Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Внутренний аудит. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», для магистерских программ «В
.pdf
решений, основанный на результатах маркетинговых исследований, а также анализируются ли осуществленные в прошлом
проекты.
Внутренние аудиторы обращают внимание на четкость и со-
гласованность распределения в бизнес-плане ответственности
между персоналом (подчиненность и квалификация специалистов, сроки выполнения заданий, форма отчетности).
Важно определить альтернативность, необходимость и допус-
тимость изменений, вносимых в бизнес-план, особенно влияющих на результаты, сроки и расходы. Каждый проект должен содержать риск в отношении результата, сроков, расходов и др.
Поэтому аудитору целесообразно выяснить, как выявляется, определяется и оценивается риск, что сделано для его уменьшения, как применяются отчисления в резервный фонд и кто ими
распоряжается.
Для изучения бизнес-планов внутренние аудиторы исполь-
зуют различные методы анализа: коэффициентный метод оценки напряженности плана по темпам роста к предыдущему периоду; метод оценки напряженности плана с точки зрения нормативного использования производственных ресурсов; метод
применения апостериорного статистического критерия качества
планирования; методы линейного программирования, компонентного и факторного анализа. Важнейшим моментом аудита
считается использование этих методов для анализа и оценки отклонений от плана, норматива, итога предшествующего года, а
также выявление не только самого факта отклонения, но и установление его причин. Особую роль играет исследование влияния факторов на изменение объема производства продукции.
К ним следует отнести качество и структуру продукции, производственный брак, кооперацию производства, количество отработанного рабочего времени, среднечасовую производительность
труда рабочих.
При проверке производственной программы аудиторы могут
составлять аналитические таблицы: расчет производственной
программы, расхода материалов и трудовых затрат по каждому
наименованию изделий и на весь выпуск за проверяемый период; анализ выполнения производственной программы по периодам и нарастающим итогом, содержащий сравнительные сведения о плановом и фактическом выпуске продукции, а также
расчет планируемой и фактической стоимости товарной продукции, расхода материалов и трудовых затрат.
Аудиторам целесообразно провести анализ и оценку откло-
нений в производственной программе с точки зрения последст-
161
вий их влияния на процесс производства, конечный результат
хозяйственной деятельности и деятельность конкретных работников. По влиянию на выпуск продукции отклонения подразделяются на потери или дополнительный эффект в изменении качества продукции (ухудшение, улучшение, неизменность качества):
x объема производства;
x номенклатуры (конкретной номенклатуры продукции).
Выявление отклонений аудиторами служит основой для оп-
ределения и классификации резервов эффективности хозяйственной деятельности. Под резервами понимают неиспользованные возможности снижения текущих и авансируемых затрат материальных, трудовых и финансовых ресурсов при данном уровне производительных сил и производственных отношений. Устранение всякого рода потерь и нерациональных затрат — один
из путей использования резервов. Иной путь связан с большими
возможностями ускорения научно-технического прогресса как
главного рычага повышения интенсификации и эффективности
производства.
Внутренние аудиторы обеспечивают поиск и мобилизацию
резервов. Они исходят из того, что резервы по конечным результатам воздействия на потенциал предприятия можно классифицировать на резервы повышения объема продукции, совершенствования структуры и ассортимента изделий, улучшения
качества, снижения себестоимости продукции по элементам затрат, или по статьям затрат, или по центрам ответственности;
резервы повышения прибыльности продукции, укрепления финансового положения и повышения уровня рентабельности.
Для рациональной организации поиска резервов необходимо
их группировать по стадиям бизнес-процессов, а также по стадиям создания и эксплуатации изделий. В механизме поиска
резервов аудиторами важно определить условия их выявления, к
которым можно отнести:
x установление ведущего звена в повышении эффективности
производства, т.е. выявление затрат, составляющих основную часть себестоимости продукции и большая экономия
которых возможна при минимальных условиях;
x выделение «узких мест» в производстве, лимитирующих
темпы роста производства и снижения себестоимости продукции;
x учет типа и организационно-правовых форм производства;
x одновременный поиск резервов по всем стадиям жизнен-
ного цикла объекта или изделия;
162
x определение комплексности резервов с тем, чтобы эконо-
мия материалов, например, сопровождалась экономией
труда и времени использования оборудования.
Исходя из имеющихся резервов, организации составляют
финансовые прогнозы. Под прогнозной финансовой информацией понимается информация о будущем финансовом положении,
будущих финансовых результатах деятельности, будущем движении денежных средств экономического субъекта либо отдельных
сторонах его финансово-хозяйственной деятельности в будущем,
подготовленная исходя из допущения, что определенные события произойдут и конкретные действия будут предприняты руководством экономического субъекта.
Задача внутренних аудиторов состоит в том, чтобы проверить,
насколько прогнозная финансовая информация достоверна и соответствует потребностям пользователей, а также установить
применимость принятых при ее подготовке допущений, правильность ее подготовки на основе принятых допущений, адекватность ее представления. Следует учитывать, что чем больший период охватывает прогнозная финансовая информация, тем меньше применимость допущений, принятых при ее подготовке, и
тем больше вероятность возникновения искажений в расчетах.
Для выявления возможных искажений прогнозной инфор-
мации аудитору следует изучить квалификацию лиц, ответственных за подготовку прогнозной финансовой информации; систему внутреннего контроля за подготовкой прогнозной финансовой информации; методы подготовки прогнозной финансовой
информации (математические, компьютерные); методы оценки
и отбора допущений; наличие и причины отклонений фактических данных о деятельности экономического субъекта от данных
прогнозной финансовой информации, подготовленной в предыдущие периоды.
При проверке правильности подготовки прогнозов аудиторы
используют такие процедуры, как выборочные расчеты прогнозных показателей, оценка непротиворечивости данных. Внутренние аудиторы особое внимание должны обращать на те показатели, искажения которых могут существенно повлиять на прогнозируемые результаты, а в необходимых случаях требовать от
руководства организации письменные разъяснения в отношении
применимости допущений, лежащих в основе прогнозной финансовой информации. Прогнозная информация считается адекватной, если она изложена ясно и непредвзято, соответствует
учетной политике организации и имеет пояснения.
163
Задачи функции контроля — количественная и качественная
оценка и учет результатов работы предприятия. В процессе
управления контроль выступает как элемент обратной связи. По
данным контроля проводится корректировка принятых решений, а также норм и нормативов. Контроль должен ориентироваться на полученные результаты, быть своевременным и достаточно простым.
Выбор стратегии развития организации зависит от его фи-
нансового состояния и долгосрочных целей его деятельности.
В результате их анализа и прогноза определяется одна из альтернативных стратегий развития хозяйствующего субъекта с
учетом следующих возможных вариантов его дальнейшего
функционирования:
x сохранение сложившихся тенденций развития организации;
x незначительные корректировки производственно-хозяй-
ственной деятельности без использования значительных
внешних источников финансирования;
x реализация инновационных мероприятий различной
направленности.
При этом необходимо учитывать также и прогнозы развития
внешней среды организации (региональной, отраслевой, национальной, мировой экономики и т.д.).
7.2. ɏɚɪɚɤɬɟɪɢɫɬɢɤɚ ɜɢɞɨɜ ɫɟɝɦɟɧɬɨɜ ɞɟɹɬɟɥɶɧɨɫɬɢ
Эффективное функционирование организации предопределя-
ется оптимизацией ее структуры и деятельности сегментов, что, в
свою очередь, требует совершенствования учетно-аналитической
подсистемы и системы внутрифирменного контроля.
Реализация целей и задач внутреннего аудита системы управ-
ленческого учета, его совершенствование посредством применения
диагностики позволяют осуществить системно-проблемный подход
и логико-критический анализ подсистем управления (сбыта, снабжения, ценообразования и т.д.). Выявление особенностей и тенденций развития каждой подсистемы обусловливает определение
глобальных проблем развития организации в целом и построение
ясной «финансовой картины» экономического субъекта. Диагностику можно использовать в контексте проверки эффективности
функционирования участков учетно-аналитической подсистемы
и системы внутрифирменного контроля.
Круг задач внутреннего аудита применительно к видам дея-
тельности организации по сегментам может быть представлен
164
следующим образом: организация, товар, рынок сбыта, план
маркетинга, план производства, организационный и юридический планы.
Вместе с тем можно расширить сферы применения внутрен-
него аудита, распространив его и на учетно-аналитическую подсистему, организационную структуру управления, управление
кадрами (внутренний аудит персонала) и другие элементы организации. Такой подход связан с необходимостью полного охвата
методами внутреннего аудита всех элементов организации, поскольку выпадение одного из элементов не позволит сформировать целостную картину финансового положения организации и
затруднит принятие эффективных решений.
В целях систематизации внутреннего аудита целесообразно
все показатели, используемые при проведении внутреннего
аудита системы управленческого учета, классифицировать по
ряду признаков (табл. 7.1).
Таблица 7.1
Признак
классификации
По времени действия планового
периода
По характеру распространения Общеэкономические
По степени детализации Специфицированные
По масштабу применения Групповые
По методам разработки Расчетно-аналитические
По характеру решаемых задач Экономические
По способу исчисления Абсолютные
По полученным характеристикам Качественные
По применяемым измерителям Трудовые
По временному отрезку Статистические
Показатели, используемые
внутренним аудитом
Перспективные
Годовые
Текущие
Отраслевые
Региональные
Сводные
Частные
Опытные
Отчетно-статистические
Производственные
Функциональные
Относительные
Количественные
Стоимостные
Условно натуральные
Полностоимостные
Динамические
165
Естественно, что аудиторы в практической деятельности могут
применять множество других способов и методов исследования
системы управленческого учета и системы управления, в частности методы эконометрики, экономической статистики и т.д.
Внутренний аудитор должен также проанализировать:
x отчуждение материальных объектов и платежи между сег-
ментами;
x исключение межсегментных оборотов;
x сопоставление отраженных в отчетности данных со смета-
ми и другими ожидаемыми результатами;
x распределение активов и расходов между сегментами.
При аудиторской проверке следует обратить особое внимание
на соответствие сегментарной отчетности организации принятому
положению по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам»
ПБУ 12/2010, утвержденному приказом Минфина России от
8 ноября 10 г. ¹ 143н (введено начиная с отчетности за 2011 г.).
Начиная с отчетности за 2011 г. представление информации
по сегментам стало обязательным для организаций, являющихся
эмитентами публично размещаемых ценных бумаг. Для остальных субъектов хозяйствования, кроме кредитных организаций,
на которые ПБУ 12/2010 не распространяется, его применение
носит добровольный характер.
В ПБУ 12/2010 (раздел «Выделение сегментов») отсутствует
дифференциация сегментов на операционные и географические.
В качестве одной из основополагающих характеристик сегмента
вводится возможность для сегмента (направления деятельности)
организации сформировать финансовые показатели отдельно от
показателей других частей деятельности организации. Кроме
того, сохраняется утилитарная направленность информации по
сегментам, а следовательно, и принципов их выделения, которые формируются постольку, поскольку в них заинтересованы
лица, наделенные в организации полномочиями по принятию
решений в распределении ресурсов внутри организации и оценке этих результатов, т.е. руководство предприятия.
К критериям признания сегмента отчетным относятся:
x выручка сегмента от продаж покупателям (заказчикам) ор-
ганизации и подразумеваемая выручка от операций с другими сегментами составляет не менее 10% общей суммы
выручки всех сегментов;
x финансовый результат (прибыль или убыток) сегмента со-
ставляет не менее 10% наибольшей из двух величин: суммарной прибыли сегментов, финансовым результатом которых
166
является прибыль, или суммарного убытка сегментов, финансовым результатом которых является убыток;
x активы сегмента составляют не менее 10% суммарных ак-
тивов всех сегментов.
Организация обязана при наличии хотя бы одного из пере-
численных условий считать такой сегмент отчетным.
Норма, обеспечивающая репрезентативность информации по
отчетным сегментам, следующая: на отчетные сегменты должно
приходиться не менее 75% объемов производства организации
(объема выручки от продаж). В противном случае организация
обязана сформировать информацию о деятельности организации
путем искусственного выделения сегментов, т.е. независимо от
того, удовлетворяет ли вновь выделенный сегмент требованиям
к отчетному сегменту, предусмотренным п. 10 ПБУ 12/2010.
Однако в правилах представления информации об отчетных
сегментах рекомендуется ограничивать количество сегментов.
В частности, если число отчетных сегментов более 10, то организации предлагается рассмотреть возможность объединения
отчетных сегментов в целях сокращения их общего количества.
В ПБУ 12/2010 (раздел IV «Оценка показателей отчетных
сегментов») определяются не только правила оценки тех или
иных видов активов и обязательств, но и устанавливается порядок их распределения между собой. Особо следует отметить, что
ПБУ 12/2010 введена новая норма в правилах оценки отдельных
показателей деятельности организации, входящей в информацию по отчетному сегменту. Согласно указанной норме допускается представление данных о финансовых результатах, величине (стоимости) активов, объеме выручки и общей величине
обязательств исходя из оценки, в которой они представляются
полномочным лицам организации для принятия решений (по
данным управленческого учета). В практике деятельности организаций достаточно широко используются внутрифирменные
цены, которые могут существенно отличаться от принятых ею
же правил оценки активов и обязательств, используемых в бухгалтерском учете.
Для обеспечения достоверности информации по отчетным
сегментам организация обязана раскрывать наиболее существенные показатели, а именно:
x выручку от продаж покупателям (заказчикам) по каждому
виду продукции, товаров, работ, услуг или однородных
групп продукции, товаров, работ, услуг;
x по каждому географическому региону деятельности;
167
x величину выручки от продаж покупателям (заказчикам)
организации, в том числе отдельно от продаж в Российской Федерации и от продаж за рубежом;
x стоимость внеоборотных активов по данным бухгалтерского
баланса организации, в том числе размещенных на территории Российской Федерации и за рубежом.
В случае если в оперативных целях руководители организа-
ции используют для характеристики финансовых результатов
(прибыли или убытка) разные правила оценки, то Минфин России требует от организаций применять в этом случае (при представлении информации по отчетным сегментам) правила оценки, используемые в бухгалтерском учете.
То есть в целях соблюдения принципов рациональной орга-
низации бухгалтерского учета, предотвращения дополнительных
трудозатрат хозяйствующим субъектам следует использовать
правила оценки активов и обязательств, доходов и расходов, капитала, применяемые в бухгалтерском учете.
В разделе V «Раскрытие информации по отчетным сегмен-
там» ПБУ 12/2010 установлены требования к информации по
отчетным сегментам, включаемой в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Основные сведения о деятельности организации по отчет-
ным сегментам должны быть сгруппированы по следующим направлениям:
x общая информация;
x показатели отчетных сегментов;
x способы оценки показателей отчетных сегментов;
x сопоставление совокупных показателей отчетных сегмен-
тов с величиной соответствующих статей бухгалтерского
баланса или отчета о прибылях и убытках организации;
x иная информация, предусмотренная ПБУ 12/2010.
В составе общей информации приводится описание приня-
тых в организации критериев выделения отчетных сегментов.
Например, основой такого выделения могут быть виды выпускаемой продукции — для хозяйствующих субъектов машиностроения, пищевой промышленности и т.п. или соответствующие переделы (циклы) — для организаций металлургической и
легкой промышленности и т.п., а также состав выпускаемой
продукции, входящей в каждый отчетный сегмент.
Важнейшими показателями деятельности выбранных отчет-
ных сегментов являются следующие:
x финансовый результат (прибыль или убыток) за отчетный
период;
168
x общая величина активов на отчетную дату;
x общая величина обязательств на отчетную дату (если такие
данные представляются полномочным лицам организации);
x выручка от продаж покупателям (заказчикам) организации;
x подразумеваемая выручка от операций с другими сегмен-
òàìè;
x проценты (дивиденды) к получению;
x проценты к уплате;
x величина амортизационных отчислений по основным
средствам и нематериальным активам;
x иные существенные доходы и расходы;
x налог на прибыль организаций.
Порядок исчисления приведенных показателей следующий.
1. Финансовый результат (прибыли или убытки) за отчетный
период — может указываться прибыль (убыток) от продаж продукции (работ, услуг), выпущенной данным сегментом в отчетном периоде, как разница между договорной стоимостью проданной продукции (работ, услуг) и ее фактической производственной себестоимостью (без учета расходов на продажу) или ее
полной себестоимостью (при распределении расходов на продажу между видами продукции).
2. Общая величина активов на отчетную дату — приводится
величина стоимости имущества, участвующего в производстве
соответствующего вида продукции (отчетного сегмента), сложившаяся на конец отчетного периода.
3. Общая величина обязательств на отчетную дату. В дан-
ных разделах наиболее существенными являются показатели
заемных средств (долгосрочных и краткосрочных), которые
представлены прежде всего полученными организацией кредитами и займами. Распределение данных обязательств между
отчетными сегментами (видами или группами видов продукции, работ, услуг) может осуществляться на основе прямой
принадлежности полученных заемных средств, когда однозначно можно определить назначение таких кредитов и займов.
К сожалению, в ряде случаев сделать это не представляется
возможным, поэтому к остальным кредитам и займам при отнесении их сумм по отчетным сегментам организации должны
применять соответствующие базы распределения (например,
пропорционально плановой (нормативной) себестоимости (стоимости) выпущенной продукции и др.).
Если организация помимо отчетных сегментов имеет и про-
чие сегменты, каковыми, в свою очередь, могут быть сегменты,
169
связанные исключительно с финансовой деятельностью организации, то вся сумма (величина) обязательств по полученным
кредитам и займам (основная сумма долга и начисленные по
ним проценты, отражаемые в составе кредиторской задолженности) независимо от их назначения целиком приводится в составе обязательств прочего сегмента.
Второй не менее существенной «статьей» в составе обяза-
тельств является кредиторская задолженность. При этом номенклатура обязательств, приводимых организациями по данной «статье», достаточно широкая, включая задолженность перед поставщиками и подрядчиками за полученные товарно-материальные
запасы, выполненные работы и оказанные услуги; перед персоналом по оплате труда; перед государственными внебюджетными
фондами; по налогам и сборам и т.д. Несмотря на такое разнообразие видов кредиторской задолженности, подходы к ее распределению по отчетным сегментам должны быть аналогичны применяемым при распределении кредитов и займов. Так, если те
или иные обязательства связаны с деятельностью конкретного
отчетного сегмента, то сумма такого обязательства должна полностью относиться на этот отчетный сегмент. Если подобной
взаимосвязи установить не представляется возможным, то для
распределения обязательств следует использовать соответствующие базы распределения. Например, при распределении задолженности перед внебюджетными фондами в качестве базы распределения целесообразно применять удельные веса фактически
начисленной заработной платы по видам продукции к ее общему объему; при распределении задолженности по налогам и
сборам, например в части НДС, можно использовать в качестве
базы удельный вес объема выпущенной продукции по отчетному
сегменту к общему объему выпуска продукции (работ, услуг) в
договорных ценах; при распределении налога на прибыль —
удельный вес нормативной (плановой) прибыли по видам продукции к ее общему объему и т.д.
4. Выручка от продаж покупателям (заказчикам) организации.
В части распределения между сегментами объемов полученной
за отчетный год выручки серьезных проблем у организаций не
возникнет. В данном случае трудность может заключаться в сопоставлении суммарной величины выручки отчетных сегментов
с величиной выручки организации. Для достижения сопоставимости выручку от продаж по продукции (работам, услугам), не
вошедшей (вошедшим) в номенклатуру отчетных сегментов (на-
170
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]