Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Профессиональные ценности и этика бухгалтеров и аудиторов. Учебник
.pdf
221
К дальнейшим действиям со стороны аудитора относятся следующие:
а) доведение информации о ситуации до соответствующей инстанции даже в отсутствие требований нормативных правовых актов о таком действии;
б) отказ от выполнения задания и от профессиональных взаимоотношений с клиентом, если это разрешено нормативными правовыми актами (п.
11.20.П1).
Решение вопроса о необходимости предоставления информации соот-
ветствующей инстанции зависит, в частности, от характера и масштаба фактического или потенциального ущерба, который может быть нанесен в результате возникновения данной ситуации инвесторам, кредиторам, работникам или
общественности в целом (рис. 6.11).
Рис. 6.11. Факторы, свидетельствующие о необходимости
раскрытия информации соответствующей инстанции (п. 11.24.П2)
Если аудитор установит, что предоставление информации о несоблюдении или подозрении в несоблюдении соответствующей инстанции является
надлежащим действием в сложившихся обстоятельствах, то данное действие
считается разрешенным раскрытием информации согласно подпункту (г) пункта 2.11.Т Кодекса этики аудиторов. При предоставлении такой информации
аудитор должен действовать добросовестно и проявлять осмотрительность при
высказывании заявлений и суждений. Кроме того, аудитор должен оценить
Необходимость раскрытия информации
соответствующей инстанции
организация вовлечена во взяточничество (например, имеет отношение
к даче взятки местным или иностранным государственным служащим
для получения крупных контрактов)
деятельность организации является регулируемой и ситуация настолько
значима, что может поставить под угрозу сохранение ее лицензии
на осуществление деятельности
ценные бумаги организации допущены к организованным торгам,
и возникшая ситуация может привести к неблагоприятным последствиям
для справедливого и упорядоченного публичного обращения ценных бумаг
организации или создать системный риск для финансовых рынков
существует вероятность продажи организацией продукции, которая является
вредной для здоровья населения или общественной безопасности
организация реализует для своих клиентов схемы, позволяющие
им избежать уплаты налогов
222
уместность информирования клиента о своем намерении предоставить информацию о ситуации.
В отношении несоблюдения или подозрения в несоблюдении, подпадающего под действие настоящего раздела, аудитор должен задокументировать
следующее:
а) каким образом отреагировало на ситуацию руководство организации и,
если уместно, лица, отвечающие за корпоративное управление;
б) действия, рассматриваемые аудитором, вынесенные им суждения и
принятые решения, с учетом результата анализа методом "разумного и информированного третьего лица";
в) каким образом аудитор убедился в выполнении обязанности согласно
пункту 11.19.Т Кодекса этики.
Если аудитору, привлеченному для оказания (участия в оказании) профессиональных услуг, отличных от аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, становится известно о случаях несоблюдения или подозрениях в несоблюдении, то он должен предпринять действия для формирования понимания
ситуации.
Если аудитор выявляет несоблюдение, которое произошло, или подозревает в несоблюдении, которое может произойти, он должен обсудить ситуацию
с представителями надлежащего уровня в составе руководства.
Аудитор должен сообщить своей аудиторской организации о фактах несоблюдения или подозрениях в несоблюдении, если это не запрещено нормативными правовыми актами. Такое сообщение должно быть сделано в соответствии с установленными в аудиторской организации положениями или процедурами, а в их отсутствие — непосредственно руководителю аудиторского
задания (п. 11.30.Т).
6.4. ТРЕБОВАНИЕ НЕЗАВИСИМОСТИ
ПРИ ОКАЗАНИИ ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ УСЛУГ
Термин «независимость» в каждом случае его применения может иметь
различное толкование, поскольку можно предположить, что лицо, высказывающее профессиональное суждение, должно быть свободно от всех экономических, финансовых и иных отношений. Но это невозможно, поскольку каждый
член общества поддерживает отношения с другими лицами. Поэтому оценку
значимости экономических, финансовых и иных отношений следует проводить
с позиций того, что разумная и информированная сторона, располагающая всей
надлежащей информацией, обоснованно сочтет неприемлемым.
223
Вопросы независимости аудиторов рассматриваются в ряде нормативноправовых документов:
1. Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008
№ 307-ФЗ (ред. от 26.11.2019, с изм. от 01.04.2020).
2. Кодексе профессиональной этики аудиторов (утв. решением Правления
СРО ААС от 22.12.2023 № 657).
3. Правилах независимости аудиторов и аудиторских организаций (утв.
решением Правления СРО ААС от 27.12.2023, протокол № 658).
4. Международном стандарте аудита 200 «Основные цели независимого
аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами
аудита» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом
Минфина России от 09.01.2019 № 2н).
5. Международном стандарте контроля качества (МСКК) 1 «Контроль ка-
чества в аудиторских организациях, проводящих аудит и обзорные проверки
финансовой отчетности, а также выполняющих прочие задания, обеспечивающие уверенность, и задания по оказанию сопутствующих услуг» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от
09.01.2019 № 2н).
В интересах общества и в соответствии с требованиями данного Кодекса
все аудиторы и аудиторские организации должны быть независимы от аудируемых организаций и третьих лиц.
В соответствии с Федеральным законом № 307-ФЗ независимость аудиторской организации, аудитора — отсутствие отношений связанности (аффилированности), основанной на имущественной, родственной или иной зависимости аудиторской организации, аудитора от аудируемого лица, его учредителей (участников, акционеров), руководителей и иных должностных лиц, других
лиц, в случаях, предусмотренных Федеральным законом № 307-ФЗ, другими
федеральными законами, Правилами1.
Понятие независимости подразумевает независимость мышления и независимость поведения (рис. 6.11).
1
Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций. URL: https://sroaas.ru/upload/iblock/
f22/ljgfysjn80cavh86ma1498quhfbhighs/221227_Pravila-nezavisimosti.pdf (дата обращения: 05.06.2024).
224
Рис. 6.11. Принцип независимости при заданиях
по проверке достоверности информации
С точки зрения своей природы категория «независимость мышления» соотносима с категорией «профессиональное суждение». Если профессиональное
суждение представляет собой обоснованное мнение профессионального бухгалтера относительно способов квалификации и раскрытия достоверной информации о финансовом состоянии, финансовых результатах организации и их изменении, то независимость мышления — это образ мышления, позволяющий составить профессиональное суждение, не зависящее от влияния сторонних
факторов, которые могут скомпрометировать профессионализм такого суждения.
Независимость поведения означает игнорирование давления со стороны
непосредственного руководителя, менеджера или третьей стороны, связанной
семейными, личными или финансовыми отношениями, если это сопряжено с
нарушением правил профессионального поведения.
Статья 8 «Независимость аудиторов, аудиторских организаций, аудиторов» Закона «Об аудиторской деятельности» содержит ряд законодательных
ограничений в осуществлении аудиторских проверок (рис. 6.12).
Кодекс профессиональной этики аудиторов требует от аудиторов соблюдать принципы этики и быть независимыми при выполнении заданий по
аудиту, обзорным проверкам финансовой информации прошедших периодов, и
иных заданий, обеспечивающих уверенность, отличных от аудита и обзорных
проверок финансовой информации прошедших периодов (далее — «задания,
обеспечивающие уверенность»).
Принцип независимости аудитора
Независимость мышления
Независимость поведения
Это образ мышления, который
позволяет выразить мнение,
не зависящее от влияния факторов,
способных скомпрометировать его,
и позволяет аудитору действовать
честно, проявлять объективность
и профессиональный скептицизм
Это линия поведения, которая позволяет избежать
фактов и обстоятельств, которые настолько
значимы, что разумное и хорошо информирован-
ное третье лицо, обладающее всей необходимой
информацией, в том числе и о применяемых
мерах предосторожности, может обоснованно
посчитать, что честность, порядочность или
профессиональный скептицизм аудиторской
организации или члена проверяющей группы
были скомпрометированы
225
Рис. 6.12. Независимость аудитора (ст. 8 ФЗ 307-ФЗ)
Факторы, принимаемые во внимание для оценки
ненадлежащего влияния на поведение получателя поощрения
аудиторскими организациями, руководители и иные должностные лица которых являются
учредителями (участниками) аудируемого лица, его руководителем, главным бухгалтером или
иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, в том числе
составление бухгалтерской (финансовой) отчетности
аудиторскими организациями, руководители и иные должностные лица которых являются
близкими родственниками (родители, братья, сестры, дети), а также супругами, родителями и
детьми супругов учредителей (участников) аудируемого лица, его руководителя, главного бухгалтера или иного должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, в
том числе составление бухгалтерской (финансовой) отчетности
аудиторскими организациями в отношении аудируемых лиц, являющихся их учредителями
(участниками), в отношении аудируемых лиц, для которых эти аудиторские организации являются учредителями (участниками), в отношении дочерних обществ, филиалов и представительств указанных аудируемых лиц, а также в отношении организаций, имеющих общих с этой
аудиторской организацией учредителей (участников)
аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами, оказывавшими в течение трех
лет, непосредственно предшествовавших проведению аудита, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности
физическим и юридическим лицам в отношении этих лиц
аудиторами, являющимися учредителями (участниками) аудируемого лица, его руководителем,
главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, в том числе составление бухгалтерской (финансовой) отчетности
аудиторами, являющимися учредителям (участникам) аудируемого лица, его руководителям,
главному бухгалтеру или иному должностному лицу, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, в том числе составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, близкими
родственниками (родители, братья, сестры, дети), а также супругами, родителями и детьми
супругов
аудиторскими организациями в отношении аудируемых лиц, являющихся страховыми организациями, с которыми заключены договоры страхования ответственности этих аудиторских организаций
аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами в отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, являющихся кредитными организациями, с которыми
ими заключены кредитные договоры или договоры поручительства, либо которыми им выдана
банковская гарантия, либо с которыми такие договоры заключены руководителями этих аудиторских организаций, либо с которыми такие договоры заключены на условиях, существенно
отличающихся от условий совершения аналогичных сделок, лицами, являющимися близкими
родственниками (родители, братья, сестры, дети), а также супругами, родителями и детьми
супругов руководителей этих аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, либо если
указанные лица являются выгодоприобретателями по таким договорам
работниками аудиторских организаций, являющимися участниками аудиторских групп, аудируемыми лицами которых являются кредитные организации, с которыми ими заключены кредитные договоры или договоры поручительства на условиях, существенно отличающихся от
условий совершения аналогичных сделок, либо получившими от этих кредитных организаций
банковские гарантии, либо с которыми такие договоры заключены лицами, являющимися
близкими родственниками (родители, братья, сестры, дети), а также супругами, родителями и
детьми супругов аудиторов, либо если указанные лица являются выгодоприобретателями по
таким договорам
226
Правила независимости содержат требования, а также поясняющие по-
ложения по применению аудиторами концептуального подхода при выполнении заданий, обеспечивающих уверенность. Концептуальный подход к соблюдению основных принципов этики, установленный в разделе 3 Кодекса профессиональной этики аудиторов, применим к независимости так же, как и к
основным принципам этики указанного Кодекса.
Правила содержат основные требования к обеспечению независимости
аудиторских организаций, аудиторов, в том числе к выявлению обстоятельств,
создающих угрозу независимости аудиторской организации, аудитора, рисков
возникновения данной угрозы, и меры по предотвращению, устранению данной
угрозы либо снижению ее уровня.
Кодекс профессиональной этики аудиторов и Правила независимости
устанавливают концептуальный подход к соблюдению требований к независимости.
Концептуальный подход к соблюдению требований к независимости
заключается в следующем: аудитор должен выявлять угрозы независимости,
оценивать их значимость, предпринимать меры предосторожности.
Концептуальный подход способствует соблюдению аудитором этических
требований Кодекса профессиональной этики аудиторов и Правил независимости. Он применим в любых обстоятельствах, которые могут создавать угрозы
независимости, и не позволяет аудитору посчитать ту или иную ситуацию приемлемой только потому, что она прямо не определена Кодексом профессиональной этики аудиторов и Правилами независимости как недопустимая.
Принимая решение о том, следует ли принимать задание или продолжать
его, либо может ли определенное лицо быть участником аудиторской группы,
аудиторская организация должна выявить угрозы независимости и оценить их.
Оценка угрозы независимости и последующие действия должны основываться на данных, собранных до принятия задания и в процессе его выполнения. Обязанность провести такую оценку и предпринять соответствующие действия возникает, когда аудиторская организация или член проверяющей группы
знают или должны знать об обстоятельствах или отношениях, способных компрометировать независимость.
При оценке значимости конкретной угрозы следует принимать во внимание как количественные, так и качественные факторы. Вопрос считается явно
несущественным, если его можно считать незначительным и не влекущим за
собой последствия.
227
Период выполнения задания
Члены проверяющей группы и работники аудиторской организации
должны быть независимы от клиента по проверке в течение всего периода выполнения задания и периода, охватываемого бухгалтерской (финансовой) отчетностью. Период выполнения задания начинается с момента начала оказания
проверяющей группой услуг по проверке и заканчивается в момент подписания
заключения о результатах проверки.
Если задание по аудиту выполняется на периодической основе, то датой
окончания его считается более поздняя из следующих дат: дата, когда одна из
сторон уведомила другую, что деловые отношения закончены, либо дата передачи аудиторского заключения аудируемому лицу.
В случае, если услуги, не связанные с выполнением задания, обеспечивающего уверенность, оказывались в течение или после периода, охватываемого
бухгалтерской (финансовой) отчетностью, но до начала выполнения задания по
аудиту, и не оказывались в течение периода выполнения задания по аудиту,
аудитор должен оценить любую угрозу независимости, возникшую в результате ранее оказанных услуг. Если угроза превышает приемлемый уровень, то
аудитор может принять задание по аудиту только при условии того, что им будут приняты меры предосторожности для устранения угроз или сведения их до
приемлемого уровня. Примерами таких мер предосторожности могут быть, в
частности:
а) невключение в аудиторскую группу работников, которые участвовали
ранее в выполнении задания, не связанного с обеспечением уверенности, для
организации, ставшей аудируемым лицом;
б) проведение третьим лицом, обладающим необходимыми профессиональными знаниями и квалификацией, проверки выполнения задания по аудиту
и задания, не связанного с обеспечением уверенности;
в) привлечение другого аудитора для оценки результатов задания, не связанного с обеспечением уверенности, или для повторного выполнения задания,
не связанного с обеспечением уверенности, в таком объеме, чтобы ответственность за его выполнение перешла к другому аудитору.
Документирование
Аудитор должен документировать свои выводы о соблюдении независимости и основное содержание любых надлежащих обсуждений по данному во-
просу. В частности:
а) в случае, когда для сведения угроз независимости до приемлемого
уровня требуется принятие мер предосторожности, аудитор должен документировать характер таких угроз и принятые меры предосторожности;
228
б) в случае, когда на основе проведенного анализа угроз независимости
аудитор приходит к выводу, что необходимость принимать какие-либо меры
предосторожности отсутствует, т.к. эти угрозы не превышают приемлемого
уровня, аудитор должен документировать характер таких угроз и объяснение
своих выводов.
Нарушение положений Правил независимости может произойти независимо от наличия в аудиторской организации принципов и процедур, обеспечивающих достаточную уверенность в соблюдении независимости. Последствием
нарушения может быть необходимость в прекращении выполнения задания по
аудиту.
В случае, когда аудиторской организацией установлено, что имело место
нарушение, она должна устранить заинтересованность или прекратить взаимоотношения, которые вызвали такое нарушение, а также предпринять меры,
направленные на устранение последствий такого нарушения.
Аудиторская организация должна оценить значимость нарушения и степень его влияния на объективность, и, соответственно, на возможность выпустить аудиторское заключение. Значимость нарушения зависит от ряда факторов, представленных на рис. 6.13.
Рис. 6.13. Факторы, принимаемые во внимание при оценке значимости
нарушения и степень его влияния на объективность, и, соответственно,
на возможность выпустить аудиторское заключение
Ф А К Т О Р Ы
характера и продолжительности нарушения
количества и характера каких-либо других нарушений в отношении данного задания по аудиту
наличия у участников аудиторской группы информации о заинтересованности
или взаимоотношениях, которые привели к нарушению
является ли лицо, вызвавшее нарушение, участником аудиторской группы или оно является лицом,
на которого распространяются требования независимости
если нарушение касается участника аудиторской группы, то его обязанностей в ходе задания
если нарушение было вызвано оказанием профессиональной услуги, степень влияния такой услуги
(если есть такое влияние) на учетные записи или числовые показатели, отраженные
в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой аудиторская организация
намерена выражать мнение
масштаба угрозы личной заинтересованности, заступничества, шантажа или какой-либо
иной угрозы, связанной с нарушением
229
В зависимости от значимости нарушения, либо может возникнуть необходимость в прекращении выполнения задания по аудиту, либо у аудиторской
организации может существовать возможность предпринять меры, направленные на устранение последствий такого нарушения.
Примеры предпринимаемых аудитором действий могут включать:
а) исключение соответствующего лица из состава аудиторской группы;
б) проведение дополнительной проверки затронутой нарушением выполненной работы или повторное ее выполнение в требуемом объеме силами других специалистов;
в) рекомендацию заказчику аудиторских услуг привлечь другую аудиторскую организацию для проведения проверки или повторного выполнения затронутой нарушением работы в требуемом объеме;
г) если нарушение касается услуги, не связанной с выполнением задания,
обеспечивающего уверенность, которая оказывает влияние на учетные записи
или числовые показатели, отраженные в бухгалтерской (финансовой) отчетности, привлечение другой аудиторской организации для оценки результатов выполнения такой услуги или повторного ее выполнения в степени, необходимой
для того, чтобы эта другая аудиторская организация могла взять на себя за нее
ответственность.
С 1 января в Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций был введен дополнительный раздел «Длительное взаимодействие персо-
нала аудита с аудируемым лицом (включая вопросы ротации руководителей
заданий по аудиту)»1.
В частности, если одно и то же лицо привлекается к выполнению задания
по аудиту для одного и того же клиента на протяжении длительного времени,
то могут возникнуть угрозы близкого знакомства и личной заинтересованности,
потенциально влияющие на объективность и профессиональный скептицизм.
Значимость угроз зависит от факторов, рассматриваемых по отдельности
или в совокупности, касающихся как лица, привлеченного к выполнению задания по аудиту, так и соответствующего аудируемого лица (табл. 6.8).
Сочетание двух или более факторов может повысить или понизить значимость угроз. Например, угрозы близкого знакомства, возникшие с течением
времени в связи с усиливающимися тесными взаимоотношениями между лицом, привлеченным к заданию по аудиту, и членом руководства клиента, будут
ниже в случае ухода с должности соответствующего члена руководства и возникновения нового взаимоотношения.
1
Протокол Совета по аудиторской деятельности при Минфине России от 27 июня 2018 г. № 40.
230
Таблица 6.8
Факторы, влияющие на угрозу независимости
Факторы, влияющие на угрозу независимости
Факторы, касающиеся
лица, привлеченного
к заданию по аудиту
а) общая продолжительность взаимоотношения с аудируемым лицом, включая наличие такого взаимоотношения в
период предыдущего трудоустройства данного лица в другой аудиторской организации;
б) период времени, в течение которого данное лицо являлось участником аудиторской группы, а также характер
функций данного лица в аудиторской группе;
в) степень руководства, проверки и надзора за работой
данного лица со стороны более старшего персонала;
г) возможность данного лица, в зависимости от его старшинства, оказывать влияние на результат аудита, например, путем принятия ключевых решений или руководства
работой других участников аудиторской группы;
д) близость личных взаимоотношений между данным лицом и руководством аудируемого лица или лицами, отвечающими за его корпоративное управление;
е) характер, частота и масштаб взаимодействия данного
лица с руководством аудируемого лица или лицами, отвечающими за его корпоративное управление
Факторы, касающиеся
аудируемого лица
а) характер и сложность вопросов бухгалтерского учета и
бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица,
а также изменения в таких вопросах;
б) недавние изменения в составе руководства или лиц, отвечающих за корпоративное управление;
в) недавние структурные изменения в организации аудируемого лица, которые влияют на характер, частоту и масштаб возможного взаимодействия между лицом, привлеченным к заданию по аудиту, и руководством аудируемого
лица или лицами, отвечающими за его корпоративное
управление
Значимость угроз должна быть оценена и при необходимости должны
быть приняты меры предосторожности для устранения угроз или сведения их
до приемлемого уровня.
Модель поведения аудитора при наличии тесных деловых отношений с
клиентом представлена на рис. 6.14.
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]