2.3.3. Аудит операций по выбытию (списанию) основных средств

Аудиторской проверке подлежат также операции по списанию основных средств. Основные средства организаций выбывают вследствие ветхости, износа, стихийных бедствий, недостач, хищений, реконструкции и замены малоэффективных объектов, а также продажи, безвозмездной передачи и т. д.

В процессе проверки аудитор должен установить причину списания объектов основных средств, законность и целесообразность этих операций, порядок ликвидации пришедших в негодность основных средств, полноту оприходования запасных частей, лома, других материалов, полученных от ликвидации объектов. Законность и целесообразность операций по выбытию основных средств устанавливаются проверкой первичных документов (актов списания, актов приема-передачи, накладных, счетов-фактур и т. д.), данных аналитического и синтетического учета (карточек учета движения основных средств по форме № ОС-12, Главной книги). Аудитору необходимо изучить все акты на списание зданий, сооружений, машин, оборудования и другого имущества организации. При этом следует обращать внимание на соблюдение установленных форм этих документов, заполнение в них реквизитов, наличие мотивированных заключений комиссии, подписей всех членов комиссии и руководителя организации, утверждающего эти акты.

Следует также выяснить, проводились ли операции по реализации и выбытию по счету 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету этого счета отражают остаточную стоимость выбывших объектов, а также расходы, связанные с их выбытием (сносом, демонтажем и т. п.). На кредите счета 91 отражают сумму выручки от реализации основных средств и стоимость материальных ценностей, поступившую в связи с их ликвидацией, в оценке по рыночной стоимости. Финансовый результат от реализации и прочего выбытия основных средств относится на счет 99 «Прибыли и убытки».

При проверке безвозмездной передачи основных средств надо иметь в виду, что стоимость переданного имущества не должна уменьшать величину налогооблагаемой прибыли, несмотря на то, что выявленный результат от такой передачи имущества относится на финансовые результаты организации (на счет 91 «Прочие доходы и расходы» согласно законодательству).

Путем прослеживания необходимо установить правильность корреспонденции счетов по операциям, связанным с любыми причинами списания основных средств (таблица 4).

Таблица 4

Учет амортизации и выбытия основных средств

№ п/п	Содержание операции	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Начисление амортизации по основным средствам основной деятельности	20, 23, 25, 26, 44 и др.	02
2	Начисление амортизации по основным средствам, переданным в текущую аренду	91	02
3	Начисление амортизации по временным титульным сооружениям	91	02
4	Отражение (корректировка) амортизации по основным средствам после их переоценки: а) увеличение; б) уменьшение	91 02	02 91
5	Начисление амортизации по основным средствам прочего назначения	29,91	02
6	Передача основных средств в текущую аренду	01	01
7	Безвозмездная передача основных средств: а) первоначальная стоимость; б) сумма накопленной амортизации; в) остаточная стоимость объекта; г) результаты от безвозмездной передачи основных средств; д) начислен НДС с облагаемого оборота	01 02 91 99 91	01 01 01 91 68
8	Ликвидация основных средств: а) первоначальная стоимость; б) сумма накопленной амортизации; в) остаточная стоимость объекта; г) затраты по ликвидации объекта; д) оприходование ценностей, полученных от ликвидации объекта; е) результаты от ликвидации объекта: прибыль; убыток	01 02 91 91 10 91 99	01 01 01 10,70,69,60 и др. 91 99 91
9	Реализация основных средств: а) первоначальная стоимость; б) сумма накопленной амортизации; в) остаточная стоимость объекта; г) выручка от реализации; д) начислен НДС с облагаемого оборота; е) результат от реализации основных средств (прибыль)	01 02 91 62,76 91 91	01 01 01 91 68 99
10	Недостача основных средств: а) первоначальная стоимость; б) сумма накопленной амортизации; в) остаточная (или балансовая) стоимость объекта; г) отражается сумма взыскания ущерба с виновных лиц: остаточная (балансовая) стоимость; разница между взыскиваемой суммой и остаточной (балансовой) стоимостью объекта; д) отражение списания недостачи на прочие расходы в случае невозможности взыскания с виновных лиц	01 02 94 73-2 73-2 91	01 01 01 94 98 94
11	Передача основных средств в совместную деятельность: а) первоначальная стоимость; б) сумма накопленной амортизации; в) остаточная стоимость объекта; г) разница между договорной и остаточной (первоначальной) стоимостью: - положительная; - отрицательная	01 02 58 91 58	01 01 01 58 91

Аудиторская проверка основных средств завершается анализом эффективности их использования. Эффективность использования основных средств характеризует показатель фондоотдачи (объем реализации продукции на один рубль стоимости основ­ных средств - отдельно всех и активной части). Определяются коэффициенты: обновления, выбытия, износа, годности основных средств. На заключительном этапе аудитор должен обобщить результаты проверки, сделать выводы и подготовить для экономического субъекта обоснованные предложения по устранению недостатков и использованию выявленных резервов.

Основные виды нарушений, выявляемых в ходу аудита основных средств:

• несвоевременное оприходование объектов в учете;

• неправильное исчисление первоначальной стоимости посту­пивших объектов основных средств;

• некорректная корреспонденция счетов при отражении опера­ций по движению основных средств;

• неоприходование материальных ресурсов, остающихся при лик­видации основных средств;

• отсутствие аналитического учета основных средств;

• отсутствие учета за балансом организации и инвентарных кар­точек по арендованным объектам основных средств;

• списание сумм амортизации по объектам основных средств, сданных в аренду, на себестоимость продукции по основному виду производственной деятельности;

• не начисляется НДС с рыночной стоимости объекта при безвозмездной передаче основных средств.