Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Уголовно-правовые и криминологические аспекты обеспечения финансовой безопасности государства. Монография
.pdf
Для компаративного изучения в настоящем исследовании нами
выбраны уголовные законодательства некоторых стран Европы и
европейских и азиатских стран СНГ об ответственности за преступления в сфере обеспечения финансовой безопасности.
Учитывая то, что ко времени разработки действующих уголовных законов государств — членов СНГ имелся незначительный опыт борьбы с преступностью в сфере экономики, основанной на рыночных началах, само закрепление в законе целостной,
не требующей серьезных структурных изменений, системы финансовых преступлений нужно рассматривать в качестве положительного опыта законодателей. Однако юридическая практика и
экономическое развитие государств свидетельствуют о том, что
некоторые элементы этой системы развиты недостаточно (например, нормы о криминальных банкротствах), формулировка
других норм неудачна в юридико-техническом смысле, что препятствует их эффективному применению (например, норма о
«кредитном обмане»), либо имеет следствием неправильное их
применение, сопряженное с бессмысленным расточением уголовной репрессии (например, нормы об отмывании денег, об
уклонении от уплаты налогов). Дискуссионным представляется,
по мнению многих криминалистов, вопрос о криминализации
некоторых деяний (например, незаконного предпринимательства,
1
лжепредпринимательства)
.
Переход этих государств к рыночной многоукладной экономике, признание равноправия всех форм собственности, поощрение
конкуренции, ограничение государственного вмешательства в финансовую деятельность — все это определило сходные подходы государств — участников СНГ к реформированию законодательства,
определяющего круг уголовно наказуемых деяний в сфере обеспечения финансовой безопасности.
В законодательстве этих государств отразилось стремление законодателей поддержать состояние финансовой безопасности, наи-
1
Гарифуллина Р. Ответственность за преступления в сфере финансовокредитных отношений // Российская юстиция. 1997. ¹ 2. С. 35; Горелов А.П.
Недостатки уголовно-правового регулирования предпринимательской деятельности // Законодательство и экономика. 2003. ¹ 12; Лопашенко Н.А. Преступления
в сфере экономики: авторский комментарий к уголовному закону. М.: Волтерс
Клувер, 2007; Коротков А.П., Попов И.А. Уголовно-правовой анализ лжепредпринимательства // Право и экономика. 2000. ¹ 5. С. 64; Котин В. Ответствен-
ность за лжепредпринимательство // Законность. 1997. ¹ 6. С. 15—20; Лопашен-
êî Í.À. Разграничение лжепредпринимательства и мошенничества // Законность. 1997. ¹ 9. С. 19—22; Клепицкий И.А. Система хозяйственных преступлений. М.: Статут, 2005. С. 25.
61
более полно регламентировав ответственность за преступления в
1
сфере обеспечения финансовой безопасности
.
Таким образом, поступательному движению в уголовно-правовой борьбе с преступлениями в сфере обеспечения финансовой
безопасности вполне может способствовать компаративное изучение зарубежного уголовного законодательства об ответственности за
указанные посягательства и, в частности, постижение положений
уголовных кодексов стран Европы и СНГ.
Все эти обстоятельства определяют актуальность исследования
норм, обеспечивающих финансовую безопасность стран Европы и
государств — членов СНГ и возможных путях их дальнейшего совершенствования.
2.1. Уголовно%правовая охрана отношений
в сфере обеспечения финансовой
безопасности государств Европы
Особый интерес для сравнения представляют правовые системы
Германии и Франции, поскольку, во-первых, они родственны российской правовой системе, во-вторых, Германия и Франция имеют
обширный опыт уголовно-правовой борьбы с преступлениями в
сфере обеспечения финансовой безопасности в условиях развитой
рыночной экономики
Одна из серьезнейших проблем, которую в той или иной степени приходится решать практически во всех странах независимо от
их хозяйственного уклада и степени экономического развития, —
уклонение от уплаты налогов, общественная опасность которого
проявляется прежде всего в том, что, скрывая доходы, налогоплательщики причиняют значительный ущерб налоговой системе, в
результате чего она утрачивает способность финансировать субъекты публичной власти
ровать внимание на рассмотрении среди прочих посягательств на
финансовую безопасность наиболее опасных — преступлений, посягающих на налоговую систему, и финансовом мошенничестве по
уголовным законам стран Европы.
2
.
3
. В связи с этим целесообразно сконцентри-
1
Курс уголовного права. Том 5. Особенная часть / Под ред. Г.Н. Борзенкова,
В.С. Комиссарова. М.: ИКД «Зерцало-М», 2002. С. 148.
2
Сравнение с правовыми системами семьи общего права предполагает свободное владение чуждыми нашей правовой культуре основополагающими правовыми концепциями. Жизнь показывает, что информация, например, о праве США
российскими юристами воспринимается неправильно, вводит в заблуждение и
даже мешает правильному видению проблемы.
3
Кучеров И.И. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов //
Налоговый вестник. 2006. ¹ 2. С. 14.
62
В континентальной Европе нормы об уклонении от уплаты налогов исторически обособились от общей нормы о мошенничестве,
что определяет как существенные признаки этого преступления, так
и соответствующие санкции.
Мошеннические посягательства сведены в раздел 22 УК ФРГ
«Мошенничество и преступное злоупотребление доверием» и включают в себя 10 составов. Наряду с основным составом мошенничества (ст. 263) предусмотрено множество разновидностей финансового мошенничества: получение субсидии путем мошенничества
1
(ñò. 264)
, мошенничество при капиталовложении (ст. 264 «а»)2, обман с целью получения завышенной суммы страховки (ст. 265), получение выгоды путем обмана (ст. 265 «а»), мошенничество, свя-
3
занное с получением кредита (ст. 265 «б»)
.
Анализ диспозиции ст. 263 УК ФРГ позволяет сформулировать
определение общей нормы о мошенничестве. Мошенничество —
это «причинение вреда чужому имуществу с целью получения имущественной выгоды путем обмана» (сообщение недостоверных фактов или их искажение либо сокрытие подлинных фактов, а также
введение в заблуждение потерпевшего и его поддержание), которое
наказывается «лишением свободы на срок до пяти лет или денеж-
4
ным штрафом»
.
В Германии уголовная ответственность за уклонение от уплаты
налогов (Steuerhinterziehung) предусмотрена в § 370 Налогового устава (Abgabenordnung, далее — АО). Это деяние наказывается так
же, как и обычное мошенничество, лишением свободы на срок до 5
5
лет и (или) штрафом, а в «особо тяжких случаях»
— лишением
свободы на срок от 6 месяцев до 10 лет. В качестве дополнительных
наказаний может быть назначено лишение права занимать публичные должности и приобретать полномочия в результате публичных
выборов. Уголовная ответственность наступает согласно АО только
за налоговое мошенничество и контрабанду. Менее опасные налоговые посягательства рассматриваются в качестве административных проступков: а) неуплата налогов по неосторожности (§ 378 АО,
1
Уголовный кодекс ФРГ / Пер. с нем. М., 2001. С. 149.
2
Òàì æå. Ñ. 151.
3
Òàì æå. Ñ. 152.
4
Уголовный кодекс ФРГ / Пер. с нем. М., 2001. С. 148.
5
В качестве отягчающих обстоятельств рассматриваются: а) совершение деяния
из «грубой корысти» в крупном размере (оценочный признак); б) использование
собственных полномочий или положения должностного лица; в) использование
полномочий или положения другого должностного лица; г) использование подложных документов для продолжаемого уклонения от уплаты налогов (ч. 3 § 370
АО); д) совершение деяния систематически или организованной группой, созданной для продолжаемого уклонения от уплаты налогов (§ 370а АО).
63
штраф до 50 тыс. евро); б) деяния, создающие опасность неуплаты
налогов (§ 379 АО, штраф до 5 тыс. евро); в) неуплата налогов или
несвоевременная их уплата, не сопряженная с обманом (§ 380 АО,
1
штраф до 25 тыс. евро) и др.
В качестве охраняемого правового блага (объект преступления в
нашем понимании) в § 370 АО по аналогии с обычным мошенничеством в правоведении принято понимать имущественные интересы (в зависимости от вида налогов — соответственно интересы го-
2
сударства или Европейского сообщества
).
Состав преступного деяния сформулирован как материальный
(Erfolgsdelikt), обязательным признаком преступления считается его
результат — «умаление налогов или достижение налоговых выгод».
Закон определяет эти последствия очень широко, к «умалению»
относятся не только неуплата налогов, но и их несвоевременная
уплата, неуплата авансовых платежей и т.п. В качестве «налоговых
выгод» рассматриваются, в частности, налоговые возмещения, отсрочки в уплате налогов, уменьшение размеров авансовых платежей. При этом простая просрочка в уплате налогов и даже их неуплата не влекут уголовной ответственности, если они не связаны с
активным или пассивным обманом (как упоминалось, за такое деяние § 380 АО предусматривает наложение административного штрафа в размере до 25 тыс. евро).
Налоговое мошенничество считается оконченным с момента
неправильного исчисления налога налоговым органом, если только
преступник после этого не делает новых ложных заявлений, дополняющих или расширяющих сделанные ранее. Считается, что именно в этот момент преступник и добивается умаления налогов и получает необоснованные выгоды, в связи с чем страдают публичные
имущественные интересы. Следует учитывать, что § 153 АО устанавливает обязанность лица, обнаружившего ошибки в налоговой
отчетности (добросовестное заблуждение), сообщить об этом в налоговый орган. Неисполнение данной обязанности также образует
пассивное уклонение от уплаты налогов (хотя доказывание вины в
такой ситуации представляется сложным). Покушение на уклонение от уплаты налогов влечет уголовную ответственность на основании ч. 2 § 370 АО. Приготовление к уклонению от уплаты налогов ответственности не влечет. За некоторые виды деяний, типичных для приготовления к уклонению от уплаты налогов (а иногда и
для покушения на него), § 379 АО предусматривает административ-
1
Клепицкий И.А. Эволюция норм об ответственности за уклонение от уплаты
налогов // Законодательство. 2004. ¹ 5, 6.
2
Ñì.: Wirtschafts-und Steuerstrafrechts / Hrsg. von H.-B. Wabnitz, T. Janovsky.
Munchen, 2000. S. 701.
64
ную ответственность независимо от наличия умысла, направленного на уклонение. Так, штраф в размере до 5 тыс. евро взимается за
представление документов, содержащих не соответствующие действительности сведения, нарушение правил ведения бухгалтерского
учета, непредставление деклараций в установленный срок, продажу
товаров без специальных марок и др. Причем узаконен длительный
(5 лет) срок давности привлечения к административной ответственности за административные налоговые правонарушения.
В § 370 АО представлены три альтернативные формы деяния:
а) неправильные или неполные сообщения финансовым или
иным властям о фактах, имеющих налоговую значимость (активный
обман);
б) оставление в неосведомленности финансовых или иных властей о фактах, имеющих налоговую значимость, в нарушение правовой обязанности (пассивный обман);
в) неприменение в нарушение правовой обязанности налоговых
знаков или марок (особая разновидность пассивного обмана).
Действие данной нормы распространяется на таможенные пошлины, на налоги и пошлины ЕС и стран — его участниц, причем
в силу прямого указания закона «деяние может быть совершено
также относительно таких товаров, импорт, экспорт или транзит
которых запрещен», т.е. налогом облагается и незаконный оборот
товаров.
Преступление считается умышленным, причем умысел может
быть не только прямым, но и косвенным. То же деяние, совершенное по неосторожности, влечет наложение административного
штрафа на основании § 378 АО в размере до 50 тыс. евро.
В связи со сложностью налогового законодательства в судах нередко ставится вопрос о субъективной ошибке. Ошибка относительно предписаний налогового законодательства считается юридической (а не фактической) и исключает вину лишь при отсутствии у
лица возможности избежать ее. В противном случае (т.е. в подавляющем большинстве ситуаций) она рассматривается лишь в качестве основания для смягчения наказания. При этом практика исходит из того, что любое лицо осознает обязанность добросовестно
декларировать свои доходы, отдает себе отчет в недопустимости
представления подложных документов и использования иных распространенных способов уклонения от уплаты налогов, таких, как
отнесение личных потребительских расходов на хозяйственные из-
1
держки
.
1
Клепицкий И.А. Эволюция норм об ответственности за уклонение от уплаты
налогов // Законодательство. 2004. ¹ 5, 6.
65
Субъектом уклонения от уплаты налогов являются не только
налогоплательщик, но и любое фактически совершившее указанные
в законе деяния лицо (которое, например, действует по поручению
налогоплательщика). Возможно уклонение в пользу другого лица.
Лишь в случае бездействия (пассивный обман) круг исполнителей
ограничивается лицами, на которых возложена правовая обязанность совершить действие. Широкое понимание субъекта этого
преступления позволяет привлекать к ответственности работников
налогоплательщика, финансовых консультантов, теневых директоров, налоговых агентов и любых других лиц, даже налоговых инспекторов, фактически виновных в содеянном. При этом иногда
директор организации может оказаться и невиновным агентом (посредственное причинение).
Уклонение от уплаты нескольких налогов в практике рассмат-
1
ривается в качестве совокупности деяний (§ 53 УК ФРГ)
, и лишь в
случае, если несколько деклараций вручаются одновременно, причем они содержат согласованные ложные сведения, содеянное
2
квалифицируется как единое деяние (§ 52 УК ФРГ)
. Отказалась
практика и от ранее преобладавшей фикции продолжаемого деяния
при уклонении от уплаты одного налога за несколько периодов.
§ 371 АО предусматривает особую разновидность деятельного
раскаяния, исключающего наказуемость деяния. Данная норма
применяется при выполнении следующих условий: а) добровольное
сообщение в налоговый орган правдивых сведений о фактах, ранее
скрытых или искаженных (по существу речь идет о явке с повинной); б) последующая уплата в установленный срок неуплаченных
налогов (если таковые имеются).
Явка с повинной не освобождает от наказания, если: а) должностное лицо налогового органа уже явилось для проведения налоговой проверки или расследования налогового преступления или правонарушения; б) виновному или его представителю было объявлено
о начале уголовного или административного преследования; в) деяние уже было выявлено полностью или отчасти, и виновный знал
об этом либо должен был знать с учетом разумной оценки обстоятельств дела. Несмотря на умеренность этого положения (в сравнении с нормой о деятельном раскаянии, закрепленной до недавнего
времени в примечании к ст. 198 УК РФ), в немецкой литературе
оно критикуется как малоэффективное. Отмечается, что оно даже
1
В такой ситуации наказание назначается за каждое из входящих в совокупность деяний, после чего путем частичного сложения определяется окончательное общее наказание.
2
В этом случае наказание назначается только за наиболее тяжкое из совершенных единым деянием преступлений.
66
способствует распространению уклонения от уплаты налогов.
Опытные преступники, изучив практику его применения и методы
работы налоговых органов, уходят от наказания, являясь с повинной в последний момент, когда разоблачение уже неизбежно
1
.
Характеризуя в целом германское законодательство в области
ответственности за уклонение от уплаты налогов, можно отметить
наличие целостной системы норм, практически пригодных для эффективной борьбы с этим посягательством. Нормы эти снабжены
жесткими санкциями. В ситуациях, когда обвинение сталкивается
со сложностями при доказывании умысла, направленного на уклонение от уплаты налогов, действуют альтернативные нормы об административной ответственности, предусматривающие крупные
штрафы за формальные нарушения налогового законодательства (в
том числе неосторожные). Закон не придает определяющего значения при квалификации содеянного размеру причиненного ущерба
2
.
Значительный интерес представляют нормы о мошенничестве,
предусмотренные в новом Уголовном кодексе Франции, принятом
в 1992 г. и вступившим в действие в 1994 г. В Книге III раздела I
«Об обманном завладении» содержится глава III «О мошенничестве
и примыкающих к нему деяниях».
УК Франции достаточно подробно определяет мошенничество
как «обман физического или юридического лица, совершенный путем использования ложного имени, должности или положения, а
также злоупотребления служебным положением либо путем использования обманных действий в целях побуждения лица к передаче
денежных средств, ценностей или иного имущества, оказанию услуг
или предоставлению документа, содержащего обязательство или
освобождение от обязательства в ущерб себе или третьим лицам»
3
.
Наряду с общим составом мошенничества УК Франции формулирует и специальные составы преступных деяний, тождественные
мошенничеству или сходные с ним, но имеющие некоторые отличительные особенности. Так, в УК специально выделено финансовое мошенничество — аукционное мошенничество — подкуп участников торгов, воспрепятствование установлению и поддержанию
свободных цен путем применения насилия или угрозы его применения (ст. 313—6).
1
Клепицкий И.А. Эволюция норм об ответственности за уклонение от уплаты
налогов // Законодательство. 2004. ¹ 5, 6.
2
Незначительные ошибки, например, в налоговых декларациях, конечно же, не
преследуются в уголовном порядке. В таких ситуациях отсутствует умысел, направленный на уклонение от уплаты налога.
3
Крылова Н.Е. Основные черты Уголовного кодекса Франции. М., 1996. С. 105.
67
Во Франции нормы об уклонении от уплаты налогов закреплены в Общем кодексе о налогах (Code general des impots, далее —
CGI). Статья 1741 CGI содержит определение типичного «налогового мошенничества» (fraude fiscale). Поскольку признаки «настоящего» мошенничества (escroquerie) в УК Франции изложены не
1
столь обобщенно, как в УК Германии
, французские правоведы
отмечают, что «налоговое мошенничество» не охватывается понятием мошенничества в строгом смысле этого слова. Отличия его от
обычного мошенничества выражаются как в характере причиненного вреда (не утрата наличного имущества, а уменьшение государственных доходов), так и в способе совершения преступления (некоторые формы обмана, характерные для налогового мошенничества,
например, пассивный обман, не соответствуют понятию «обманных
уловок», необходимых для квалификации настоящего мошенничества в смысле УК Франции). Однако эти отличия не помешали
французскому законодателю ввести за уклонение от уплаты налогов
суровые санкции: лишение свободы на срок до 5 лет и (или) штраф
до 37,5 тыс. евро. Штраф в размере до 75 тыс. евро может быть назначен в случаях: а) отсутствия первичных учетных документов, отражающих произведенную хозяйственную операцию; б) фальсификации первичных документов, отражающих хозяйственную операцию, в действительности не имевшую места; в) получения от государства необоснованных выплат. При особо отягчающих обстоятельствах (рецидив в течение 5 лет после осуждения) лишение свободы назначается на срок до 10 лет, а штраф — до 100 тыс. евро.
В качестве дополнительных наказаний допустимо лишение полити-
2
ческих, гражданских и семейных прав (ст. 131—26 УК Франции)
.
Приговор полностью или частично публикуется за счет осужденного в официальных и иных изданиях, указанных судом, а также
размещается на информационных щитах, расположенных в месте
жительства осужденного и на наружной двери здания, в котором
осужденный осуществляет профессиональную деятельность. Кроме
того, на осужденного возлагается солидарная ответственность по
долгам налогоплательщика (например, юридического лица) перед
бюджетом.
Для квалификации fraude fiscale необходимо сочетание двух
элементов: а) недобросовестного умаления налогов как результата
деяния (уклонения от установления налоговой обязанности или
полного или частичного платежа налогов) или попытки сделать это;
1
В УК Германии понятием мошенничества охватывается почти любое корыст-
ное причинение имущественного ущерба путем обмана.
2
Клепицкий И.А. Эволюция норм об ответственности за уклонение от уплаты
налогов // Законодательство. 2004. ¹ 5, 6.
68
б) использования указанных в законе мошеннических средств для
достижения этого результата.
К числу мошеннических средств закон относит: а) непредставление декларации в указанный срок; б) сокрытие объектов налого-
1
обложения
; в) организацию неплатежеспособности и иные уловки,
направленные на воспрепятствование взысканию налогов; г) иные
мошеннические способы (фальсификация расходов, обманное получение льгот и др.).
В отличие от немецкого (закрепленного § 371 АО), для французского налогового мошенничества необходимы только прямой
умысел и недобросовестность в отношении умаления налогов. Однако, хотя бремя доказывания вины и лежит на обвинении, суды на
практике не требуют каких-либо особо убедительных доказательств.
Фактически нередко имеет место объективное вменение, особенно
2
в отношении руководителей хозяйственных обществ
.
Субъект преступления формально определен как общий, однако
если налогоплательщиком является коммерческое общество, к ответственности обычно привлекают его руководителя (юридического
или фактического).
В силу прямого указания закона (ст. 1741 CGI) ко всем соучастникам уклонения от уплаты применяются наказания, перечисленные в данной статье, что не исключает применения к ним дисциплинарных взысканий, если они являются должностными лицами или аудиторами.
Статья 1743 CGI предусматривает такие же наказания за неведение налогового учета, неотражение в учетных документах хозяйственных операций и подлоги в документах бухгалтерского учета
(умысла, направленного на уклонение от уплаты налога, не требуется), а также за некоторые особые виды соучастия в уклонении от
уплаты налогов.
В статьях 1746 и 1747 CGI установлена уголовная ответственность за коллективное противодействие налогообложению, которое
рассматривается в качестве менее опасного посягательства, чем уклонение от уплаты налогов. Участие в коллективном бойкоте налога
наказывается лишением свободы на срок до 6 месяцев и (или)
штрафом в размере до 7,5 тыс. евро. Организация коллективного
отказа от уплаты налога с применением угроз или согласованных
действий (или попытка достичь такой цели) на основании зако-
1
При этом размер сокрытых сумм (объектов налогообложения, а не налоговых
платежей) должен превысить 10 % налогооблагаемой суммы. Если размер уклонения не достигает указанного порога, применяются не уголовные, а налоговые
(административные) санкции.
2
Ñì.: Jeandidier W. Droit penal des affaires. Paris, 2000. Ð. 196—198.
69
на от 18 августа 1936 г. влечет лишение свободы на срок до 10 лет
или штраф. Индивидуальное противодействие налогообложению
(воспрепятствование осуществлению функций сотрудников налоговых органов) преступлением не считается и влечет «налоговое взыскание» по ст. 1737 CGI (от 75 до 7,5 тыс. евро).
Кроме универсальных норм об уголовной ответственности за
налоговые посягательства CGI содержит нормы об уголовной ответственности за деяния, совершаемые в связи с взиманием отдельных видов налогов. Уголовно-правовые нормы дополняются нормами о «налоговых санкциях» (sanctions fiscales), природа которых
1
остается дискуссионной
. Причем в практике было признано допус-
тимым совмещение уголовного наказания и административного
2
взыскания за совершение одного и того же деяния
.
Несомненный интерес представляет уголовное право Голландии, содержащее ряд преступлений, способом совершения которых
является мошеннический обман. Уголовный кодекс Голландии от
3 марта 1881 г. содержит раздел XXV «Обман» (ст. 326 — 339) и раздел XXVI «Причинение ущерба кредиторам или управомоченным лицам»
(ст. 340 — 349), содержащие нормы об уголовной ответственности
за финансовое мошенничество. Так, предусмотрена уголовная от-
3
ветственность за обман в страховой сфере (ст. 327, 328)
; обман в
предпринимательской сфере (ст. 328bis, ст. 328ter, ст. 328quater, ст.
4
329, ñò. 329bis, ñò. 330 — 337)
.
Хочется подчеркнуть, что в основе системы налоговых преступлений, типичной для экономически развитых европейских стран,
лежит обобщенная и жесткая норма об ответственности за налоговое мошенничество. Уголовная ответственность предусмотрена
также за наиболее опасные «формальные» отступления от налогового законодательства, как правило, связанные с обманом. В частности, практически все правовые системы стран с развитой рыночной
1
По своей природе (размер штрафа, судебные процедуры и др.) многие из них
не отличаются от уголовных нарушений (с учетом закрепленной в ст. 111—1 УК
Франции классификации преступных деяний на преступления, проступки и
нарушения). С другой стороны, CGI четко разграничивает «sanctions penales» и
«sanctions fiscales».
2
Конституционный совет в решении от 30 декабря 1997 г. постановил, что суммарный размер штрафа при этом не может превосходить максимального размера
штрафа, установленного за уголовное или административное посягательство
(в зависимости от того, какой максимальный размер штрафа больше — за преступление или за административное правонарушение).
3
Уголовный кодекс Голландии / Под. ред. Б.В. Волженкина, пер. с англ.
И.В. Мировой. 2-е изд. СПб., 2001. С. 402; Приложения 3—5.
4
Òàì æå. Ñ. 408.
70
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]