расходов организаций, для которых такие виды деятельности являются основными;

3)условия оказания услуг налогоплательщиком должны быть сопоставимы с условиями работы специализированных организаций.

Если хотя бы одно из этих условий не соблюдается, то налогоплательщик может рассчитывать только на перенос убытков на будущее

сих последующим погашением за счет доходов, полученных от эксплуатации объектов ЖКХ и социально-культурной сферы. Добавим, что налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов и расходов по этим видам деятельности.

Перечень внереализационных расходов является открытым и включает в себя такую категорию, как «другие обоснованные расходы» (ст. 265 НК РФ).

В состав внереализационных расходов включены затраты, связанные с содержанием переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу), расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг и обслуживанием приобретенных, судебные расходы и арбитражные сборы и пр.

Расходы, не учитываемые в целях налогообложения:

— суммы штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет;

— суммы взносов в уставный капитал, вкладов в простое товарищество;

95

Налоги и налогообложение

—суммы платежей за сверхнормативные выбросы и сбросы загрязняющих веществ в окружающую среду;

—средства, перечисляемые профсоюзам;

—иные расходы, указанные в ст. 270 НК РФ.

Этап 3. Применение допускаемых налоговых скидок

Налоговые скидки представлены в виде права вычитать определенные расходы при расчете облагаемой прибыли (расходы, направленные на цели социальной защиты инвалидов и пр.).

Этап 4. Определение облагаемой налогом прибыли и уплата налога на прибыль

После корректировки налоговой базы на сумму убытков прошлых лет можно установить сумму прибыли, с которой организация должна заплатить налог.

Налоговая ставка устанавливается в размере 20%, при этом:

—сумма налога, исчисленная в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет;

—сумма налога, исчисленная в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов РФ.

Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, может быть уменьшена для отдельных категорий налогоплательщиков, но не ниже 13,5%.

Порядок уплаты налога на прибыль организацией, имеющей обособленные подразделения

Филиалы не являются налогоплательщиками, вся сумма налога определяется налогоплательщиком — головной организацией, эта сумма налога распределяется по филиалам пропорционально стоимости фондов и численности занятых в этих филиалах и подлежит зачислению в бюджет того субъекта Российской Федерации, на территории которого находится филиал.

Этап 5. Распределение прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль. Из чистой прибыли уплачиваются штрафы и пени, средства от которых направляются в бюджет.

Оставшаяся после уплаты налога на прибыль чистая прибыль распределяется в соответствии с Уставом фирмы и учетной политикой. Она может быть направлена на выплату дивидендов собственников (акционерами и учредителями, если речь идет об ОАО), а также

96

4. Налогообложение юридических и физических лиц

может быть направлена на увеличение уставного капитала, формирование фондов (инвестиционных, социальных и пр.) и резервов предприятия.

Вопросы для повторения

1.Как устанавливается ставка налога на прибыль?

2.В какой бюджет зачисляются поступления налога на прибыль?

3.Какие основные виды доходов формируют облагаемую прибыль?

4.Облагаются ли налогом доходы, полученные по государственным ценным бумагам?

5.Каков порядок налогообложения выплачиваемых дивидендов?

4.1.7.Сборы за пользование объектами животного мира

иза пользование объектами водных биологических ресурсов

Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов взимаются на основании гл. 25.1 НК РФ.

В ряде стран с рыночной экономикой, для которых доходы, связанные с эксплуатацией природных ресурсов, играют значительную роль в доходах бюджетной системы, для обозначения части этих доходов используют термин «роялти», в широком смысле обозначающий компенсацию, выплачиваемую владельцу прав на использование собственности: патента, материалов, защищенных авторским правом, природных ресурсов.

Это связано с наличием юридически двух типов земель и соответственно с двумя типами юридического статуса природных ресурсов (государственные и частные).

Плательщиками сборов являются организации и физические лица, получившие в установленном порядке лицензию на пользование этими объектами на территории РФ.

Объектами налогообложения признаются объекты животного мира в соответствии с установленным в ст. 333.3 НК РФ перечнем.

Не признаются объектами налогообложения объекты животного мира и водных ресурсов, которые используются для удовлетворения личных нужд представителями коренных и малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока РФ.

Ставки сбора за пользование объектами животного мира установлены в рублях за одно животное.

97

Налоги и налогообложение

При изъятии молодняка (в возрасте до одного года) диких копытных животных применяются ставки сбора за пользование объектами животного мира в размере 50% установленных ставок.

Ставки сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов установлены в рублях за 1 т водных биоресурсов дифференцированно в зависимости от районов промысла и сложившейся структуры оптовых цен при реализации конкретного вида рыбной продукции, а по морским млекопитающим — в рублях за одну особь млекопитающего.

При изъятии объектов животного мира и водных биоресурсов в целях охраны здоровья населения, устранения угрозы для жизни человека, предохранения от распространения заболеваний сельскохозяйственных и домашних животных, регулирования видового состава объектов животного мира, предотвращения нанесения ущерба животному миру и среде его обитания, осуществляемого в соответствии с особым разрешением уполномоченного органа исполнительной власти, устанавливаются нулевые ставки.

Также нулевые ставки сбора устанавливаются, если пользование объектами животного мира осуществлялось в научных целях и в целях изучения запасов и промышленной экспертизы.

Для градо- и поселкообразующих российских рыбохозяйственных организацияй, включенных в перечень, утверждаемый Правительством РФ, установлены пониженные ставки сбора за пользование водными биологическими ресурсами. Размер таких ставок составляет 15% от полных ставок. При этом предусматривается ограничение объема вылова водных биоресурсов.

Сумма сбора в отношении каждого объекта животного мира

иводных биоресурсов определяется как произведение количества объекта и ставки сбора, установленной для соответствующего вида животного или рыбы.

Сумму сбора плательщики уплачивают при получении лицензии (разрешения) на пользование объектами животного мира.

Организации и индивидуальные предприниматели, получившие лицензии (разрешения) на пользование объектами животного мира

иводных биоресурсов, не позднее 10 дней с даты получения такой лицензии представляют в налоговые органы сведения о полученных лицензиях и суммах фактически уплаченных сборов.

Плательщики сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов сумму сбора уплачивают в виде разового взноса

ирегулярных ежемесячных взносов. Сумма разового взноса опреде-

98

4. Налогообложение юридических и физических лиц

ляется как 10% от общей исчисленной суммы сбора. Уплата разового взноса производится при получении лицензии. Оставшаяся сумма сбора уплачивается ежемесячно равными долями в виде регулярных взносов в течение всего срока действия лицензии не позднее 20 числа каждого месяца.

4.1.8. Водный налог

Водный налог — федеральный налог, который взимается на основании гл. 25.2 НК РФ.

Начало правового регулирования водных отношений восходит к временам Древнего Рима. К частной собственности относились подземные воды и несудоходные водотоки, находящиеся на частной земле, но судоходные реки не могли принадлежать частным лицам. Положения римского права предусматривали порядок использования рек, их классификацию, права береговых владельцев и другие права (например, право забирать воду из соседнего участка, прогонять скот к водопою, добывать песок и глину на чужом участке).

Дальнейшее развитие водных отношений находит отражение в регулировании водопользования в средневековой Европе. Существовали особые права феодалов или королей на судоходство. В пользу короля и феодалов взимались многочисленные водные налоги и пошлины за судоходство, переправу на паромах, рыбную ловлю, проезд на заставах. Было широко распространено и «береговое» право феодала обращать в свою собственность имущество, выброшенное на берег при кораблекрушении.

ВХIХ в. с развитием рыночных отношений в Европе начинает утверждаться свобода судоходства по речным и озерным системам, охватывающим несколько государств. Поэтому прежние средневековые препоны при регулировании водных отношений были отменены. Это означало и отмену многих налогов и сборов за судоходство.

ВСССР существовала государственная собственность на водные объекты. При регулировании водных отношений применялись в основном административные методы. При этом экологические требования отодвигались на второй план. До 1978 г. взимается только плата за воду, забранную из водохозяйственных систем.

С принятием в 1993 г. Конституции РФ были созданы условия для реформирования отношений в области использования и охраны водных ресурсов. В 1995 г. был принят Водный кодекс Российской Федерации, с 1998 г. взимается плата за пользование водными объектами.

99

Налоги и налогообложение

Россия — страна с самыми большими запасами пресной воды

вмире, только в одном Байкале сосредоточено 20% всех пресноводных мировых запасов. Поэтому водные ресурсы в нашей стране ценятся не так высоко, как в регионах с дефицитом воды, и используются недостаточно эффективно: в Германии на производство 1 единицы ВВП тратится около 1,5 тыс. куб. м воды, в России этот показатель в три раза выше. Удельная водоемкость ВВП в Российской Федерации значительно (в 2,5 и более раз) превышает соответствующие показатели большинства развитых стран — Великобритании, Германии, Франции, Японии.

Вопределенной степени это связано с культурой водопотребления, сформировавшейся в советский период, для которого характерно пренебрежительное отношение к соблюдению различного рода экологических нормативов.

Сегодня доля затрат на воду в себестоимости продукции промышленного производства в России составляет десятые, даже сотые доли процента, а доля водного налога сейчас составляет от 0,01 до 0,1% стоимости производства промышленной продукции, 1% в стоимости гидроэнергетики и 2,5% в ЖКХ. Сельскохозяйственные предприятия и водный транспорт вообще освобождены от уплаты водного налога. Сейчас водное хозяйство страны существует за счет средств, которые предприятия платят в региональные бюджеты за пользование водой. В общей сложности это порядка 12—13 млрд руб.

вгод.

При этом эксперты и чиновники отмечают другие проблемы налогообложения водных объектов: ставка налога, по их мнению, не должна быть одинаковой для всех. За водопровод и канализацию в квартире следует платить по минимуму, а основные финансовые расходы логичнее переложить на плечи промышленных предприятий. Этот принцип применяется в России, но, как считают многие аналитики, в недостаточной степени — разница между тарифами для населения и тарифами для предприятий значительно меньше, чем в других странах. Тем более, что абсолютное значение налоговых ставок невелико.

Разницу в стоимости воды можно проследить на следующем примере: в Москве в 2012 г. 1 куб. м холодной воды стоил около 23,31 руб., в то время как в Германии — 2,73 евро, причем среднестатистический москвич расходует примерно в 10 раз больше воды, чем средний житель Германии. То есть стоимость из-за разных налоговых ставок воды для конечного потребителя существенно отличается. Это при-

100