2. Оценка применимости допущения непрерывности деятельности в ходе аудиторской проверки

Оценка применимости допущения непрерывности деятельности аудируемой организации является самостоятельным аспектом аудиторской проверки, регламентируемым ФПСАД № 11 «Применимость непрерывности деятельности аудируемого лица».

Оценка аудируемым лицом допущения непрерывности своей деятельности связана с рядом направлений. При этом аудитор должен учитывать не только отражение данных в отчетности и состояние аудируемого лица на момент проведения аудиторской проверки, но он должен также учитывать условные факты, которые могут свершиться в ближайшем будущем и активно повлиять на финансовое состояние предприятия.

Сомнения у аудитора по соблюдению принципа допущения непрерывности деятельности могут возникнуть в тех случаях:

• когда при анализе отчетности возникает отрицательная величина чистых активов;

• если привлечение заемных средств, срок погашения которых приближается, не имеет реального источника их возврата или продления срока займа;

• изменения схемы оплаты товара, в ситуации, когда у предприятия отсутствуют реальные деньги;

• когда появляются существенные отклонения значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое состояние предприятия, от нормальных обычных значений или значений, характерных для определенного сегмента бизнеса,

• когда возникает угроза невозможности погашения кредиторской задолженности в надлежащие сроки и неспособность обеспечить финансирование развития операционной деятельности предприятия.

Естественно, если аудитор выявляет, что на предприятии возникли значительные убытки, возникли трудности с соблюдением условий договора о займе, о своевременном его погашении, что оно прекратило выплачивать дивиденды, имеет большие долговые обязательства, т. е. налицо появляются признаки банкротства, то аудитор должен поставить под сомнение возможность реализации принципа непрерывности функционирования. Совершенно очевидно, что в этом случае аудитору приходится проводить, по крайней мере, экспресс-анализ финансового состояния предприятия.

Кроме финансовых, очень важно проверить производственные признаки. Они, как правило, связаны с резким сокращением персонала предприятия, с существенным уменьшением объема производства и объема продаж, ликвидацией определенных лицензий, возникновением существенной задолженности по оплате труда и по перебоям в производстве из-за недостатка сырья и материалов, когда существенно уменьшаются запасы сырья по сравнению с ростом объемов производства. Кроме того, могут быть и другие признаки, которые также свидетельствуют о невозможности непрерывной работы предприятия - это, например, связано с несоблюдением требований формирования уставного капитала, который не полностью сформирован к концу первого года функционирования, когда имеются существенные судебные иски, объемы которых существенно превышают стоимость имущества предприятия, когда возникают существенные изменения в законодательстве и политической ситуации и тем самым возникают новые обязательства перед предприятием, которые оно не может уже полностью выполнить. Такой перечень признаков, естественно, не является окончательным, он может быть расширен, он может меняться в зависимости от конкретной ситуации. Однако совершенно очевидно, что необходимо посмотреть именно финансовые и нефинансовые, и макроэкономические признаки, которые могут привести к несоблюдению принципа непрерывности деятельности предприятия.

Аудитор не может предсказывать будущие события или условия, которые могут обусловить прекращение организацией ее непрерывной деятельности, поэтому отсутствие в аудиторском заключении каких-либо упоминаний о факторах неопределенности, касающихся непрерывности деятельности, не может рассматриваться как гарантия способности аудируемого лица продолжить свою деятельность непрерывно. Так записано в стандарте. Однако это не освобождает аудитора от необходимости показать те факторы, которые угрожают возможности непрерывного функционирования предприятия.

В том случае, если на основании проведенных аудиторских процедур у аудитора возникают сомнения в реализации принципа непрерывности функционирования, он должен сделать запрос руководству аудируемого лица, чтобы получить ответ о том, какие меры принимаются в будущем для поддержания финансового состояния предприятия. Аудитор не обязан разрабатывать процедуру с целью выявления признаков, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжить свою деятельность. Однако, если у него такие сомнения возникают, он проводит дополнительные процедуры, в частности, проверяет план аудируемой организации, требует от руководства предоставления письменной информации, касающейся планов их деятельности, проводит необходимые аудиторские процедуры в целях подтверждения или опровержения наличия фактов существенной неопределенности, в том числе рассматривает последствия любых планов аудируемого лица и возможных смягчающих ситуацию обстоятельств. В том случае, когда выявляются такие факты неустойчивого финансового состояния на основе дополнительных аудиторских процедур, включая аналитические процедуры, опросы руководителей, изучение условных фактов хозяйственной деятельности совместно с юристами, анализ событий, которые произошли после отчетной даты, и у аудитора остаются сомнения в возможности реализации принципа непрерывности, он должен отразить это в модифицированном аудиторском заключении, включив в него привлекающий внимание к ситуации абзац, где будет отмечено наличие существенной неопределенности, связанной с условиями и событиями, обусловливающими значительное сомнение в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.