Создание льготных предприятий

Законодательством для некоторых категорий налогоплательщиков предоставляются льготные условия налогообложения. Как было указано выше, суть метода создания льготных предприятий заключается в том, что основная налоговая база выводится в льготные предприятия.

Таким образом, при рассматриваемом методе участвуют как минимум два налогоплательщика - основной налогоплательщик и льготное предприятие.

Может возникнуть вопрос: так как льготное предприятие имеет существенные льготы, то не лучше ли сразу зарегистрировать одно льготное предприятие и через него вести свою деятельность?

Во многих случаях так и поступают. Однако иногда целесообразней вести деятельность через основного налогоплательщика, а налоги минимизировать через льготное предприятия.

Для начала рассмотрим категории льготных предприятий.

Предприятия, использующие труд инвалидов

До 2001 г. широко использовались так называемые "инвалидные предприятия". В настоящее время число таких предприятий сильно ограничено. Так, с 1 января 2002 г. льгота по НДС предоставляется только следующим предприятиям (пп.2 п.3 ст.149 НК РФ):

- общественным организациям инвалидов (в том числе созданным как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%;

- организациям, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных выше общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%;

- учреждениями, единственными собственниками имущества которых являются указанные выше общественные организации инвалидов, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям.

Таким образом, если создать предприятие, использующее труд инвалидов, но не отвечающее указанным выше критериям, то такое предприятие не получит льготы по НДС.

По налогу на прибыль льгота рассматриваемым предприятиям также не предоставляется.

В то же время льгота для таких предприятий установлена по налогу на имущество. В пп."и" ст.4 Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" установлено, что не облагается налогом имущество общественных организаций инвалидов, а также других предприятий, учреждений и организаций, в которых инвалиды составляют не менее 50% от общего числа работников.

Таким образом, предприятия, в которых инвалиды составляют не менее 50% от общего числа работников, могут использоваться для минимизации выплат по налогу на имущество. С этой целью в такое льготное предприятие может быть перенесена налоговая база по налогу на имущество.

Рассмотрим несколько практических схем использования льготных предприятий.

Схема 1

Предположим, что организация планирует осуществлять деятельность по предоставлению имущества в аренду или лизинговую деятельность. Стоимость имущества, передаваемого в аренду или лизинг, облагается налогом на имущество. Таким образом, может быть создана организация, в которой инвалиды составляют не менее 50% от общего числа работников, для осуществления такой деятельности. В этом случае стоимость имущества этой организации не будет облагаться налогом на имущество.

Схема 2

Предположим, что организация производит и реализует продукцию на сумму 120 млн руб. в год (в том числе НДС 20 млн руб.). Для улучшения качества продукции планируется приобрести оборудование на сумму 100 млн руб. Ставка налога на имущество - 2%.

Нетрудно подсчитать, что сумма налога на имущество составит почти 2 млн руб. в год ("почти" потому, что амортизация уменьшает налоговую базу).

Чтобы сократить налоговые платежи, может быть создана организация с численностью инвалидов не менее 50% от общего числа работников. Эта организация приобретет оборудование и будет предоставлять его в аренду первой организации.

Предположим, что годовая стоимость аренды - 12 млн руб. (в том числе НДС 2 млн руб.).

В этом случае потерь на НДС не возникнет, так как обе организации вместе уплатят общую сумму НДС в размере 20 млн руб. Так, первая организация уплатит НДС в сумме 18 млн руб. (20 - 2), льготное предприятие - 2 млн руб.

Выигрыш же на налоге на имущество составляет почти 2 млн руб. в год.

Применяя эту схему, следует учитывать следующее:

- если льготное предприятие предоставляет имущество в аренду, то увеличивается оборот и соответственно сумма налога на пользователей автомобильных дорог. В нашем примере сумма дополнительно уплачиваемого налога составляет 100 тыс. руб. в год (10 млн руб. х 1%). Она значительно меньше, чем сумма сэкономленных средств, следовательно, схема выгодна;

- при установлении цены на аренду оборудования необходимо придерживаться правил ст.40 НК РФ, регулирующей применение контроля за ценами сделки. Иными словами, цена аренды должна соответствовать рыночным ценам.

Организация и индивидуальный предприниматель,

применяющие упрощенную систему налогообложения

Статья 18 НК РФ предусматривает специальный налоговый режим - упрощенную систему налогообложения субъектов малого предпринимательства.

Этому режиму посвящен Федеральный закон от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства".

В некоторых случаях применение упрощенной системы существенно снижает налоговое бремя. Субъекты малого предпринимательства имеют право выбора системы налогообложения, учета и отчетности, иными словами, они могут перейти к упрощенной системе или вернуться к принятой ранее системе.

Для организаций (юридических лиц) упрощенная система налогообложения предусматривает замену уплаты совокупности установленных законодательством РФ федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за отчетный период. Для организаций сохраняется действующий порядок уплаты таможенных платежей, государственных пошлин, единого социального налога.

Для индивидуальных предпринимателей применение упрощенной системы предусматривает замену налога на доходы физических лиц и налога на доход, полученный от осуществляемой предпринимательской деятельности, оплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью. Согласно разъяснениям МНС России индивидуальные предприниматели, оплачивающие стоимость патента, платят также НДС и налог с продаж.

Применять упрощенную систему могут предприятия, на которых предельная численность работающих (включая работающих по договорам подряда и иным договорам гражданско-правового характера) составляет не более 15 человек независимо от вида осуществляемой ими деятельности.

Предельная численность работающих для организаций включает всех работающих в их филиалах и подразделениях.

Под действие упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности не подпадают организации, занятые производством подакцизной продукции, организации, созданные на базе ликвидированных структурных подразделений действующих предприятий, а также кредитные организации, страховщики, инвестиционные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, предприятия игорного и развлекательного бизнеса и хозяйствующие субъекты других категорий, для которых Минфином России установлен особый порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности.

Субъекты малого предпринимательства имеют право перейти на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, если в течение года, предшествующего кварталу, в котором произошла подача заявления на право применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, совокупный размер валовой выручки данного налогоплательщика не превысил суммы 100 000-кратного МРОТ, установленного законодательством РФ на первый день квартала, в котором произошла подача заявления.

Вновь созданная организация или вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель, подавшие заявление на право применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, считаются субъектами упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности с того квартала, в котором произошла их официальная регистрация.

Для индивидуальных предпринимателей годовая стоимость патента устанавливается законодательством субъекта РФ.

Например, в Москве в соответствии с Законом г. Москвы от 16.10.1996 N 29 "О порядке налогообложения субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности" (ст.4) годовая стоимость патента для индивидуального предпринимателя составляет:

- в первый год работы в качестве субъекта упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности - величину, равную 12-кратному размеру МРОТ, установленному законодательством РФ на момент получения патента;

- во второй год - величину, равную 24-кратному размеру МРОТ, установленному законодательством РФ на начало календарного года;

- в третий и последующие годы - величину, равную 48-кратному размеру МРОТ, установленному законодательством РФ на начало календарного года.

Как видно из указанных выше размеров платы за патент, их сумма невелика.

Для организаций объектом обложения единым налогом в упрощенной системе может быть совокупный доход или валовая выручка. Выбор объекта налогообложения осуществляется органом государственной власти субъекта РФ и устанавливается нормативным актом.

В случае если объектом обложения является совокупный доход, то налог исчисляется по ставкам:

- в федеральный бюджет - в размере 10% от совокупного дохода;

- в бюджет субъекта РФ и местный бюджет - в суммарном размере не более 20% от совокупного дохода.

То есть максимальная ставка может составлять 30% от суммы совокупного дохода.

При этом совокупный доход исчисляется как разница между валовой выручкой и стоимостью использованных в процессе производства товаров (работ, услуг) сырья, материалов, комплектующих изделий, приобретенных товаров, топлива, эксплуатационных расходов, текущего ремонта, затрат на аренду помещений, используемых для производственной и коммерческой деятельности, затрат на аренду транспортных средств, расходов на уплату процентов за пользование кредитными ресурсами банков (в пределах действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ плюс 3%), оказанных услуг, а также сумм НДС, уплаченных поставщикам, налога на приобретение автотранспортных средств, отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды, уплаченных таможенных платежей, государственных пошлин и лицензионных сборов.

Когда объектом налогообложения является валовая выручка, то налог исчисляется по ставкам:

- в федеральный бюджет - в размере 3,33% от суммы валовой выручки;

- в бюджет субъекта РФ и местный бюджет - в размере не более 6,67% от суммы валовой выручки.

То есть максимальная ставка может составлять 10% от суммы выручки.

Следует отметить, что во многих регионах ставки устанавливаются существенно ниже максимальных.

В то же время, несмотря на кажущуюся очевидность преимущества, прежде чем принять решение о переходе на упрощенную систему, необходимо сравнить, получит ли организация или индивидуальный предприниматель выгоду от ее применения.

Пример. Организация занимается реализацией товаров в розницу, приобретая товар по цене 120 руб. и реализуя по цене 180 руб. Издержки обращения составляют 10 руб. на единицу товара.

С суммы реализации уплачиваются налоги:

НДС - 10 руб. (30 - 20);

налог на пользователей автомобильных дорог - 0,5 руб.;

налог на прибыль - 9,6 руб. ((180 - 30 - 100 - 10) х 24%);

итого налогов - 20,10 руб. (к этой сумме следует прибавить налог на имущество).

Предположим, что по упрощенной системе ставка налога составляет 10% от валовой выручки. В этом случае при цене реализации 180 руб. сумма налога составит 18 руб.

Если организация осуществляет реализацию товаров оптом, то переход на упрощенную систему может оказаться невыгодным. Это связано с тем, что покупателям (организациям и индивидуальным предпринимателям) может быть невыгодно отсутствие входящего НДС при приобретении товаров.

Следует обратить внимание на норму п.2 ст.2 Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", в которой говорится, что под действие упрощенной системы налогообложения не подпадают организации, созданные на базе ликвидированных структурных подразделений действующих предприятий.

Применение этой нормы рассмотрим на следующем примере.

Пример. Существует организация, которая осуществляет деятельность, связанную с предоставлением имущества в аренду, обслуживанием переданного в аренду имущества. С целью снижения налогового бремени было принято решение перейти на упрощенную систему. Однако сумма выручки за предшествующий год по организации превышает установленный предел 100 тыс. МРОТ.

В рассматриваемом случае организация может разделиться на 2 организации, одна из которых будет предоставлять имущество в аренду, а другая по договору с арендатором - обслуживать это имущество. Тогда выручка по каждой из фирм снизится и может удовлетворять установленному критерию.

Но в силу указанной выше нормы вторую организацию могут не признать субъектом упрощенной системы, как организацию, созданную на базе ликвидированного структурного подразделения действующего предприятия.

Если же рассматриваемая деятельность только начинается, то имеет смысл сразу создать две организации: для предоставления имущества в аренду и обслуживания этого имущества. В этом случае рассмотренная выше норма п.2 ст.2 Закона не может быть применена.

Применение более сложных схем использования

субъектов, применяющих упрощенную систему

Как было указано выше, в г. Москве и иных регионах стоимость патента для индивидуального предпринимателя, перешедшего на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, сравнительно невелика. Этот факт можно использовать для минимизации налоговых выплат.

Прежде всего рассмотрим порядок налогообложения индивидуального предпринимателя, принимающего упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности.

Налог на доходы физических лиц

В соответствии с п.3 ст.1 Федерального закона "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты установленного законодательством РФ подоходного налога на доход, полученный от осуществляемой предпринимательской деятельности, уплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью.

То есть налог на доходы физических лиц индивидуальные предприниматели не платят, вместо этого они оплачивают стоимость патента. Как было указано выше, в г. Москве стоимость патента определяется в соответствии со ст.4 Закона г. Москвы "О порядке налогообложения субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности" и составляет незначительную величину.

Оплата годовой стоимости патента осуществляется индивидуальным предпринимателем ежеквартально равными долями в сроки, указанные в патенте.

Если индивидуальный предприниматель отказывается от применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности до истечения трехлетнего срока, он уплачивает в бюджет г. Москвы разницу между величиной стоимости патента в третий год за весь период деятельности и суммой, уплаченной за этот же период. При этом для расчета принимается размер МРОТ, действующий на момент подачи заявления об отказе от упрощенной системы.

Единый социальный налог

Статьей 237 НК РФ установлено, что для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, налоговая база определяется как произведение валовой выручки и коэффициента 0,1.

Если индивидуальный предприниматель использует наемный труд, то со стоимости начисленных в пользу работников доходов уплачивается единый социальный налог по ставкам, указанным в ст.241 НК РФ.

НДС

В Письме Минфина России от 15.11.2000 N 04-03-20 говорится:

"Согласно Федеральному закону от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" применение такой системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает замену установленного законодательством РФ подоходного налога на доход, полученный от осуществляемой предпринимательской деятельности, уплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью. Таким образом, индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, с 1 января 2001 г. должны исчислять и уплачивать налог на добавленную стоимость в общеустановленном порядке".

Заметим, что в соответствии со ст.145 НК РФ индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от уплаты НДС, если в течение предшествующих трех последовательных налоговых периодов налоговая база индивидуальных предпринимателей, исчисленная по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп.1 - 3 п.1 ст.146 НК РФ, без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн руб.

Следует учесть, что согласно ст.2 Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ субъекты малого предпринимательства имеют право перейти на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, если в течение года, предшествующего кварталу, в котором произошла подача заявления на право применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, совокупный размер валовой выручки данного налогоплательщика не превысил суммы 100 000-кратного МРОТ, установленного законодательством РФ на первый день квартала, в котором произошла подача заявления.

С 1 января 2001 г. МРОТ для целей налогообложения составляет 100 руб. Следовательно, 100 000-кратный МРОТ составит 10 000 000 руб. Если выручка индивидуального предпринимателя составит за год более 10 000 000 руб., то после одного года применения упрощенной системы предприниматель будет обязан перейти на обычную систему налогообложения, учета и отчетности.

Указанные выше особенности налогообложения индивидуального предпринимателя, перешедшего на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, и положены в основу схемы.