Налоги и налогообложение. Учебно-методический комплекс

3.Общие вопросы налогообложения

—представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

—присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту;

—знакомиться с заключением эксперта.

Вст. 97 НК РФ предусмотрено участие переводчика в действиях по осуществлению налогового контроля. Переводчиком является не заинтересованное в исходе дела лицо.

Ст. 98 НК РФ посвящена участию понятых в действиях по осуществлению налогового контроля.

Вкачестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе деле лица (не менее двух человек). Понятыми не могут быть должностные лица налоговых органов.

Одним из ключевых направлений повышения эффективности налогового администрирования является внедрение современных технологий ввода и обработки информации. В Налоговом кодексе РФ предусматривается поэтапный переход к представлению налоговой отчетности в налоговые органы в электронном виде (налогоплательщикам предоставлено право выбрать конкретный способ передачи соответствующих данных). Всем налогоплательщикам будет предоставлена возможность пользоваться бесплатно распространяемыми программными средствами, разработанными подведомственными организациями ФНС России. На первом этапе предполагается предоставление в электронном виде налоговой отчетности налогоплательщиками, среднесписочная численность работников которых на день предоставления налоговой отчетности превышает 100 человек.

Поэтапное внедрение системы предоставления налоговой отчетности в электронном виде позволит существенно сократить время

итрудозатраты на первичный ввод данных налоговой отчетности в налоговых органах, а также улучшить качество обслуживания налогоплательщиков, в том числе путем обеспечения своевременного проведения сверки уплаченных налогов, недоимки, пеней и выдачи налогоплательщикам необходимых документов.

Вопросы для самоконтроля

1.Перечислите права и обязанности налогоплательщиков.

2.Охарактеризуйте основные виды, формы и методы налогового контроля.

3.Назовите виды проверок, проводимых налоговыми органами. Охарактеризуйте различия между ними.

4. Как оформляются результаты налоговых проверок?

51

Налоги и налогообложение

3.4.НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ

ИОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА ИХ СОВЕРШЕНИЕ

Налоговым правонарушениям и ответственности за их совершение посвящен раздел 6 НК РФ.

Налоговое правонарушение (ст. 106 НК РФ) — это совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность. Основания и порядок привлечения к налоговой ответственности за налоговые правонарушения предусмотрены только в НК РФ.

В Налоговом кодексе (ст. 107—108) перечислены лица, подлежа-

щие ответственности за совершение налоговых правонарушений

(физические лица могут быть привлечены к ответственности с шестнадцатилетнего возраста), а также указаны общие условия привле-

чения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. (За совершение одного и того же нарушения никто не может быть привлечен к ответственности дважды.) Привлечение к ответственности не освобождает от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога (сбора) и пени.

Ст. 110 НК РФ различает две формы вины при совершении налогового правонарушения. Налоговое правонарушение может быть совершено умышленно или по неосторожности.

Ст. 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, смягчающие

иотягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1)совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2)совершения правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

3)иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Ст. 113 НК РФ установлен трехлетний срок давности привлече-

ния к ответственности за совершенное налоговое правонарушение. Исключение составляют налоговые правонарушения, предусмотренные ст. 120 и 122 НК РФ. (Грубое нарушение правил учета доходов

ирасходов и объектов налогообложения — ст. 120 НК РФ; неуплата или неполная уплата сумм налога — ст. 122 НК РФ.)

52

3. Общие вопросы налогообложения

Налоговая ответственность физических лиц, предусмотренная НК РФ, наступает только за деяния, которые не содержат признаков состава преступления, перечисленных в уголовном законодательстве.

Привлечение к ответственности юридических лиц за налоговые правонарушения не исключает административной, уголовной или иной ответственности руководителей.

Налоговым кодексом предусмотрена презумпция невиновности. Обязанности по доказыванию вины и иных обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п. 6 ст. 108 НК РФ).

Среди видов налоговых правонарушений, предусмотренных действующим НК, следует прежде всего назвать:

—нарушение срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб. (ст. 116 НК РФ);

—ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности. Но не менее 40 тыс. руб. (ст. 116 НК РФ);

—непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК РФ);

—грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ);

—неуплату или неполную уплату сумм налога (ст. 122 НК РФ);

—невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию

и(или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ);

—непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ);

—неправомерное несообщение сведений налоговому органу (ст. 129.1 НК РФ);

—нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога (сбора), авансового платежа, пени, штрафа (ст. 133 НК РФ);

—неисполнение банком поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пени, штрафа (ст. 135 НК РФ);

—непредставление банком справок (выписок) по операциям

исчетам в налоговый орган (ст. 135.1 НК РФ).

53

Налоги и налогообложение

3.4.1. Порядок привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть вынесено руководителем (или его заместителем) по результатам рассмотрения материалов проверки. Это решение должно содержать:

—описание обстоятельств совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения;

—информацию о том, как были установлены правонарушения в ходе проведенной проверки;

—документы и иные сведения, подтверждающие данные обстоятельства;

—доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту;

—результаты проверки этих доводов;

—решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указа-

нием статей НК, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

Привлечение налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пени.

Срок давности по налоговым правонарушениям составляет три года.

3.4.2. Налоговые санкции

Мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями НК за совершение конкретного вида налогового правонарушения. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК за совершение налогового правонарушения. При наличии отягчающего вину обстоятельства размер штрафа увеличивается на 100% по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК за совершение налогового правонарушения. При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются

54

3. Общие вопросы налогообложения

за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

Налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно уплатить сумму налоговой санкции. Налоговый орган обращается в суд в случае, если налогоплательщик:

—отказался добровольно уплатить сумму налоговой санкции;

—пропустил срок уплаты, указанный в требовании.

Исковое заявление о взыскании налоговой санкции подается:

—в арбитражный суд (при взыскании санкции с организации или индивидуального предпринимателя);

—в суд общей юрисдикции (при взыскании санкции с индивидуального предпринимателя).

3.4.3. Меры административной ответственности за нарушение в сфере налогообложения

Административным правонарушением признается противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое Кодексом РФ об административных правонарушениях (КоАП) или законами субъектов Российской Федерации об административных правонарушениях установлена административная ответственность. Состав административных правонарушений в области налогов и сборов и ответственность за их нарушение указаны в гл. 15 КоАП. За совершение административных правонарушений в сфере налогообложения в настоящее время применяются меры административной ответственности в форме административного штрафа.

Административный штраф является денежным взысканием

иможет выражаться в величине, кратной:

—минимальному размеру оплаты труда;

—стоимости предмета административного правонарушения на момент окончания или пресечения административного правонарушения;

—сумме неуплаченных налогов, сборов, подлежащих уплате, на момент окончания или пресечения административного правонарушения.

3.4.4.Уголовная ответственность за налоговые преступления

Налоговое преступление — это совершенное в налоговой сфере противоправное деяние, преступный характер которого признан действующим уголовным законодательством территории, к юрисдикционной

55

Налоги и налогообложение

принадлежности которой оно отнесено. Уголовной ответственности за совершение налогового преступления подлежит только вменяемое физическое лицо, достигшее ко времени совершения преступления шестнадцатилетнего возраста.

3.4.5.Виды налоговых преступлений

Вдействующем Уголовном кодексе Российской Федерации (УК РФ) налоговые преступления рассматриваются в гл. 22 «Преступления в сфере экономической деятельности» разд. VIII «Преступления

всфере экономики». В тексте УК РФ содержится пять статей, посвященных налоговым преступлениям:

— ст. 194 «Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица»;

— ст. 198 «Уклонение от уплат налогов и (или) сборов с физического лица»;

— ст. 199 «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации»;

— ст. 199.1 «Неисполнение обязанностей налогового агента»;

— ст. 199.2 «Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов». (Переквалификация налогового правонарушения в налоговое преступление осуществляется по оценке размера нанесенного ущерба.)

Оценка размера нанесенного ущерба производится по правилам, указанным в примечании к ст. 199 УК РФ.

Взаконодательные акты РФ Федеральным законом от 29.12.2009 № 383-ФЗ внесен ряд поправок, которые смягчают условия привлечения лиц к уголовной ответственности за совершение преступлений, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах.

Так, значительно увеличен размер задолженности по налогам (пеням, штрафам), которая влечет уголовную ответственность налогоплательщиков.

Согласно ст. 198 УК РФ для физических лиц крупным размером считается сумма задолженности более 600 тыс. руб. (за три года подряд) либо свыше 1,8 млн руб. (ранее — 100 тыс. руб. и 300 тыс. руб. соответственно), а особо крупным — более 3 млн руб. (за три года подряд) либо свыше 9 млн руб. (ранее — 500 тыс. руб. и 1 млн руб. соответственно). В силу внесенных в ст. 199 УК РФ изменений для

56

3. Общие вопросы налогообложения

юридических лиц крупным размером признается сумма задолженности более 2 млн руб. (за три года подряд) либо свыше 6 млн руб. (ранее — 500 тыс. руб. и 1 млн руб. соответственно), а особо крупным — более 10 млн руб. (за три года подряд) либо свыше 30 млн руб.

Указанными статьями также предусмотрено, что лицо, впервые совершившее преступление (уклонение от уплаты налогов), освобождается от уголовной ответственности, если недоимка (пени, штрафы) будет полностью уплачена в бюджет.

Кроме того, Уголовно-процессуальный кодекс РФ (УПК РФ) дополнен новой ст. 28.1, которая определяет порядок прекращения уголовного преследования, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах. Так, кроме общих оснований прекращения уголовного преследования в данной норме предусмотрено дополнительное основание: если до окончания предварительного следствия ущерб, причиненный бюджетной системе РФ в результате преступления, возмещен в полном объеме (т.е. недоимка, пени и штрафы уплачены полностью). Еще одно изменение внесено в ст. 108 УПК РФ: в отношении подозреваемого или обвиняемого в совершении уголовных преступлений за уклонение от уплаты налогов (сборов), неисполнение обязанностей налогового агента, сокрытие денежных средств либо имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов (сборов), не может применяться такая мера пресечения, как заключение под стражу (за исключением обстоятельств, предусмотренных ч. 1 этой статьи).

При установлении следствием фактов, указывающих на особо крупный размер ущерба, нанесенного налоговым преступлением, содеянное подлежит переквалификации по п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ.

Вопросы для самоконтроля

1.Назовите основные правонарушения, совершаемые налогоплательщиком, приведенные в Налоговом кодексе РФ.

2.Охарактеризуйте санкции, предусмотренные НК РФ за налоговые правонарушения.

3.Опишите санкции, применяемые к налогоплательщику за несвоевременную постановку на налоговый учет и иные налоговые правонарушения.

4.В чем разница между налоговым правонарушением и налоговым преступлением?

57

4.НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ЮРИДИЧЕСКИХ

ИФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

4.1.ФЕДЕРАЛЬНЫЕ НАЛОГИ

4.1.1.Налог на добавленную стоимость (НДС)

Налогу на добавленную стоимость посвящена гл. 21 НК РФ. Налог на добавленную стоимость — это, пожалуй, единствен-

ный налог, автор которого точно известен. Французский экономист М. Лоре впервые предложил схему взимания налога на добавленную стоимость в 1954 г.

Первыми налог на добавленную стоимость ввели Франция, Дания (1967), Германия (1968) и Великобритания (1973). Директивами ЕЭС НДС был утвержден в качестве основного косвенного налога для стран ЕС. Даже вступление в ЕС обусловливалось наличием в стране функционирующей системы обложения НДС. Сегодня этот налог применяется более чем в 100 странах. Исключением является США, где НДС не используется в налоговой системе, а применяется исключительно в статистических целях как показатель добавленной стоимости для характеристики объемов промышленной продукции (с 1870 г.).

На территории России НДС был введен в 1992 г. и заменил собой налог с оборота и налог с продаж.

Налог с оборота имел целью некоторое выравнивание экономических условий для предприятий с разной скоростью оборота основных и оборотных средств. Устанавливался в отраслях с большой скоростью оборота основных и оборотных средств. Рассчитывался как разность между розничной и оптовой ценой.

(Схема расчета оптовой и розничной цен: материальные затраты + заработная плата + прибыль = оптовая цена предприятия; оптовая цена предприятия + транспортные издержки = оптовая цена промышленности; оптовая цена промышленности + затраты на реализацию = розничная цена.)

58

4.Налогообложение юридических и физических лиц

Сцелью расширения подоходной базы бюджета в 1991 г. ввели налог с продаж как единый налог на продажи по всей технологической цепочке по ставке 5%.

В условиях формирования рыночных отношений в России возникла необходимость реорганизации налога с оборота, действовавшего до 1992 г. Переход от централизованного к свободному ценообразованию обусловил введение налога на добавленную стоимость

с1 января 1992 г. В результате пришли к двойному налогообложению, поэтому с 2004 г. налог с продаж отменили.

Ставки НДС в период действия налога менялись. Первоначальная ставка, установленная при его введении в действие в 1992 г., была 28% (при определении ее размера исходили из существовавших ранее налога с оборота и налога с продаж). С 1993 г. были установлены следующие ставки НДС: на продовольствие и детские товары по утвержденному Правительством РФ перечню — 10%, на остальные товары базовая ставка — 20%. С 1 января 2004 г. базовая ставка НДС — 18%.

Необходимо отметить, что основная функция этого налога фискальная. В большинстве стран НДС формирует около 13—20% государственного бюджета, а во Франции и Нидерландах доля НДС доходит до 45%. В Российской Федерации НДС — тоже один из бюджетообразующих налогов.

По экономическому содержанию НДС — это косвенный, многоступенчатый налог, фактически оплачиваемый потребителем, представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех стадиях производства и реализации — от сырья до предметов потребления. При этом на каждом этапе продвижений товара от производителя к конечному потребителю производится зачет ранее уплаченных сумм этого налога. В результате налогообложению подвергается лишь разность между ценой реализации произведенного товара (работы, услуг) и стоимостью материальных ресурсов, использованных в производственном процессе, — добавленная стоимость (или стоимость, добавленная обработкой).

С1 января 2001 г. осуществлен переход на регулирование обложения НДС на основе Налогового кодекса РФ. С 2001 г. НДС полностью зачисляется в федеральный бюджет (до этого 15% направлялось в региональные бюджеты).

Объектом налогообложения является добавленная стоимость — по сути, это любое движение товаров, работ и услуг. Этот налог

59

Налоги и налогообложение

присутствует и в безналичном обороте: строительство для собственных нужд тоже облагается НДС. Можно утверждать, что НДС отличается от других видов косвенного налогообложения относительно более равномерным распределением налогового бремени пропорционально добавленной стоимости.

Теоретически определение величины НДС возможно прямым и косвенным способами (подробнее см.: Лыкова Л.Н. Налоги и налогообложение в России. М.: Дело, 2006).

Прямой метод предполагает подсчет добавленной стоимости. Она состоит из оплаты труда и прибыли. В рамках данного подхода сумма НДС рассчитывается следующим образом:

ΣНДС = α (оплата труда + прибыль),

где ΣНДС — сумма налога, подлежащего уплате; α — ставка НДС. На практике используют косвенный метод расчета суммы нало-

га. Согласно этому методу в самом общем виде суммы товара складываются из трех основных компонентов: материальных затрат (МЗ), оплаты труда (ОТ) и прибыли (П). Отсюда добавленная стоимость (ОТ + П) представляет собой разность между ценой реализации товара и материальными затратами на его производство:

ОТ + П = Ц — МЗ,

где ОТ — оплата труда; П — прибыль; Ц — цена; МЗ — материальные затраты.

Умножая обе части данного равенства на налоговую ставку и раскрывая скобки в правой части, получаем:

ΣНДС = (ОТ + П) × α = Ц × α — МЗ × α.

Этот подход к определению суммы НДС называется косвенным, потому что не предполагает для расчета суммы налога определения самой добавленной стоимости (на которую данный налог вводится, если судить только по его названию).

На практике почти невозможно выделить добавленную стоимость в общей стоимости товаров, поэтому для упрощения расчетов за объект обложения НДС принимается не добавленная стоимость, а весь оборот по реализации, включая стоимость списанных на издержки производства и обращения материальных затрат (без учета уплаченного за них НДС). Выделение же налога на добавленную стоимость и исключение двойного налогообложения достигается тем, что налогоплательщик перечисляет в бюджет разность между сум-

мами налога, полученными потребителями и уплаченными поставщиками.

60