Конституционное регулирование и правоприменение в современных условиях глобализации права. Том 1. Сборник статей и докладов по материалам научных меро

Яковлева Ю. Г.

регулирование безопасности осуществляется в соответствии с концепциями и доктринами, например: «Военная доктрина Российской Федерации» (утв. Президентом РФ 25.12.2014 № Пр2976), «Концепция внешней политики Российской Федерации» (утв. Президентом РФ 12.02.2013), «Концепция противодействия терроризму в Российской Федерации» (утв. Президентом РФ 05.10.2009) и т. д.

Подводя итог, нельзя не согласиться с утверждением Мурадян Э. Р. о том, что безопасность можно определить как состояние защищенности личности, общества, государства от внешних

ивнутренних опасностей и угроз, базирующееся на деятельности людей, общества, государства, мирового сообщества народов по выявлению (изучению), предупреждению, ослаблению, устранению (ликвидации) и отражению опасностей и угроз, способных погубить их, лишить их фундаментальных материальных

идуховных ценностей, нанести неприемлемый (недопустимый объективно и субъективно) ущерб, закрыть путь для выживания

иразвития1.

Внастоящее время в результате проведения многочисленных научных исследований в области изучения феномена «безопасность» в науке сформировались различные подходы к определению этой категории. Естественно, что отсутствие единого подхода к пониманию базовой категории «безопасность» будет оказывать влияние и на понятие категории «экономической безопасности».

Таким образом, экономическая безопасность — это не только меры защиты национальных ценностей и интересов, но и способность государства своевременно создавать механизмы реализации

изащиты национальных интересов экономики, поддержания со- циально-политической стабильности общества.

Глазьев С. рассматривает экономическую безопасность как состояние экономики и производительных сил общества с точки зрения возможностей самостоятельного обеспечения устойчивого социально-экономического развития страны, поддержания необходимого уровня национальной безопасности государства, а также

1 Мурадян Э. Р. Личность и государство в сфере обеспечения безопасности: основы взаимодействия. Челябинск: ООО «Издательство РЕКПОЛ», 2011. С. 30.

121

Конституционное регулирование и правоприменение в современных условиях глобализации права

должного уровня конкурентоспособности национальной экономики в условиях глобальной конкуренции1.

По мнению большинства ученых, экономическая безопасность — это качественная характеристика состояния экономической системы, позволяющая определить потенциал экономики: поддерживать нормальные условия для жизнедеятельности населения, обеспечить устойчивое развитие народного хозяйства и реализовать национальные интересы государства.

Анализ содержания экономической безопасности позволяет утверждать, что это целый комплекс, состоящий из финансовой, кредитной, бюджетной и налоговой системы безопасности. Основная задача этих систем заключается в обеспечении гарантии стабильного развития экономики государства.

Важнейшим элементом экономической безопасности является финансовая безопасность.

Современный экономический словарь раскрывает понятие «финансовая безопасность» как создание условий устойчивого, надежного функционирования финансовой системы страны, государства, региона, предотвращающих возникновение финансового кризиса, дефолта, деструкцию финансовых потоков, сбои в обеспечении основных участников экономической деятельности финансовыми ресурсами, нарушение стабильности денежного обращения.

Обеспечение финансовой безопасности, утверждает Арсеньев М., — это деятельность государства и всего общества, направленная на осуществление общенациональной идеи, на защиту национальных ценностей и интересов. Данная деятельность должна быть направлена на предупреждение и противодействие угрозе правам и свободам человека, материальным и духовным ценностям общества, конституционному строю, суверенитету и территориальной целостности страны, а также всесторонне способствовать развитию государства и его граждан, в первую очередь в плане повышения качества их жизни [14, С. 70].

Из вышесказанного следует, что финансовая безопасность является неотъемлемой частью экономической безопасности и пред-

1 Глазьев С. Ю. Безопасность экономическая. Политическая энциклопедия. М: Мысль, 1999. Т. 1.

122

Яковлева Ю. Г.

ставляет собой фундаментальную основу эффективной социальноэкономической политики в условиях глобализации и конкуренции государств.

Состояние финансовой безопасности, позволяющее удовлетворить потребности государства и общества в целом, находится в прямой зависимости от качества ее материального и правового обеспечения и тесно связано с процессом перераспределения финансовых ресурсов между государством и хозяйствующими субъектами. Финансовая стабильность и развитие финансового состояния хозяйствующих субъектов невозможно представить без противодействия налоговым рискам.

Таким образом, налоговая безопасность является важной составляющей системы финансовой безопасности, а значит и экономической безопасности в целом.

Налоговая безопасность является показателем положения защищенности фискальных интересов государства, бизнеса и общества от негативных внешних и внутренних воздействий. Основными задачами налоговой безопасности являются: создание эффективных правовых механизмов защиты, минимизация налоговых рисков, гарантированное стабильное поступление финансовых средств в бюджеты различных уровней.

Следует подчеркнуть, что комплексное исследование проблем

изаконодательного закрепления явления «налоговая безопасность» до сих пор не проводилось.

Анализ современной правовой литературы позволяет утверждать, что налоговая безопасность — это состояние налоговой системы и ее институтов, при котором гарантируется защита и социально направленное развитие финансовой системы в целом

иформируется достаточный для противодействия внутренним и внешним угрозам финансовой безопасности финансовый потенциал1.

Однако такое определение «налоговой безопасности» не затрагивает интересов конкретных плательщиков налогов и сборов.

Налоговая безопасность может определяться как состояние защищенности интересов социума и его структур от внутренних и внешних угроз в сфере налогообложения, обеспеченное и поддерживаемое

1 Олейникова Е. А. Экономическая и национальная безопасность. М.: Экзамен, 2005. С. 13, 14.

123

Конституционное регулирование и правоприменение в современных условиях глобализации права

государственно-правовыми гарантиями, создающими благоприятные условия для стабильного и прогрессивного развития государства, общества и личности в области налоговых отношений.

Сущность налоговой безопасности раскрывается в совокупности ее принципов, к числу которых могут быть отнесены: принцип законности, принцип определенности, принцип добросовестности, принцип соблюдения баланса фискальных интересов государства

ихозяйствующих субъектов, принцип прозрачности и т. д. Принцип законности означает, что установление налога зако-

нами, то есть любой закон должен быть введен исключительно посредством принятия соответствующего законодательного акта представительной (законодательной) властью государства1.

Каждый орган власти наделяется конкретными полномочиями

вобласти введения, отмены налогов, установления льгот, ставок налогов. В соответствии со ст. 12 НК РФ законно установленные федеральные налоги Российской Федерации считаются только те налоги, которые определены НК РФ, региональные налоги — только те, которые устанавливаются НК РФ и законами субъектов Российской Федерации, местные налоги устанавливаются НК РФ и нормативно-правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы (пункт 1 статьи 3 НК РФ); недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав (пункт 3 статьи 3 НК РФ). Принцип, закрепленный

встатье 3 НК РФ, согласуется с конституционной обязанностью платить законно установленные налоги и сборы и освобождает от обязанности уплачивать налоги и сборы, не предусмотренные Налоговым кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.07.2009 № А42-8374/2006).

Конституционный Суд РФ в Определении от 9 апреля 2002 г. № 69-О «По жалобе гражданина Игнатьичева Максима Вячеславовича на нарушение его конституционных прав положениями статей 2, 4 и 5 Федерального Закона «О налоге на игорный

1 Глазьев С. Ю. Безопасность экономическая. Политическая энциклопедия. М.: Мысль, 1999. Т. 1.

124

Яковлева Ю. Г.

бизнес», Законом Нижегородской области «О ставках налога на игорный бизнес» и Законом Ивановской области «О ставках налога на игорный бизнес» пришел к выводу, что принципы налогообложения относятся к основным гарантиям, закрепление которых

вфедеральном законе обеспечивает реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в Российской Федерации».

Таким образом, руководствуясь данными положениями, основным критерием определения принципов является его законодательное закрепление.

Принцип правовой определенности (определенности правовой нормы) как требование к законодателю, сформулированный

вряде Постановлений КС РФ: от 25.04.1995 № 3-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 25.04.2001 № 6-П, от 16.07.2004 № 14-П. Общеправовой критерий определенности, ясности, недвусмысленности правовой нормы следует из конституционного принципа равенства всех перед законом и судом (часть 1 статьи 19 Конституции РФ). Обеспечение равенства возможно только при единообразном понимании и толковании нормы всеми правоприменителями. Неопределенность содержания правовой нормы, напротив, допускает возможность неограниченного усмотрения в процессе правоприменения и неизбежно ведет к произволу, а значит, к нарушению принципов равенства, а также верховенства закона.

Налоговое законодательство не должно допускать произвольного толкования, налогоплательщик должен точно знать время, способ и сумму налога, подлежащего к уплате. Не допускается толкование налогового закона налоговым чиновником.

ВПостановлениях от 08.10.1997 № 13-П, от 11.11.1997 № 16-П и от 28.03.2000 № 5-П Конституционный Суд РФ указал, что неопределенность налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного пунктом 1 статьи 3 Кодекса. В РФ как правовом государстве законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы.

125

Конституционное регулирование и правоприменение в современных условиях глобализации права

Таким образом, при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить (пункт 6 статьи 3), налоговые нормы должны быть формально определены, что позволит обеспечить их правильное понимание и применение; расплывчатое толкование нормы налогового законодательства может привести к нарушению конституционного принципа юридического равенства

ивытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного пунктом 1 статьи 3 НК РФ (Постановление ФАС Московского округа от 03.06.2009 № КА-А40/4667-09).

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 03.03.2006 № А33-5650/05-Ф02-865/06-С1 пояснил правило о том, что акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. В своем письме Минфин России от 18.01.2008 № 03-04-05-01/6 разъяснил, что выражение «какие налоги» имеет в виду виды налогов, порядок определения налоговой базы по налогу, а не их величину, на которую, например, может влиять уровень цен на товары

иуслуги, уровень различных процентных ставок, курсы валют, меняющиеся в зависимости от рыночной конъюнктуры. При этом сам порядок определения налоговой базы остается неизменным. Ясность и определенность порядка уплаты налога гарантируется каждому налогоплательщику основополагающими принципами законодательства о налогах и сборах (письмо Минфина России от 29.04.2008 № 01-СШ/30).

Таким образом, в России как в правовом государстве законы о налогах и сборах должны быть четкими и понятными (ст. 57, ст. 1 ч. 1, 19 ч. 1 и ч. 2, ст. 55 Конституции РФ), следуя этому, конституционный принцип определенности налоговых норм нашел свое закрепление в пунктах 6 и 7 статьи 3 Налогового Кодекса РФ.

Принцип обоснованности, имеющий достаточно веские экономические основания для придания тому или иному требованию статуса принципа налогообложения. Суть этого принципа заключается в том, что при установлении налогов необходимо соизмерять последствия с точки зрения наполняемости бюджетов и с точки

126

Яковлева Ю. Г.

зрения экономической активности плательщиков налогов и сборов, принимая во внимание фактическую способность налогоплательщика к уплате налога. Согласно пункту 3 статьи 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование, то есть наличие у налогоплательщика имущества, дохода или иное основание, имеющее стоимостные, количественные или иные характеристики и не могут быть произвольными. Еще русский экономист Тургенев Н. писал: «Дело не только в том, чтобы правительство получало сколько возможно более доходы, но в том, чтобы доход сей был сколь возможно менее обременителен для народа»1.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 08.11.2011 № 5292/11 установил, что налогообложение денежных сумм, перечисляемых в бюджет в виде налогов, не имеет экономического основания, то есть противоречит основным началам налогового законодательства (пункт 3 статьи 3 НК РФ). ФАС Уральского округа пришел к выводу, что принцип учета при установлении налогов фактической способности налогоплательщика к уплате налога отражает невозможность установления «чрезмерных» налогов без учета фактической способности налогоплательщика к уплате налогов и сборов. Реализация этого принципа осуществляется через установление законодателем налоговой ставки как элемента налогообложения в целях реализации принципа соразмерности и справедливости. Следовательно, установленная государством величина налоговой нагрузки на налогоплательщика должна позволять ему иметь доход после уплаты налогов, обеспечивающий нормальное функционирование (Постановление ФАС Уральского округа от 22.11.2012 № Ф09-11402/12).

4. Принцип нейтральности налогообложения соответствует конституционному принципу юридического равенства и раскрывается

вПостановлениях: КС РФ от 27.05.2003 № 9-П, ФАС Московского округа от 07.05.2008 № КА-А40/3514–08, ФАС Западно-Сибир- ского округа от 19.04.2010 № А27-13916/2008, ФАС Северо-Запад- ного округа от 17.10.2008 № А42-8374/2006; согласно изложенным

вних позициям все субъекты налоговых правоотношений должны находиться в равных условиях при уплате ими установленных платежей, а уменьшение налоговой нагрузки должно быть эконо-

1 Тургенев Н. И. Опыт теории и налогов. СПб., 1818. С. 42.

127

Конституционное регулирование и правоприменение в современных условиях глобализации права

мически обосновано. Избирательный подход к конкретному налогоплательщику противоречит принципу всеобщности и равенства налогообложения, ситуация, при которой добросовестный налогоплательщик не вправе при исчислении налога на прибыль уменьшить сумму дохода на сумму расходов в ситуации, когда его контрагент по гражданско-правовым обязательствам допускает нарушения порядка оформления первичных бухгалтерских документов, недопустима, поскольку находится в противоречии с принципом равенства налогообложения.

4. Принцип добросовестности налогоплательщика. Понятие добросовестного налогоплательщика было введено КС РФ в Постановлении от 12 октября 1998 г. № 24-П «По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».

ФАС Поволжского округа от 31.10.2012 в Постановлении № А57-825/2012 разъяснено, что обнаруженную недобросовестность налогоплательщика так же, как и законность решения, в котором содержится вывод об этом, должен доказать налоговый орган, поскольку налогоплательщик в силу презумпции добросовестности не обязан доказывать свою добросовестность при осуществлении предпринимательской деятельности. Недобросовестность налогоплательщика должна быть установлена безусловными и однозначно истолковываемыми доказательствами.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, разъяснил в Постановлении от 12.10.2006 № 53, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности — достоверны (Постановление ФАС Западно-Сибирско- го округа от 04.12.2012 № А70-59/2012).

Исходя из правовой позиции КС РФ, следует, что в рамках проведения судебного контроля не осуществляется проверка экономической целесообразности решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, наделенных самостоятель-

128

Яковлева Ю. Г.

ностью при осуществлении подобного вида деятельности (Постановлении КС РФ от 24.02.2004 № 3-П). Принцип презумпции добросовестности налогоплательщика предполагает, что налогоплательщики, исполняющие свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет налогов и сборов, находятся под правовой защитой государства, соответственно, недобросовестные налогоплательщики, уклоняющиеся от выполнения своих налоговых обязанностей, не могут пользоваться тем же режимом правовой защиты, что и добросовестные.

ФАС Московского округа от 01.11.2012 в Постановлении № А40- 120327/11-75-479 отметил, что правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающие на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, такие как, например: дополнительное выяснение, соответствует ли фактическое местонахождение поставщиков адресам, указанным в их учредительных документах, установление действительных руководителей этих организаций и исследование достоверности подписей на первичных документах (Постановление ФАС Северо-Западно- го округа от 17.12.2012 № А56-55149/2011).

Неоднозначное толкование налоговых норм судом, налогоплательщиком и налоговым органом наглядно демонстрирует неясности акта законодательства о налогах и сборах, а потому они (налоговые льготы) должны толковаться в пользу налогоплательщика (плательщика сборов, взносов) (ФАС Московского округа в Постановлении от 13.07.2011 № КА-А40/7025–11, в соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ и пунктом 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»), но необходимо отметить, что при рассмотрении подобных налоговых споров, судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы и учитывать, что неустранимые сомнения — это сомнения, которые невозможно устранить, несмотря на использование известных методов толкования законов: грамматического, логического, исторического и иных методов (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.09.2007 № Ф08-5774/2007-2163А).

Обосновать категорию «налоговая безопасность» как совокупность явлений, процессов, отношений в налоговой сфере, регу-

129