Налоги и налогообложение. Учебно-методический комплекс

3.Общие вопросы налогообложения

Вст. 3 НК РФ «Основные начала законодательства о налогах

исборах» эти принципы сформулированы следующим образом:

1.Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Признание всеобщности и равенства налогообложения.

2.Налоги не могут иметь дискриминационный характер.

3.Налоги должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными.

4.Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации.

5.При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения.

6.Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Принципы налогообложения тесно взаимосвязаны с функциями налога как проявлением его сущности в действии.

Большинство авторов выделяют следующие функции: Фискальная. Название этой функции происходит от латинского

fiscus, что буквально означает «корзина». Это исторически первая

иосновная функция, которая заключается в том, что с помощью налогов формируется единый фонд денежных средств государства, тем самым создается материальная основа самого существования государства. В настоящее время под термином «фиск» понимается государственная казна. Значение фискальной функции налогов возрастает: сейчас доля налогов в доходной части бюджета составляет 80—90%. Кроме фискальной функции большинство авторов выделяют следующие функции:

1) распределительная (или перераспределительная), которая предполагает использование налогов в качестве инструмента при распределении и перераспределении валового внутреннего продукта;

2) стимулирующая (или дестимулирующая), которая заключается в том, что в процессе налогообложения формируются относительно более благоприятные или относительно менее благоприятные сферы и зоны экономической активности;

3) социальная, которая направлена на устранение или сглаживание социального расслоения. Вычеты на благотворительные цели, на содержание детей и иждивенцев, платежи в государственные социальные внебюджетные фонды направлены на обеспечение социальной защищенности и государственных гарантий членов общества, нуждающихся в государственной поддержке;

21

Налоги и налогообложение

4) контрольная функция налогов состоит в использовании государством налоговых механизмов в качестве альтернативного способа оценки результатов экономико-финансовой деятельности.

3.1.3. Методы налогообложения

Под методом налогообложения понимается установление зависимости между величиной ставки налога и размером объекта налогообложения.

Выделяют четыре метода налогообложения: равный, пропорциональный, прогрессивный, регрессивный.

Метод равного налогообложения заключается в том, что все налогоплательщики уплачивают одинаковую сумму налога независимо от имеющегося в их собственности дохода или имущества. Равное налогообложение было широко распространено в Средневековье. В РФ данный метод ранее использовался при построении некоторых местных налогов (сбор за уборку территории, налог на содержание милиции и т.п.), в настоящее время в качестве примера использования данного метода можно привести уплату госпошлины. Как правило, величина налоговой ставки определяется кратно законодательно установленному минимальному размеру оплаты труда. Метод можно рассматривать как несправедливый, так как он совершенно не учитывает имущественного положения налогоплательщика.

Метод пропорционального налогообложения состоит в том, что величина налоговой ставки одинакова для всех налогоплательщиков, а сумма налогового платежа зависит от размера объекта налогообложения. С ростом величины объекта налогообложения (дохода или имущества) пропорционально возрастает сумма налогового обязательства. В настоящее время на основе пропорционального метода построено подавляющее большинство налогов в РФ (налог на прибыль, НДС, налог на доходы физических лиц, акцизы и т.д.).

При методе прогрессивного налогообложения величина ставки зависит от размера дохода или имущества. Чем больше доход (имущество), тем выше ставка налога и больше сумма налогового оклада.

Существует три вида прогрессии: простая поразрядная, относительная поразрядная, сложная.

При простой поразрядной прогрессии доходы делятся на разряды (классы). Для каждого разряда (класса) указывается минимальная и максимальная величина доходов (вилка) и устанавливается налоговый оклад в твердой сумме. Для простой поразрядной прогрессии ха-

22

3. Общие вопросы налогообложения

рактерен резкий скачок суммы налога при переходе в следующий разряд, т.е. нарушается принцип справедливости.

Получатель дохода в 999 руб. заплатит налог в сумме 10 руб., а получатель дохода в 1001 руб. — уже 20 рублей. При росте дохода на 2 руб. налог увеличивается в два раза.

При простой относительной поразрядной прогрессии облагаемая налоговая база делится на разряды, для каждого разряда определяется фиксированная ставка налога. Например, для первого разряда ставка может быть установлена 5%, для второго — 10%, для третьего — 15% и т.д. Недостатком этого метода является также резкий скачок фактических налоговых ставок при незначительных различиях в полученных доходах при переходе к следующему разряду.

Например:

Получатель дохода в 1000 руб. заплатит налог в 50 руб., а получатель дохода в 1001 руб. должен заплатить 100 руб. 10 коп.

Доход увеличился на 1 руб., а сумма налога — на 50 руб. 10 коп.

Сложная относительная прогрессия считается наиболее полно удовлетворяющей требованию справедливости в налогообложении физических лиц. При сложной прогрессии возросшая налоговая ставка применяется не ко всей налогооблагаемой базе, а лишь к той ее части, которая превышает предыдущий разряд.

До 2001 г. примером такого вида прогрессии являлась шкала обложения физических лиц подоходным налогом.

Метод регрессивного налогообложения подразумевает применение нескольких налоговых ставок, но чем больше объект налогообложения, тем меньше применяемая налоговая ставка. С 2001 г. этот метод использовался при установлении Единого социального налога, отмененного

23

Налоги и налогообложение

в2010 г. В настоящее время элементы регрессивной ставки используются при начислении страховых взносов на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование. В отношении большинства налогоплательщиков установлена ставка 30% и 10% сверх установленной предельной величины базы для начисления страховых взносов

вбюджет пенсионного фонда Российской Федерации.

3.1.4. Способы уплаты налогов

Существует три основных способа уплаты налогов:

—декларационный;

—кадастровый;

—безналичный (или «у источника» дохода).

Декларационный является наиболее распространенным. Он предполагает подачу налогоплательщиком декларации в налоговые органы. Применяется при уплате НДС, налога на прибыль, акцизов и пр.

Кадастровый применяется, как правило, в отношении прямых реальных налогов (налогов на имущество физических лиц, земельного налога). Этот способ предполагает использование кадастра (реестра), с помощью которого определяется налоговая база. Уплачиваются налоги на имущество физических лиц и земельный налог по налоговому уведомлению, которые налоговые органы направляют налогоплательщику.

Уплату налога безналичным способом иногда называют уплатой «у источника» дохода. Налогоплательщик получает доход уже за вычетом удержанного (у источника выплаты) налога. Уплата налога фактически предшествует получению дохода (например, так происходит налогообложение доходов, полученных в виде заработной платы, дивидендов по акциям предприятий).

3.1.5. Элементы налога и их характеристика

Различают две группы элементов налога:

—обязательные (или существенные), через которые устанавливается вся налоговая процедура, без которых налог не может быть определен и, следовательно, уплачен;

—факультативные, наличие или отсутствие которых не влияет на факт наличия и уплаты налога.

Налоговое законодательство РФ (ст. 17 НК РФ) считает налог установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и следующие обязательные элементы налогообложения:

24

3.Общие вопросы налогообложения

—объект налогообложения,

—налоговая база,

—налоговый период,

—налоговая ставка,

—порядок исчисления налога,

—порядок и сроки уплаты налога.

Субъект налогообложения — это организация или физическое лицо, на которое законодательными и иными нормативными актами возложена обязанность уплачивать налоги и сборы за счет собственных средств. Важно отличать понятия «налогоплательщик», или «субъект налога», от понятия «носитель налога». В некоторых случаях налог перелагается плательщиком («субъектом налога») на другое лицо, являющееся конечным плательщиком, или носителем налога. Другими словами, носитель налога — это лицо, которое в результате переложения налога несет всю тяжесть налогового бремени. В основном это имеет место при взимании косвенных налогов (например, НДС включается в цену товара, и покупатель оплачивает его при покупке, то есть потребитель товара является носителем налога, а плательщиками налога являются предприятия, производящие и реализующиепродукцию).Распространенотакжеошибочноеотождествление налоговых агентов с налогоплательщиками. НК РФ определяет налоговых агентов как лиц, на которых возлагаются обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет (или во внебюджетные фонды) налогов. Налоговым агентом является, например, любая организация, которая выплачивает заработную плату своим сотрудникам.

Под объектом налогообложения понимаются предметы налогообложения, это имущество, юридические факты (действия, обстоятельства, события), обусловливающие возникновение обязанности заплатить налог. Действующим законодательством предусмотрены следующие объекты налогообложения:

—прибыль;

—стоимость реализованных товаров (услуг);

—совокупный доход физических лиц;

—транспортные средства;

—имущество, находящееся в собственности юридических и физических лиц и др.

Налоговая база — количественная оценка (количественное выражение) объекта налогообложения. Если налоговая база не может быть выражена в денежных единицах, а представляет собой некоторые

25

Налоги и налогообложение

материально-вещественные параметры, возникает проблема определения масштаба налога.

Масштаб налога — это физическая характеристика или параметр, положенный в основу формирования налоговой базы. Например, если речь идет о реализации автомобиля и возникает вопрос об уплате НДС, то налоговая база представляет собой часть выручки от реализации, а масштаб налога — рубль объема реализации. Когда речь идет об уплате транспортного налога, то налоговой базой является мощность двигателя, а масштабом налога — лошадиная сила или киловатт. С масштабом налога связан другой элемент налогообложения, который используется для количественного определения налоговой базы — единица налогообложения.

Единица налогообложения — это единица масштаба. Если масштабом налогообложения является мощность двигателя в лошадиных силах, то единицей налогообложения будет 1 лошадиная сила.

Другим существенным элементом налога является налоговый период.

НК РФ определяет налоговый период как календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Следует различать налоговый и отчетный периоды. Налоговый период предполагает подведение окончательных итогов и итоговый расчет по налогам, отчетный период — подведение промежуточных итогов. В ряде случаев налоговым периодом является календарный год (например, по налогу на прибыль), он может быть разделен на несколько отчетных периодов.

Следующим обязательным элементом налога является налоговая ставка, представляющая собой сумму налога, подлежащую уплате, приходящуюся на единицу налогообложения

В зависимости от типа группировки налоговые ставки могут различаться:

—по методу установления — твердые и процентные, иначе их называют специфическими и адвалорными;

—по экономическому содержанию — предельные (или марги-

нальные), фактические и экономические.

При установлении специфических налоговых ставок (твердых сумм) в законе фиксируется определенная твердая сумма налога, подлежащая уплате с единицы обложения. Например, для транспортного налога налоговая ставка по г. Москве (региональный налог) в 2012 г.

26

3. Общие вопросы налогообложения

составляла 20 руб. с 1 л.с. двигателя при общей мощности двигателя 100—125 л.с.

Адвалорные ставки устанавливаются в процентах от единицы налогообложения. Например, базовая ставка налога на добавленную стоимость (НДС) — 18%.

Предельные налоговые ставки — это номинальные налоговые ставки, указанные в соответствующих законодательных актах. Например, налоговая ставка земельного налога (местный налог) не может превышать 0,3% в отношении участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения, занятых жилищным фондом или предоставленных для ЛПХ, и 1,5% в отношении прочих земельных участков. Ставки налога на игорный бизнес тоже устанавливаются в следующих пределах: за 1 игровой стол от 25 до 125 тыс. руб., за игровой автомат — от 1500 до 7500 руб. Для земельного налога реально действующие на территории муниципалитета ставки устанавливают местные власти, для региональных налогов (транспортный, на имущество организации и игорный бизнес) — региональные органы власти.

Фактическая (или средняя) налоговая ставка представляет собой соотношение реально уплаченной суммы налога к расчетной величине налоговой базы. Фактическая налоговая ставка почти всегда меньше предельной, так как установленная законом база применяется не ко всей сумме налоговой базы, а к той ее части, которая подлежит налогообложению.

Экономическая ставка налога — это отношение всей суммы уплаченного налога ко всему полученному доходу налогоплательщика. (Например, вся сумма годового дохода гражданина составила 30 тыс. руб., в том числе государственная пенсия — 10,8 тыс. руб.; был уплачен налог (с учетом всех причитающихся вычетов) в размере 2041 руб. В этом случае экономическая налоговая ставка составит (2041 руб. : 30 000 руб.) 100% = 6,8%, а фактическая [3041 руб. : : (30000 руб. – 10800 руб.)] 100% = 10,6%).

Факультативные элементы налога (иногда их называют дополнительными характеристиками налога и обслуживания налогового процесса) в целом не влияют на обязанность уплатить налог.

К факультативным элементам относятся налоговые льготы. Налоговые льготы — это снижение размера налогообложения

или полное освобождение от налогов субъектов в соответствии с действующим законодательством. Налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов.

27

Налоги и налогообложение

Налоговые льготы принято классифицировать в зависимости от того, на сокращение какого именно элемента налога направлена та или иная льгота:

—если на сокращение (сужение) объекта налогообложения, то такая льгота относится к налоговым изъятиям;

—если на сокращение налоговой базы, то это — налоговая скидка.

Налоговые изъятия — это выведение из-под налогообложения тех или иных элементов, составляющих предмет или объект налогообложения (пенсии, стипендии налогом не облагаются), при налогообложении прибыли организаций в РФ в налоговую базу не включаются суммы, полученные в виде целевого финансирования; при обложении НДС неналоговыми изъятиям подвергаются операции по страхованию, ведению текущих и расчетных счетов клиентов, не подлежат обложению НДС на- учно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки и пр.

Налоговые скидки — это льготы, предоставляемые в форме сокращений и вычетов из налогооблагаемой базы (например, четыре вида налоговых вычетов в налоге на доходы физических лиц: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные; при налогообложении прибыли может быть использован вычет на погашение убытков прошлых лет).

К налоговым льготам относят также различные льготы, уменьшающие подлежащую к оплате сумму без сокращения предмета и объекта налогообложения, не изменяя при этом налоговую базу.

Ктаким налоговым льготам относят:

—установление пониженной налоговой ставки для отдельных категорий налогоплательщиков (например, для отдельных групп товаров НДС не 18%, а 10%);

—отсрочку или рассрочку подлежащего уплате налога. Например, отсрочка может быть предоставлена при уплате налога, если имущественное положение налогоплательщика — физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога, причем на сумму задолженности начисляются проценты в размере 0,5 ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей на период отсрочки или рассрочки (п. 4 ст. 64 НК РФ);

—возврат ранее уплаченного налога (например, возврат НДС при вывозе товаров с территории РФ за рубеж);

—зачет ранее уплаченного налога при окончательных расчетах с бюджетом (используется в процессе избежания двойного налогообложения доходов хозяйствующих агентов);

28

3.Общие вопросы налогообложения

—инвестиционный налоговый кредит (ст. 66 НК РФ). Инвестиционный налоговый кредит — это право в течение опре-

деленного срока уменьшать налоговые платежи с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов. Эта льгота может быть предоставлена при наличии хотя бы одного из условий:

1)проведение налогоплатильщиком НИОКР или технического перевооружения собственного производства;

2)создание новых или совершенствование применяемых технологий, создание новых видов сырья или материалов;

3)выполнение налогоплатильщиком особо важного заказа по со- циально-экономическому развитию региона или предоставление им особо важных услуг населению.

Вопросы для самоконтроля

1.Охарактеризуйте функции налогов.

2.Как сформулированы принципы налогообложения в Налоговом кодексе РФ?

3.В чем отличия налогов и сборов?

4.Назовите основные методы налогообложения. Перечислите способы уплаты налогов.

5.Перечислите основные виды налоговых льгот.

3.2.НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА И ОСОБЕННОСТИ

ЕЕПОСТРОЕНИЯ В РОССИИ И ЗАРУБЕЖНЫХ СТРАНАХ

Налоговая система — совокупность отдельных элементов, объединенных общими признаками и целями и выполняющих единую задачу — изъятие налогов и сборов с субъектов налога в соответствующие бюджеты и внебюджетные фонды территориальных образований.

В налоговую систему любого государства входит несколько элементов:

—совокупность налогов, сборов и иных обязательных платежей, используемых для финансирования государственного бюджета, местных бюджетов и внебюджетных фондов;

—система законов, указов и подзаконных нормативных актов, регулирующих порядок исчисления и уплаты в бюджет наличных налогов, сборов и иных платежей;

—формы и методы организации налогообложения, осуществления налогового контроля, а также система ответственности за нарушение налогового законодательства.

29

Налоги и налогообложение

Основными требованиями, которым должна удовлетворять налоговая система, являются:

—полнота охвата источников доходов в целях обложения их налогами;

—рациональность, то есть минимизация расходов по взиманию налогов;

—справедливость, в том числе социальная: распределение налогового бремени;

—простота исчисления налогов;

—ясность налогообложения для налогоплательщиков.

Первым звеном налоговой системы принято считать совокупность налогов, сборов и иных обязательных платежей, используемых для финансирования государственного бюджета.

Эту содержательную часть налоговой системы государство использует в качестве инструмента косвенного воздействия на экономику. Эта совокупность требует упорядочения, классификации.

Классифицировать налоги можно по различным признакам:

1. По уровням налоговой системы, определяющим порядок взимания и распоряжения налогами.

Налоговая система России состоит из трех уровней:

•федеральные налоги и сборы (ст.13 НК РФ) устанавливаются Налоговым кодексом и обязательны к уплате на всей территории РФ. К ним относятся: НДС, акцизы, НДФЛ, налог на прибыль организаций, налог на добычу полезных ископаемых, сборы за пользование объектами животного мира и пользование объектами водных биологических ресурсов, водный налог, государственная пошлина;

•региональные налоги и сборы — налоги и сборы субъектов Российской Федерации, устанавливаемые Налоговым кодексом

изаконами субъектов РФ: республик в составе РФ, краев, областей, автономных областей, автономных округов. К региональным налогам относятся: налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес, транспортный налог;

•местные налоги и сборы устанавливаются налоговым кодексом

инормативными правовыми актами представительных органов

местного самоуправления. К местным налогам и сборам относятся: земельный налог, налог на имущество физических лиц.

Формально определенный налогом статус еще не определяет бюджет, в который этот налог поступает. Например, налог на прибыль поступает в федеральный и региональные бюджеты, но по статусу определен как налог федеральный.

30