Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Внутренний аудит. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», для магистерских программ «В
.pdf
препятствующие оптимальному управлению. В организационном аспекте к таким препятствиям можно отнести различного
рода конфликты между подразделениями, недостаточно развитые коммуникационные связи между производственными подразделениями, слабую поддержку руководством предложений по
реорганизации управления, несогласованность системы стимулирования и требований к организации труда, бюрократическое
сопротивление всем нововведениям в части изменений сложившихся взаимоотношений соподчиненности. В частности, из всех
перечисленных факторов, влияющих на состояние контрольной
среды, наибольшее значение имеет отсутствие заинтересованности во введении новых методов управления у высшего уровня
менеджеров, в изменениях разделения функций и полномочий
линейного персонала, нередко вызванных диверсификацией
производства, которая приводит к изменениям в производственной структуре.
Здесь немаловажную роль играет степень участия собственников в управлении компанией, поскольку они напрямую могут
участвовать в принятии решений относительно стиля и принципов управления и формулировать задачи для службы внутреннего аудита, а также выносить результаты проверок на коллективное обсуждение.
Оценка контрольной среды при внутреннем аудите предполагает в первую очередь проверку наличия и соблюдения внутренних стандартов ведения финансового и управленческого учета, оценку состояния двух подсистем бухгалтерского учета, определение соответствия систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля отраслевой специфике деятельности, размерам и
организационной структуре предприятия. Отдельно рассматриваются и оцениваются система документооборота, наличие и
соблюдение графика документооборота, порядок документирования основных производственных операций, составления плановых и отчетных документов. Особое внимание аудиторами
уделяется анализу формирования информации в рамках финансового, управленческого, налогового учета, а также порядку систематизации учетной информации для подготовки и составления
внутренней и внешней отчетности.
Деятельность ревизионной комиссии, службы внутреннего
аудита должна быть обеспечена внутренними регламентирующими документами, в качестве которых выступают учредительные документы и внутренний распорядок деятельности организации, положение о ревизионной комиссии, положение об отделе
71
(группе специалистов) внутреннего аудита, должностные инструкции сотрудников отдела.
Контрольная среда может быть охарактеризована такими
критериями как честность (разделение обязанностей и их исполнение), целостность (правила распределения руководством
полномочий и ответственности), этические ценности (организационные и психологические препятствия), профессионализм
(компетентность сотрудников, повышение квалификации), участие собственника или его представителей в управлении предприятием (в совете директоров и других исполнительных органах), компетентность и стиль работы руководства (управление и
культура контроля), наделение ответственностью и полномочиями руководителей центров ответственности, отделов и служб,
кадровая политика и практика (постоянный или вновь принятый персонал).
Однако в российской практике внутренний аудит сводится,
как правило, к проверке выполнения сотрудниками их обязанностей, а также заданий руководства, т.е. к последующему контролю, который не всегда эффективен, так как не позволяет с
достаточной степенью объективности установить потенциал сотрудников, оценить их подход к делу. Качество работы сотрудников во многом зависит от состояния контрольной среды,
организации контроля исполнения обязанностей со стороны
непосредственного руководителя, разрешительного порядка осуществления изменений в процессе хозяйственной деятельности.
В этой связи целесообразно предложить использование для
оценки состояния контрольной среды системы показателей
стратегических карт сбалансированной системы показателей,
которая основана на выделении финансовой, клиентской, внутренней составляющих и составляющей обучения и роста персонала.
Сбалансированная система показателей, обобщая и систематизируя собранную информацию по названным направлениям,
позволяет установить эффективность управления затратами,
степень лояльности клиентов и заказчиков, приверженности
персонала, уровень построения и развития взаимосвязанных областей бизнеса хозяйствующего субъекта. Например, система
сбалансированных показателей одного из ФГУП машиностроительной отрасли промышленности охватывает характеристику:
x системы управления, ее структуры, выполняемых функций,
управленческих бизнес-процессов, технологии и бизнесопераций;
72
x производственной системы, ее структуры, бизнес-процессов,
технологии, бизнес-операций в рамках этой системы;
x информационной системы, ее организации и структуры,
бизнес-процессов и информационных технологий, бизнесопераций;
x стратегии развития хозяйствующего субъекта, его бизнес-
плана, целевых программ;
x рыночной конъюнктуры и бизнес-рисков хозяйствующего
субъекта;
x прочих аспектов, являющихся потенциальными носителя-
ми резервов повышения эффективности деятельности хозяйствующего субъекта.
Несмотря на то что каждый из показателей имеет свою область применения и характеристики, они логически связаны
между собой и позволяют формировать аудитору необходимую
информацию для оценки состояния контрольной среды. Следовательно, способность внутреннего аудита своевременно определить опасность снижения уровня контрольной среды и оперативно предотвратить его является одним из главных условий
эффективной деятельности организации. Полученные результаты
оценки состояния контрольной среды внутренними аудиторами
позволят внешним аудиторам использовать их в своей работе,
чем сократить время проверки и повысить доверие к внешней
отчетности аудируемого лица.
4.3. ɍɩɪɚɜɥɟɧɱɟɫɤɚɹ ɨɬɱɟɬɧɨɫɬɶ
ɢ ɟɟ ɪɨɥɶ ɜ ɭɩɪɚɜɥɟɧɢɢ ɨɪɝɚɧɢɡɚɰɢɢ
Степень свободы предприятия в формировании показателей
внутренней отчетности определяется возможностью выделения в
качестве центров возникновения затрат, центров ответственности своих структурных подразделений, целями руководства, наличием и качеством нормативно-справочного хозяйства (базы
данных), состоянием бухгалтерской учетной системы в целом, в
том числе составом рабочих бухгалтерских счетов, организационной структурой бухгалтерии, программным обеспечением
учетных процессов, подготовленностью персонала, существующими процедурами сбора и передачи информации и рядом других факторов. В любом случае состав, содержание, формы и
сроки представления управленческой отчетности обусловлены
целью ее составления, размерами и организационной структурой предприятия.
73
Соблюдение сроков представления внутренней отчетности в
бухгалтерию предприятия центрами возникновения затрат, центрами ответственности, складами и другими службами и подразделениями проверяется путем сопоставления даты фактического
поступления с графиком документооборота.
Для повышения действенности внутреннего аудита необходимо использовать оперативную отчетность, которая представляется ежедневно, еженедельно и фиксирует факты хозяйственной жизни по функциональным подразделениям. Однако надлежит иметь в виду, что она имеет ограниченный перечень показателей, не позволяющих сбалансированно судить о производительности и эффективности деятельности организации.
Промежуточная (месячная, квартальная) отчетность включает многочисленные отчеты о разных видах деятельности организации, содержит детализированную и сбалансированную между
выпуском продукции, выполненным объемом работ и оказанных услуг и использованными в этой связи материальными,
трудовыми и финансовыми ресурсами информацию. Представленная интегральными показателями промежуточная управленческая отчетность содержит данные прогнозирования на следующий период.
Годовая управленческая отчетность обычно составляется для
целей управления и связи с финансовой внешней отчетностью,
оценки полученных отклонений между прогнозированными и
отчетными показателями. Показатели, рассчитанные кумулятивным способом на счетах управленческого учета, сверенные с
итоговыми показателями индивидуальной бухгалтерской отчетностью, способствуют повышению доверия внутренних аудиторов к отчетным показателям управленческой отчетности.
Количество информации, необходимой для аудиторской оценки достоверности внутренней отчетности, определяется внутренним аудитором на основе своего профессионального суждения.
При этом он сопоставляет информацию управленческих отчетов с
целями и задачами управления, устанавливает ее связь с принципами управления, к важнейшим из которых для аудита относятся:
принцип делегирования полномочий, принцип целей, принцип
иерархии, принцип рационализации управления, принцип использования нововведений, принцип обеспечения контроля.
По своему функциональному наполнению и роли система
внутренней отчетности должна охватывать следующие сферы системы управления организации (рис. 4.5), обеспечивая тем самым
полноту информации.
74
Ðèñ. 4.5. Сферы управленческой отчетности организации
В данном случае задачей внутреннего аудита выступает подтверждение достоверности показателей внутренней отчетности с
акцентом на эффективность и производительность и в основном
касается перспектив хозяйственной деятельности организации и
ее структурных подразделений. Например, какова эффективность рекламной кампании нового или усовершенствованного
продукта. Для этого исследуются учетная политика и процедуры,
применяемые в отделе маркетинга. Здесь под производительностью понимают достижение поставленной цели, а под эффективностью — использование ресурсов на достижение этой цели.
Рассматривая внутреннюю отчетность как одну из главных
составляющих информационно-аналитического обеспечения внутреннего аудита, можно отметить ее способность активизировать
процессы контроля и ускорять их путем выборки аудитором показателей, систематизированных по направлениям внутреннего
аудита (функциональный, организационный, специальный).
Функциональный. По функциям внутренний аудит предполагает исследовать виды деятельности. Например, функция мате-
75
риально-технического обеспечения, производственная функция,
функция сбыта, функция бухгалтерского учета и т.д. Такая постановка внутреннего аудита не только требует дополнительного
сбора и систематизации информации, но и способствует специализации внутренних аудиторов, повышает их профессиональный
уровень и качества проверок.
Организационный. Предусматривает исследование отдельной
подсистемы или структурного подразделения, дочерних организаций. Основное внимание уделяют взаимодействию подразделений, развитию коммуникационно-информационных связей
между ними, применяемым способам координации. Здесь проверяются своевременность и релевантность отчетных показателей, конечно же, полнота их раскрытия в отчетности, уровень
достоверности. Своевременность оценивается, во-первых, соблюдением установленных сроков предоставления информации
субъекту контроля, а во-вторых, дифференциацией показателей,
отражающих деятельность предприятия по периодам (смена, сутки, неделя, декада, месяц, квартал, год и т.д.).
В наиболее общем виде своевременность поступления информации можно определить путем сопоставления числа показателей, переданных с опозданием (Â
), поступающим субъекту контроля в установленные сроки.
(Â
ó
) со всем их количеством
ï
Коэффициент соблюдения сроков поступления информации
) определяется по формуле
(Ê
ñ
ȼ
Ʉȼ
ɩ
.
ɋ
(4.1)
ɭ
Оценка степени дифференциации информации во временном аспекте проводится по результатам расчета индекса соответствия фактически формируемых показателей перечню, в наибольшей мере удовлетворяющему субъекта контроля по периодичности их формирования. Он определяется как процентное
отношение количества показателей, соответствующих по периодичности формирования запросам субъекта контроля, к количеству показателей, входящих в их оптимальный по периодичности
формирования перечень.
Полнота информации характеризуется потребностью администрации в получении всей совокупности сведений о хозяйственной деятельности подразделений. Критерий оценки полноты
информации должен выражать наличие данных в отчетности о
всех хозяйственных операциях, присутствие разнообразия их
информационных характеристик. Первая часть критерия позво-
76
ляет оценить ответственность руководителей подразделений за
s
выполнение определенных операций (все ли операции нашли
отражение в первичных учетных документах, полностью ли они
переданы для дальнейшей обработки), вторая создает возможность определить качество отчетной информации (расчет индекса полноты информации).
Названный индекс рассчитывается по формуле
k
ɉ ,
(4.2)
где П — индекс полноты информации;
k — число реквизитов-признаков;
s — максимально возможное число реквизитов-признаков.
Индекс находится по отдельным видам информации и объектам аудита. Максимальное значение индекса равно 1. Меньшее значение показывает ухудшение качества информационной
базы и соответственно снижение эффективности проведения
аудита. Наличие развитой информационной базы возможно
лишь при условии проведения постоянных и разносторонних
проверок соответствия содержащихся в ней данных рассмотренным выше критериям качества.
Существенное влияние на обоснованность выводов и рекомендаций, выдаваемых по результатам внутреннего аудита, оказывает уровень достоверности используемой в нем отчетной информации, который предполагает отсутствие в ней каких-либо
искажений. Для количественной оценки степени достоверности
отчетной управленческой информации рассчитывается индекс
достоверности (I
ãäå q — общее количество показателей, содержащихся в информацион-
ной базе контроля;
d — количество показателей, имеющих ошибки и искажения.
):
ä
qd
I
ɞ
,
(4.3)
q
Наличие высокой степени соответствия информации данному критерию позволяет избежать перекрестной проверки сведений структурных подразделений, технологически взаимосвязанных между собой.
Специальный. Организуется в соответствии с потребностями
администрации или собственника. Характеризуется многообразием
задач и, естественно, использованием многопрофильной информации, включая внешнюю. Примерами могут служить выявление
77
хищений в подразделениях, снижение себестоимости выпускаемой
продукции, предотвращение сверхнормативных расходов и т.п.
Изменение условий хозяйствования под воздействием внутренней и внешней среды приводит к необходимости пересмотра
показателей и сроков представления отчетности. Наиболее часто
это происходит с отчетностью подразделений нижних уровней
управления (см. рис. 4.4).
Информационная обеспеченность внутреннего аудита необходимыми сведениями, раскрываемыми в управленческой отчетности, во многом зависит от соблюдения принципа адресности информации. Данный подход к информационному обеспечению предусматривает возможность устранения избыточности
или недостатка информации у ее пользователей. Для этого внутренний аудитор прежде всего определяет иерархическую последовательность проведения аудита по уровням управления и
установления для каждого из этих уровней границ его ведения.
Кроме того, внутренними аудиторами исследуются сектора, по
которым должна составляться и фактически составляется управленческая отчетность. На этом этапе рассматриваются показатели, на которые непосредственное влияние оказывает специфика
подразделения и которые поддаются учету и контролю, анализируются форматы внутренних отчетов, определяется заинтересованный круг лиц в получении отчетной информации.
О полном информационном обеспечении внутреннего аудита
сведениями, содержащимися во внутренних отчетах, можно говорить при условии выполнения следующих аудиторских процедур:
x сделать обзор достоверности и целостности оперативной,
управленческой и финансовой информации и средств, используемых для идентификации, измерения, классификации и представления такой информации;
x провести обзорную проверку показателей внутренней от-
четности, сопоставляя их с плановыми и бюджетными показателями, нормативными документами, учетной политикой, в целях выявления существенного влияния на хозяйственные операции и внутреннюю отчетность;
x выполнить обзорную проверку средств обеспечения акти-
вов и проверить существование этих активов;
x оценить экономию и продуктивность, с которой исполь-
зуются ресурсы;
x осуществить проверку результатов хозяйственных опера-
ций или программ на предмет их соответствия поставленным задачам и целям организации, а также процессов их
78
практической реализации в сравнении с запланированной
методикой.
Итак, информация, предназначенная для осуществления
аудита, должна вызывать интерес у ее пользователей и быть полезной при выполнении определенных задач, поставленных администрацией и (или) собственником. Несоблюдение этого положения влечет за собой появление избыточной информации,
вызывающей непроизводительные трудозатраты на ее получение. В целях установления степени полезности информации для
целей аудита на определенном уровне управления осуществляется ее экспертная оценка пользователями аудиторских отчетов
или экспертами-специалистами со стороны.
4.4. ȼɢɞɵ ɞɨɩɨɥɧɢɬɟɥɶɧɨɣ ɢɧɮɨɪɦɚɰɢɢ
Большое значение в условиях рыночной экономики имеет
контроль за выполнением основного бюджета организации. Обычно в ходе проведения внутреннего аудита он осуществляется путем факторного анализа гибких бюджетов. Здесь исследованию
подвергается весь спектр факторов, оказывающих влияние на
полученные результаты. Источниками информации будут служить генеральный бюджет организации, его операционная, финансовая и инвестиционная части, данные внешней бухгалтерской отчетности, сведения, содержащиеся в управленческих отчетах, а также привлекаются информация из технической документации и результаты обследований внешней среды (рис. 4.6).
Приведенный перечень информационных источников не является дополнительным для всех решаемых внутренним аудитом
задач. Для исследования некоторых специфичных проблем эти
источники будут составлять основу информационной базы. Например, установление влияния внешней среды на изменение
рыночной конъюнктуры и планируемых управленческих решений
по изменению ассортимента требует использования в качестве
информационной основы результатов маркетинговых исследований, проводимых как самим предприятием, так и конкурентами,
независимыми организациями. Исключение составляет техническая и технологическая информация, когда проверяется влияние
вмешательств в процесс производства со стороны менеджера
центра ответственности или в подобных случаях.
Плановая информация способствует выполнению следующих
задач внутреннего аудита: исследование процессов формирования и развития системы комплексного планирования; анализ
79
используемых методов планирования; определение объема необходимой информации, ее источников и путей получения для
планирования; координация отдельных планов по времени и
содержанию; проверка составленных планов на полноту, обоснованность и реальность; определение оптимальных значений
бюджетных показателей на бюджетный период по критериям,
ориентированным на конечные финансовые результаты; выявление случаев несоответствия и рисков; оценка результатов реализации запланированных мероприятий.
Ðèñ. 4.6. Элементы информационной базы
внутреннего аудита
Наибольший объем информации представляет генеральный
бюджет, где аккумулируются и балансируются данные бюджетов
продаж, производственной программы, бюджетов прямых материальных и трудовых затрат, общепроизводственных, управленческих и коммерческих расходов др. (табл. 4.2).
Основные бюджеты позволяют внутренним аудиторам иметь
всю необходимую информацию для оценки финансового положения организации и контроля за его изменением, для оценки
финансовой состоятельности бизнеса, выявления несоответствия
от предусмотренной тактики и стратегии организации, расчета
предпринимательских рисков по бизнес-процессам, определения
привлекательности инвестиционных проектов. Следовательно,
при проведении внутреннего аудита необходимо исследовать все
три основных бюджета в совокупности.
80
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]