Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Основы менеджмента. Учебное пособие-1
.pdf
Следовательно, до половины средств, поступающих на предприятие,
должны быть перечислены в строго определенные сроки. Поэтому весьма
логичным будет составление бюджета налогов с учетом регламента платежей.
По оценкам специалистов, между величиной налогового бремени и уровнем организации процедур по налоговому планированию существует взаимосвязь. Так, при налоговом бремени предприятия 10–15 % – необходимость
в налоговом планировании минимальна. С ростом величины бремени до 40
% – необходимы регулярные мероприятия. Если же налоговое бремя превышает 50–60 %, то требуется уже специальная программа развития, обязательный налоговый анализ, экспертиза организационных, юридических,
финансовых мероприятий и инноваций налоговых менеджеров (например,
замена договоров купли – продажи на договор комиссии).
Исходные данные налоговой и финансовой отчетности ОАО «Сельхозмаш», приведенные в табл. 15.1, позволяют проанализировать показатель налогового бремени в динамике.
Таблица 15.1
Динамика налогового бремени ОАО Сельхозмаш»
Показатели Ед.
изм
Сумма уплаченных
налогов (Н)
Сумма дохода т.р. 102114 158068 155371 138700
Налоговое бремя % 31 28 29 29
т.р. 31385 44187 45623 40150
2005 г. 2006 г. 2007 г. 2008 г.
Рассмотрим потенциал коэффициента эластичности для управления налогами. Его величина показывает, на сколько процентов изменяются налоговые платежи при колебании определяющего фактора на один
процент. Этим фактором на этапе бюджетирования предлагается использовать сумму дохода.
Коэффициент эластичности определяется следующим образом:
Кэ = Н % / V%, (15.2)
где Кэ – коэффициент эластичности; Н – изменения объема налоговых
платежей при изменении определяющего фактора; V – изменение определяющего фактора.
Предел изменения от 0 до 1. Чем ближе коэффициент эластичности
налога к нулю, тем меньше возможность им управлять. Мнение авторов,
что этот коэффициент позволяет оценить степень управляемости налогов, достаточно спорно.
241
Эластичность НДС зависит от выручки только в определенной степени. Можно добавить, что и другие налоги: на прибыль, на имущество,
акцизы, единый социальный налог, то есть наиболее значимые налоги на
предприятии, напрямую не зависят от выручки. Поэтому считаем, что
ранжировать налоги при составлении налогового бюджета по коэффициенту эластичности нецелесообразно.
Вторым этапом процедуры постановки бюджета является установление регламентов. В бюджет налогов включаются две группы показате-
лей: поступление и выбытие налогов. При этом поступления включают
только НДС и частично акциз, получаемый от покупателей, все остальные
налоги, уплачиваемые предприятием, планируются по принципу выбытия.
Методика выбытия налогов отдельно по каждому налогу более рациональна, так как для планирования денежных средств с целью перечисления налога нужно исходить из конкретной даты его уплаты. Не совпадение в сроках уплаты конкретных налогов приведет к недостаточной
объективности налогового бюджета.
Предлагаемая форма налогового бюджета формируется в виде таблицы (табл. 15.2).
Таблица 15.2
Налоговый бюджет (на примере НДС), тыс. руб.
Код
ста-
тей
I. Поступления налогов
1.1 НДС покупателей
II. Выбытия налогов
II.I НДС поставщикам 60,0 50,0 55,0 40,0 45,0 35,0 48,0
II.I
НДС в бюджет
III.I Итого поступлений
III.2 Итого выбытий
III.3 Сальдо поступлений /
выбытий
Статья
Календарная линейка: Итого
11
15
19
1 3 4 7 8
12
16
20
23
24
54,0 72,0 63,0 81,0 54,0 63,0 63,0
+6,0 -
22,0
-8,0 41,0
-9,0 28,0
15,0
27
450
333
117.0
-
В разрезе статей рассматриваются поступления отдельных налогов,
их выбытие, сальдо «поступления – выбытия». Итоговое сальдо «поступления – выбытия» по всем налогам за весь планируемый период, как правило, отрицательное, так как поступления бывают только по 2-м налогам,
в том числе НДС и акцизам. Даты поступлений и выбытия указываются в
правой части таблицы – календарной линейке.
242
Основными прогнозируемыми показателями выступают базы начисления налогов: выручка, оплата труда, прибыль, среднегодовая стоимость имущества. Временные привязки налогов определяются по регламентам инструкций в сочетании со сложившейся практикой производственно-финансовой деятельности компании. Информация для расчетов представляется в
форме анкеты «Исходная информация для бюджета налогов» (табл. 15.3).
Таблица 15.3
Анкета «Исходная информация для бюджета налогов» (по НДС),
тыс. руб.
Сроки
наблюдения (дни)
1–3 300,0
4–7 400,0 18 %
8–11 350,0 18 %
12–15 450,0 18 %
16–19 300,0 18 % 54,0
20–23 350,0 18 % 63,0
24–27 350,0 18 %
Всего 2500,0 450,0
Сумма
дохода
Ставка
НДС
18 % 54,0
Сумма
налога
72,0
63,0
81,0
63,0
В процессе бюджетирования налогов выбытие определяется на основе консолидированной структуры налогов предприятия. Основополагающим элементом бюджетирования является определение горизонта и
шага бюджетирования. Горизонтами бюджетирования могут быть квар-
тал, полугодие, год. Целесообразно выбрать год, так как он является налоговым периодом для большинства налогов, в том числе налога на прибыль, на имущество, единого социального налога.
Шаг налогового бюджета должен отражать сроки и периодичность
налоговых платежей.
Составление налогового бюджета в компании базируется на ее внешней финансовой отчетности и прогнозируемых на ее основе показателях, а также на нормативных актах по налогам. Поэтому очень важно,
чтобы финансовая, бухгалтерская и юридическая служба предприятия работали слаженно.
Формы внутрикорпоративного налогового управления.
Методика налогового управления, кроме составления самого налогового бюджета, предусматривает принятие мер и решений по выполнению налогового бюджета предприятия в целях организации текущего контроля.
Осуществляется он с периодичностью шага бюджета в двух направлениях:
– оперативного контроля по реализации бюджета;
243
– принятия мер по выполнению бюджета на основании оперативных
Налоговый контроль за исполнением бюджета
Финансовая служба
Первичные
данных.
На рис. 15.4 показана взаимосвязь служб на этапе контроля за исполнением бюджета. Без взаимодействия и слияния интересов финансовой,
бухгалтерской и юридической служб предприятия налоговое управление
будет неэффективным. Поэтому рассмотрим элементы взаимодействия и
точки зрения согласования указанных служб предприятия. Оперативный
контроль осуществляется на основании данных, предоставленных бухгалтерской службой. Они формируются посредством первичных бухгалтерских и налоговых документов, отражающих поступления и выбытия
налогов: платежных поручений, авансовых отчетов, счетов-фактур. Бухгалтерский учет и контроль, осуществляемый бухгалтерской службой
предприятия, призван контролировать полноту и своевременность отражения всех аспектов деятельности предприятия.
Контроль за исполнением бюджета
документы по
поступлению и
выбытию налогов (счета
фактуры, платежные документы)
Бухгалтерская служба Юридическая служба
Рис. 15.4. Взаимосвязь служб на этапе контроля за исполнением бюджета
Принятие мер по выполнению бюджета осуществляется финансовой и юридической службами предприятия, при этом следует учитывать,
что одни и те же хозяйственные операции с одинаковыми финансовыми
(денежными) последствиями и материальными потоками, предполагающие одинаковую прибыль, юридически могут быть оформлены совершен-
244
Принятие
решений по
соблюдению
бюджета.
Замена
отношений
но по-разному. Это существенно изменит их последствия, как для целей
бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения. Очевидно, что
бухгалтерская, финансовая и юридическая службы должны четко взаимодействовать друг с другом при разработке стратегии деятельности предприятия и согласовывать свои действия. В процессе согласования должен родиться стратегический документ, на основании которого будут приниматься решения.
Таким документом станет Положение по налоговому управлению на
предприятии, состоящее из трех разделов: бухгалтерской политики, налоговой политики и договорной политики.
Принятие обоснованных управленческих решений на этапе заключения сделки – это основа сохранения и наращивания стоимости фирмы и обеспечения принципов, предусмотренных налоговым управлением.
В процессе своей деятельности предприятия заключают самые различные
коммерческие сделки. Основным правовым документом, которым закрепляются все необходимые условия для реализации сделки, является договор.
Для эффективного управления материальными и финансовыми потоками в
ходе хозяйственной деятельности на предприятии следует организовать:
– проведение качественной экономико-правовой экспертизы заключаемых договоров;
– учет выполнения договоров;
– работу по предъявлению претензий, исков в арбитражный суд для
разрешения возникших споров лицам, нарушившим имущественные права и интересы предприятия.
Экономико-правовая экспертиза договоров предлагается как системное рассмотрение заключаемых договоров с бухгалтерской, экономической и юридической точек зрения в целях определения целесообразности
предлагаемой сделки. Приоритетной по сути признаем финансовую сторону экспертизы, так как финансово-правовая экспертиза договоров пред-
ставляет собой системное рассмотрение заключаемого договора с бухгалтерской, финансовой и юридической точек зрения в целях определения целесообразности предлагаемой сделки. В ее проведении должны
участвовать бухгалтеры, финансисты, юристы, в ряде случаев работники
технических служб. Конечной целью экспертизы является заключение
договора, обеспечивающего эффективную работу предприятия, посредством применения оптимального варианта налогообложения.
Несогласованность условий договора с перечисленными структурами
может привести к заключению неблагоприятных для предприятия договоров, имеющих разнообразные последствия:
245
– непоставка или несвоевременная поставка;
– неоплата или несвоевременная оплата по договору;
– неверное отражение хозяйственных операций по договору и их ре-
зультатов в бухгалтерском учете;
– неоптимальный режим налогообложения сделки, наиболее суще-
ственное для налогового управления.
Нарушение договорных обязательств приводит к финансовым санкциям, а также к неблагоприятным налоговым последствиям для предприятия. Именно поэтому так необходимы совместные усилия бухгалтеров,
финансистов, юристов при заключении договоров.
Каждое юридическое лицо начинает свою деятельность со вступления в сделки путем заключения договоров на поставку сырья, материалов, оказание услуг, реализацию выпускаемой продукции и на другие виды
возникающих правоотношений. В соответствии с действующим законодательством договор считается заключенным, когда между сторонами
достигнуто соглашение по всем существенным его условиям.
При этом существенными являются:
– условия, которые признаны существенными законодательством или
необходимы для договоров данного вида;
– условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Все заключаемые договоры должны подписываться руководителем
предприятия только после проведения финансово-правовой экспертизы,
которая позволит обеспечить согласованность действий различных служб
и снизить до минимума возможность заключения невыгодной для предприятия сделки.
Финансово-правовая экспертиза должна включать в себя:
– правовую;
– бухгалтерскую;
– налоговую;
– финансовую.
Бухгалтерская экспертиза предусматривает анализ возможных вариантов бухгалтерского оформления заключаемых сделок и тесно связана
с налоговой экспертизой, то есть учетом особенностей налогообложения
в рамках хозяйственного договора. Экспертиза договоров сводится к детальному изучению и согласованию всех условий сделки. Пример экспертизы договора купли-продажи и поставки приведен в рис. 15.5.
246
При нарушении условий д
о
говора
уплаты (п
о
лучения)
Юридический аспект
Последствия
товара
условия поста
вки
Включение или невключение расх
о-
Исходя из финансового состояния
Для целей бухгалтерск
о
го
Предмет дог
о
вора
бухгалтерские
Объем поставки
Способы определе-
ния качества и
количества товара
Срок, место и
Условия платежей
и наименование
валюты платежей
Порядок сдачи и
приемки товара
Гарантии поставки,
штрафные санкции
Контроль за наличием данного
товара на складе в необходимом
количестве, создание резерва на
складе под поставку
Включение или невключение рас-
ходов на доставку в стоимость
оценивает, возможна ли отсрочка
платежа, возможно ли погашение
задолженности векселем или иным
имуществом. Оплата в валюте,
отличной от рублей, возможна
учета штрафные санкции уменьшают финансовый результат деятельности при условии указания
их в договоре
товаров
Рис. 15.5. Этапы экспертизы договора купли- продажи и поставки товаров
Планирование размера резерва по
гарантийному ремонту и замене
дов на доставку для целей налогообложения, определение даты получения дохода. При методе исчисления
налогов по начислению определение
даты поставки очень важно. Финансовая служба планирует денежные
средства для уплаты налогов в бюджет в отчетном периоде, особенно
если поставка товара осуществляется с отсрочкой платежа
относятся на расходы (доходы) для
целей налогообложения штрафные
санкции, начисленные вне зависимости от их уплаты (получения).
Если в договоре штрафные санкции отдельно не оговорены, то
отнесение их в расходы (доходы)
производится только в момент
налоговые
Расчет величины суммы налогов с выручки (НДС, акциз).
Как видно, не все условия договора нуждаются в проведении финансово-правовой экспертизы. Например, предприятие заключает договор
купли-продажи на поставку товаров, предусматривающий получение предоплаты. Однако оплата поставщику за товар, приобретенный для перепродажи, по каким-то причинам в текущем налоговом периоде не производился. Проведенная финансово-правовая экспертиза сделки установила
налоговые последствия. Так, налог на добавленную стоимость с реализованного товара заплатить придется, а вычет по налогу не производится,
так как товар не оплачен поставщику. Сложившееся положение ухудшает финансовое положение предприятия. В целях устранения негативного
последствия юридическому отделу нужно срочно пересмотреть этот договор и по возможности заменить его на договор комиссии. В этом случае НДС будет уплачен только с суммы комиссионного вознаграждения,
что значительно меньше, чем с суммы товарооборота. При этом прибыль от сделки не меняется от сути перезаключенного договора.
Из примера следует, что экономическое содержание операции не
меняется, а налоговые последствия разные от сделки купли-продажи и
247
комиссии. Такой метод налогового контроля за исполнением бюджета
называется заменой правоотношений по сделке, что не противоречит действующему законодательству.
Цель налогового анализа – итоговый контроль за выполнением бюджета налогов по окончании бюджетного периода для установления причин отклонения и определения степени их значимости для компании.
Основной его задачей является поиск решений по минимизации отклонений фактического налогового бюджета от планового, прогнозирование и планирование бюджетной политики на последующие периоды.
Методика финансового анализа компании сложилась и является надлежащим инструментом финансового менеджмента. Однако налоговый
анализ по существу является новационным инструментом оптимального
функционирования менеджмента. Мы принимаем и развиваем методические подходы к налоговому анализу с позиции его соответствия указанной цели.
Основные этапы налогового анализа исполнения бюджета налогов
приведены на рис. 15.6 и включают:
1. Анализ абсолютной налоговой нагрузки компании;
2. Анализ относительной налоговой нагрузки компании;
3. Анализ задолженности компании по объектам налогового бюдже-
тирования.
Информационными источниками анализа являются:
– бухгалтерские балансы компании (форма 1);
– отчеты о прибылях и убытках (форма 2);
– налоговые декларации по налогам и сборам;
– технико-экономические показатели деятельности;
– данные статистической отчетности.
Рассмотрим методику анализа на каждом этапе.
Для первого этапа характерны следующие процедуры:
– временной анализ налогов и сборов, уплачиваемых компанией
в горизонте бюджетирования;
– пространственный анализ объектов бюджетирования;
– факторный анализ динамики и структуры налоговых платежей.
Временной анализ определяет динамику сумм объектов бюджетиро-
вания за исследуемый период исполнения бюджета. Рассчитываются цепные и базисные темпы роста платежей по каждой позиции. Выявляются те
объекты, в динамике которых произошли наиболее значимые изменения.
Он позволяет предварительно определить причины этих изменений.
248
Анализ абсолютной нагрузки компании
3.
3.Анализ
I этап
1.1. Временной анализ
налогов и сборов,
уплачиваемых
компанией в горизонте
бюджетирования
2.1. Анализ структуры
налоговой нагрузки
компании
Анализ задолженности по объектам налогового бюджетирования компании
3.1.Анализ
динамики
задолженност
и по налогам
и сборам
1.2.Пространственный
анализ объектов
бюджетирования
Анализ относительной налоговой нагрузки компании
2.2.Анализ общих
3.2.Анализ
структуры
задолженности
по налогам и
сборам
II этап
аналитических
коэффициентов
налоговой нагрузки
III этап
соотношений сумм
задолженностей и
сумм налогов и
сборов,
уплачиваемых
компанией
1.3.Факторный анализ
2.3. Анализ частных
аналитических
коэффициентов налоговой
нагрузки, специфичных для
конкретных отраслей
экономики
динамики и
структуры
налоговых платежей
3.4.Факторный
анализ
возникших
задолженностей
компании
Рис. 15.6. Основные этапы проведения налогового анализа
Цепные темпы роста платежей определяются в разрезе шага бюджета
и по горизонтам бюджетирования. Динамика цепных темпов роста платежей в разрезе шага бюджета показывает долю налога, фактически уплаченного в этом периоде, по отношению к общей сумме налога за бюджетный период (горизонт бюджета), что позволяет проследить изменения платежей по каждому объекту бюджета в течение года.
Определяется как отношение суммы фактических платежей за отчетный период (шаг бюджета) к итоговым фактическим платежам за год
(горизонт бюджета).
249
Базисные темпы роста свидетельствуют, на сколько процентов фактически исполнен плановый налоговый бюджет в разрезе шага и горизонта бюджета. Определяются отношением фактической суммы платежа к плановой.
Пространственный анализ рассчитывает структуру объектов бюджетирования за каждый год (горизонт) фактически исполненного налогового бюджета. Он выявляет платежи, имеющие наибольший удельный
вес в общей совокупности налогов, дает характеристику изменений, произошедших за период (горизонт) бюджета в соотношениях удельных весов налогов, и позволяет предварительно определить причины изменений в динамике объектов бюджетной структуры.
Факторным анализом выявляются факторы, под влиянием которых
произошли наиболее значимые изменения в динамике и структуре налогов и сборов. Следует заметить, что в связи с постоянными изменениями
налогового законодательства не все показатели сопоставимы по годам
исследования. Кроме того, за анализируемый промежуток времени могли произойти существенные изменения и в структуре самого предприятия. Совокупность факторов влияния обширна и включает показатели
экономического и технологического характера.
На этапе факторного анализа принимаются управленческие решения.
Например, установлено значительное увеличение уплаченного налога на добавленную стоимость по отношению к плановому показателю. При этом фактически полученная выручка практически не отличается от плановой, взятой
за основу при составлении бюджета. Увеличение налога в данном случае свидетельствует, что не в полном объеме был использован налоговый вычет в
результате несвоевременной оплаты поставщикам или заключались договоры
с поставщиками, не являющимися плательщиками НДС. Факторный анализ
как раз и позволяет выявить причины, установить виновных в несоблюдении
требований налогового управления и устранить подобные ошибки в будущем.
Таким образом, все указанные процедуры первого этапа анализа в комплексе характеризуют абсолютную налоговую нагрузку компании. Однако ее
величина не дает полного, завершенного представления о степени воздействия
совокупности налогов и сборов на результаты деятельности предприятия.
Второй этап – анализ относительной налоговой нагрузки компании.
Относительная налоговая нагрузка дает не только количественную,
но и качественную характеристику воздействия налоговой системы на
компанию. Поскольку налоги и сборы различаются между собой по
признакам объекта обложения и источникам уплаты, при определении уровня относительной налоговой нагрузки следует учесть это различие и ввести систему расчетных относительных показателей. Они представляют
собой аналитические коэффициенты налогового бремени на различные по-
250
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]