Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Внутренний аудит. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», для магистерских программ «В
.pdf
от установленных норм); кумулятивный, или сальдовый, или
способ нарастающих итогов; способ технического расчета; инвентарный; партионного учета и контроля; партионного раскроя
и др. По каждому из применяемых методов контроля имеется
свой пакет первичных учетных документов, который и будет являться основанием для аудитора при оценке эффективности
применяемых методов контроля.
Способ сигнального документирования предусматривает документальное оформление сигнальными документами отклонений
фактического расхода материальных ресурсов от установленных
норм, нормативов и технических условий качественного состава
материалов. Например, замена одного наименования на другое,
близкое по физико-химическим свойствам, предусмотренная
технологическим процессом, оформляется актом, где рассчитаны экономические последствия замены.
Кумулятивный способ учета количества потребленных в производстве материалов основан на балансировании остатков материалов, оставшихся непотребленными. Баланс имеет вид отчета
с такими показателями: остаток материалов каждого наименования на рабочих местах, в цеховых кладовых на начало смены
(или другого отчетного периода); поступило за смену (или в течение другого отчетного периода); количество материалов, потребленных в течение смены (или в течение другого отчетного
периода); расчетным путем определяется остаток на конец смены
(или другого отчетного периода).
Разновидностью кумулятивного метода выступают сальдовый
метод и способ нарастающих итогов. Сальдовый метод состоит в
отражении количественных остатков материалов на конец смены (или другого отчетного периода) в сальдовой книге. Способ
нарастающих итогов заключается в отражении остатков в количественно-стоимостных оборотных ведомостях вместе с расходом нарастающими с начала месяца итогами. Достоверность
учетных данных подтверждается инвентаризацией, которая может проводиться ежемесячно по более значимым наименованиям
или сплошным методом один раз в год. Аудиторы знакомятся с
выявленными отклонениями, определяют их существенность и
делают определенные выводы.
Способ технического расчета предусматривает сопоставление
в ходе производственного процесса фактического расхода с
нормативным или фактического выхода продукции с плановым
из определенного количества материальных ресурсов.
201
Инвентарный способ основан на принципах выявления отклонений от норм путем сопоставления фактического расхода с
нормативным, рассчитанным на фактический выпуск продукции. Фактический расход материалов определяется следующим
образом: остатки на начало и конец отчетного периода проставляются в отчетах по данным инвентаризаций, поступление обобщается из первичных документов. Разница между остатками на
начало, поступлениями и остатками на конец периода представляет собой фактический расход. Причины возникновения отклонений устанавливаются технологами.
Способ партионного учета и контроля расходования материалов заключается в формировании для целей учета партии наибо-
лее однородных по технологическим параметрам материалов.
Здесь учет представляет информацию не по отдельным наименованиям материалов и поставкам в течение отчетного периода,
а по большим учетным группам. В таком случае внутренний аудитор может проследить, согласно реквизитам первичного документа, где указываются номер партии и кодифицированные
признаки продукции, весь путь расходования материального ресурса от момента запуска до выхода готовой продукции, сопоставить предусмотренное планом количество выпуска и фактически произведенный объем.
Способ партионного раскроя включает документацию, в которой фиксируются результаты раскроя материала на детали, заготовки и другие части машин и механизмов, выявленные отклонения фактического расхода от действующих норм. Основным
документом здесь является раскройный лист с обязательными
реквизитами — количество планируемых заготовок, деталей и
норма расхода на единицу. Аудитор имеет возможность, согласно перечню причин возникновения отклонений, проанализировать их не только в абсолютном выражении, но и в динамике и
по структуре, что позволит ему составить информативный отчет
перед администрацией или руководителем и предложить пути
рационализации учета МПЗ.
Контроль материальных запасов включает в свой состав
процедуры классификации и идентификации затрат, связанных
с созданием и хранением материалов (рис. 8.3).
В свою очередь, каждое из оснований группировки подразумевает обобщение экономически однородных затрат, связанных
с циклом приобретения, и характеристику его технологических
процессов.
202
Ðèñ. 8.3. Основания классификации затрат
снабженческой деятельности
Классификация по видам работ закладывается в основу построения смет затрат и системы контроля за их соблюдением.
В соответствии с этим классификация затрат по видам работ
дополняется группировкой по местам возникновения затрат,
которая зависит от производственной и организационной структуры, и поэтому на каждом предприятии будет разработана своя
номенклатура статей. Следовательно, при внутреннем аудите
затрат на снабженческую деятельность следует использовать ее в
целях исполнения смет.
В зависимости от поставленных администрацией организации перед отделом внутреннего аудита задач аудиторы не только
могут быть ориентированы на решение локальных задач, но и
могут провести проверку всей системы снабжения, хранения и
учета товарно-материальных ценностей, а также эффективности
системы документооборота, связанной с регистрацией, оформлением и сбором данных хозяйственных операций цикла приобретения. Результаты работы отдела внутреннего аудита помогают
руководству решать задачи от обеспечения удовлетворения потребностей администрации в части предоставления контрольной
информации, используемой для принятия управленческих решений, по различным интересующим ее вопросам до сосредоточения усилий на плодотворном и эффективном использовании
материальных ресурсов и устранения причин неэкономичной
работы.
203
Таблица 8.2. Классификация затрат на снабженческую
деятельность
Основания классификации
По компо-
нентам
1. Затраты на
поддержание
запасов, связанные с
владением
запасами
2. Затраты на
хранение
3. Затраты,
связанные с
риском потерь
4. Возможности получения прибыли путем
вложения
средств в
альтернативные направления
5. Затраты,
связанные с
размером
партий
6. Затраты,
связанные с
дефицитом
запасов
7. Затраты на
управление
запасами
По степени
воздействия
Регулируемые
затраты, величина которых находится в прямой
зависимости
от воздействия на них
менеджера
Нерегулируемые затраты, на
величину
которых не
могут влиять
менеджеры
По отноше-
нию к объему
поставок
Вмененные
затраты связаны с инвестициями,
зависят от
количества
купленных
единиц
запаса
Релевантные
затраты связаны с хранением запасов и выполнением заказа
По местам
возникновения затрат
Зависят от
производственной и
организационной структуры организации
По видам
работ
Погрузоразгрузочные
работы
Транспортные работы
Сортировка и
подработка
материалов
Складирование в специализированных складах и складах
открытого
хранения
Физико-химические
анализы и др.
204
8.3. ȼɧɭɬɪɟɧɧɢɣ ɚɭɞɢɬ ɩɪɨɰɟɫɫɚ ɩɪɨɢɡɜɨɞɫɬɜɚ
Цикл деловой активности «Производство» представляет собой совокупность технологических операций, чередующихся в
определенной последовательности и повторяющихся в заданном
темпе, характеризующихся производственным потреблением
средств труда (основных средств и нематериальных активов),
предметов труда (материалов) и непосредственно труда (оплата
за труд) в целях изготовления готовой продукции. В данный
цикл хозяйственных операций входят также процессы возникновения незавершенного производства, его превращения в готовый продукт, приемка готовой продукции, ее испытания и сдача
на склад или в экспедицию.
Практика проведения внутреннего аудита производственного
цикла — самый трудоемкий и сложный участок, требующий
большого объема информации, оперативности получения сведений и хорошего знания технологии производства. В качестве источников информации аудитор может использовать данные (рис.
8.4) управленческого и финансового бухгалтерского учета, оперативного и статистического видов учета. Однако информация
должна быть систематизирована в совокупность, подчинена цели
аудита.
Источники информации для проведения цикла производства
можно условно разделить на шесть групп: первичные документы; сводные учетные документы; регистры аналитического учета;
регистры синтетического учета; внутренняя и внешняя отчетность; внеучетная документация.
Особенностью документооборота цикла производства является то, что практически все первичные документы разрабатываются в организации. Он загружен первичными документами
разных видов учета, в него вовлечены многочисленные формы
первичных документов, аналогичных по содержанию и отличающихся по построению. Каждый документ проходит множество этапов, а каждое функциональное подразделение организует свою информационную систему о производстве с множеством
показателей внутренней отчетности.
В качестве источников информации, требующих знания бухгалтерского учета, выступают регистры аналитического и синтетического учета по счетам (система счетов будет зависеть от применяемой формы построения учета затрат на производство — однокруговая или двухкруговая интегрированная форма, автономная форма организации финансового и управленческого учета)
205
02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по
оплате труда», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты
по социальному страхованию и обеспечению», 20 «Основное
производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»,
40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция»,
90 «Продажи».
Ðèñ. 8.4. Источники информации
для аудита цикла «Производство»
Это свидетельствует о необходимости осуществления внутреннего аудита непосредственно в ходе совершения технологических операций, т.е. текущего контроля. Для каждого экономического субъекта в силу его технологических и организационнопроизводственных особенностей он должен иметь свои специфические методики проверки. Именно организация такого аудита,
который осуществляется, как правило, за отдельными производ-
206
ственными процессами, систематически позволяет контролирующему лицу своевременно обнаруживать допущенные просчеты и оперативно принимать меры по их устранению. Главное
предназначение оперативного аудита как вида внутреннего контроля заключается в том, чтобы предвидеть на будущее возможности возникновения отклонений, при этом руководствоваться в
исследовании историческими данными.
Целью внутреннего аудита производства продукции, выполнения работ и оказания услуг являются проверка состояния и
выявление наличия резервов повышения эффективности использования ресурсов в четырех комплексах (производственные
запасы и затраты, выпуск и себестоимость готовой продукции)
объектов управления производством (рис. 8.5).
ɐɢɤɥ ɩɪɨɢɡɜɨɞɫɬɜɚ
3
ȼɵɩɭɫɤ ɝɨɬɨɜɨɣ
ɩɪɨɞɭɤɰɢɢ
4
ɋɟɛɟɫɬɨɢɦɨɫɬɶ
ɝɨɬɨɜɨɣ ɩɪɨɞɭɤɰɢɢ
Ðèñ. 8.5. Объекты внутреннего аудита
цикла производства
ɉɪɨɢɡɜɨɞɫɬɜɟɧɧɵɟ
ɉɪɨɢɡɜɨɞɫɬɜɟɧɧɵɟ
ɡɚɩɚɫɵ
ɡɚɬɪɚɬɵ
1
2
Каждый из приведенных здесь объектов состоит из нескольких предметов проверки, которые должны подвергаться аудиту в
последовательности стадий производственного процесса: подготовка и освоение производства; непосредственное производство
изделий от момента их запуска до приемки и выпуска готовой
продукции, выполненных заказов и т.д.; обеспечение качества
изделий; поддержание средств труда в работоспособном состоянии; управление производством (менеджмент); утилизация отходов и экологическая деятельность.
207
Здесь под производственным процессом понимается совокупность последовательных действий (функций), направленных
на достижение определенных результатов. Согласно этому положению аудитор должен быть хорошо осведомлен и знать сущность стадий производства, особенности технологического процесса, производственную структуру организации, поскольку это
позволит классифицировать производственные затраты, сгруппировать их по определенным признакам, пригодным для проведения внутреннего аудита.
Далее аудит организации производства проводят по стадиям
производственного процесса. К первой стадии относят подготовку производства и освоение новой продукции. На стадии
подготовки и освоения аудитор обращает внимание: на разработку новых, современных концепций и стратегий в этой области;
сосредоточение сил и ресурсов на НИОКР как главной составляющей инновационной деятельности и подготовки производства
в тесной увязке с производственной инфраструктурой, с системами менеджмента качества и конкурентоспособности предприятия.
В целях проведения аудита стадию подготовки производства
следует разбить на семь видов процессов (маркетинговая подготовка производства, научно-исследовательские и опытноконструктор-ские работы, проектно-конструкторская подготовка, технологическая, организационная, экономическая, социально-экологи-ческая подготовка). Такая классификация позволяет проверить фактически полученный результат от внедрения
мероприятий и сравнить его с желаемой величиной (плановой
прибылью).
Стадию освоения новой продукции рассматривают с позиции
четырех видов процессов: инструментального обеспечения; ремонтно-энергетического обеспечения; транспортно-складского
обеспечения; иных направлений производственной инфраструктуры. Результаты проверки могут быть в оперативном порядке
использованы для устранения обнаруженных отклонений, чем
ускорить освоение новой продукции или применение новой
технологии.
Затраты на подготовку и освоение производства новых изделий и технологий имеют единовременный характер, формируются до начала производственного цикла, имеют разнообразный
состав. В связи с этим аудитор должен убедиться в обоснованности признания затрат расходами на освоение и подготовку и в
правильности выбора учетной политики включения этих затрат
в себестоимость выпуска и продаж.
208
Непосредственно производственный процесс в любой организации является основным, определяющим суть его производственной деятельности. Этот основной процесс включает блок
операций, имеющих прямое отношение к продукту предприятия
и тем самым влияющих на создание добавленной стоимости.
Для успешного проведения внутреннего аудита данного цикла
важна научная классификация процессов производства. В этом
аспекте наиболее приемлема для аудита, например, машиностроительного предприятия классификация производственных
процессов на основе выделения элементарной части технологического процесса в виде неделимой технологической операции,
ее организационной формы, а критерием отбора операций будет
объем трудоемкости работ.
Технологический процесс в машиностроении по своей организации и построению представляет собой функциональнозавершенный участок производства, имеющего конечной целью
выпуск продукции определенного объема. В этой отрасли экономики следует использовать такую характеристику технологического процесса, как системность с присущими ей признаками:
изготовление определенного объема продукции конкретного наименования, выраженное в часах трудоемкости; структура технологических операций в виде их набора исходя из фонда рабочего времени, трудоемкости моделей и серии заказов; расчетный
выпуск продукции, объем выработки, трудоемкость неделимой
операции.
Группировка неделимых технологических операций по названным выше признакам позволит организаторам внутреннего
аудита производства получить информацию о каждом рабочем
месте, эффективности использования трудовых ресурсов, определить уровень их квалификации, производительность труда,
изменение связей между исполнителями и технологическими
операциями, оптимальность выделения центров ответственности, а также правильность выбора критериев их организации.
При обновлении ассортимента продукции устойчивость
группировки будет зависеть от перераспределения объема работ
и технологических операций между исполнителями, сохранения
скорости движения и маршрута материального потока. В таком
случае возникает необходимость исследовать существующую
коммуникационную сеть между производственными участками
цехов или центрами ответственности на предмет своевременности получения информации и контролируемости исполнения
заданий (рис. 8.6). При этом аудитору следует помнить, что под-
209
разделения предприятия, непосредственно осуществляющие производственный процесс или способствующие его осуществлению,
их состав, распределение функций между ними и формируют в
целом производственную систему и коммуникационную сеть
предприятия.
Для примера изображена коммуникационная сеть между шестью производственными участками Смоленской дистанции пути Московской железной дороги, которые обслуживаются тремя
бригадами, специализированными по видам работ. Сеть построена по принципу «каждый с каждым», так как в ней отсутствует участок, занимающий доминирующие позиции.
ɍɱɚɫɬɨɤ ʋ 1 ɍɱɚɫɬɨɤ ʋ 2
ɍɱɚɫɬɨɤ ʋ 3
ɍɱɚɫɬɨɤ ʋ 5
Ðèñ. 8.6. Коммуникационная сеть
ɍɱɚɫɬɨɤ ʋ 4
ɍɱɚɫɬɨɤ ʋ 6
В качестве центра ответственности выделена бригада ¹ 1 с
функциями непосредственного исполнения плана-графика промера, осмотра пути, диагностики участка средствами путеизмерения и дефектоскопии, выявления отклонений в параметрах
технического состояния объектов путевого хозяйства, заполнения отчетной документации по фиксированию выявленных отклонений, передачи документации в технический отдел для
дальнейшего планирования работ, оформление документации по
подтверждению выполненных объемов и качества работ бригадами ¹ 2 и 3. Поскольку бригады специализированы по функциям исполнения и принимают участие в обслуживании всех
участков пути, то даже при перераспределении технологических
операций внутри бригад можно сделать вывод о стабильности
коммуникационной сети и рациональности ее построения.
Значительное место по трудоемкости и необходимости проведения внутреннего аудита занимают процессы исследования
возникновения затрат, признания их расходами. Многообразие
затрат и различные направления их расходования предопреде-
210
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]