8.Щодо виконання платниками єдиного податку функцій податкового агента

Слід звернути увагу, що Законом N 4014 запроваджено інший, ніж діяв до 2012 року, порядок виконання суб'єктами господарювання – платниками єдиного податку функцій податкових агентів щодо виплачуваних фізичним особам доходів. Це нововведення ставить "єдинщиків" у більш привілейоване становище в порівнянні з іншими податковими агентами, оскільки зменшує їм обсяг обов'язків, а відповідно і скорочує ризики застосування до них штрафних санкцій за невиконання таких обов'язків.

Так, якщо до 2012 року "єдинщики" (як ФОПи, так і юридичні особи) повинні були утримувати ПДФО за ставкою 15 (17%) із доходів нарахованих (виплачених, наданих) будь-якій фізичній особі, в тому числі і підприємцю, то з 2012 року платник єдиного податку виконує передбачені ПКУ функції податкового агента виключно у разі нарахування (виплати, надання) оподатковуваних податком на доходи фізичних осіб доходів на користь фізичної особи, яка перебуває з ним у трудових або цивільно-правових відносинах. Тобто починаючи з 1 січня 2012 року ФОПи – "єдинщики" звільняються від нарахування та утримання ПДФО з доходів, нарахованих (виплачених) іншим фізичним особам – підприємцям.

Оскільки у пункті 297.3 статті 297 глави 1 розділу XIV ПКУ йдеться про обмеження виконання платниками єдиного податку функцій податкового агента, передбачених ПКУ, то з цього слідує, що "єдинщики" не повинні не тільки утримувати ПДФО з виплачуваних іншим підприємцям доходів, а й не повинні повідомляти органи ДПС про виплачені доходи у податковому розрахунку за формою N 1ДФ.

Отже, як бачимо з Закону N 4014, не зовсім вона є простою, ця нова спрощена система оподаткування. Але, як кажуть, — практика є критерієм істини. Тому про переваги або недоліки нового порядку оподаткування доходів, запропонованого для "спрощенців", можна буде казати лише після застосування норм 1 глави розділу XIV ПКУ хоча б протягом першого кварталу 2012 року.

9.Фізичні особи — підприємці на загальній системі оподаткування

Об'єкт оподаткування

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 розд. IV Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (ви­ручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господар­ською діяльністю такої фізичної особи — підприємця.

ЧД= ЗД- Вд,

Де:

ЧД- чистий оподаткований дохід

ЗД- загальний оподаткований дохід

В- документально підтверджені витрати, пов’язані з господарською діяльністю

Фізична особа — підприємець формує дохід за касовим методом. Тобто датою при формуванні загального оподатко­вуваного доходу є дата фактичного надходження коштів на банківський рахунок (до каси) або отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів, тобто застосову­ється касовий метод.

До складу загального оподатковуваного доходу зараховується виручка, що надійшла фізичній особі — підприємцю як у гро­шовій, так і в натуральній формі, а саме:

— виручка у вигляді безготівкових грошових коштів, що надійшли на банківський рахунок чи в готівковій формі безпосередньо підприємцю чи його працівникам на місці здійснення розрахунків (утому числі відсотки банку);

— виручка в натуральній (негрошовій формі);

— суми штрафів і пені, отримані від інших суб'єктів підприємництва за договорами цивільно-правового характеру за порушення умов договорів та інші до­ходи, пов'язані із здійсненням підприємницької ді­яльності.

Щодо витрат, які ураховуються при визначені об’єкту оподаткування.

Відповідно до п. 177.4 ст. 177розд. IV Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ) до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально під­тверджені витрати, що включаються до витрат вироб­ництва (обігу) згідно з розд. III ПКУ.

Тобто до складу витрат, включаються витрати які:

1. пов’язані безпосередньо з отриманням доходу (п. 177.2 ст. 177 ПКУ);

2. вони повинні мати документальне підтвердження (п. 138.10 ст. 138 ПКУ)

3. під­тверджені відповідними документами про їх оплату.

Так, зокрема, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ) до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням до­ходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат виробництва (обігу) згідно з розд. III «Податок на прибуток підприємств» цього Ко­дексу (п. 177.4 ст. 177 ПКУ).

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 ПКУ витрати, які вра­ховуються для визначення об'єкта оподаткування, ви­знаються на підставі первинних документів, що під­тверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розд. 2ПКУ.

Згідно з нормою гл. 58 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 р. № 435-IV за договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк. Відповідно до ст. 762 гл. 58 Цивіль­ного кодексу за користування майном з наймача справ­ляється плата, розмір якої встановлюється договором найму.

Таким чином, витрати на комунальні послуги, ви­користані в орендованому приміщенні, уключаються до валових витрат фізичної особи — підприємця (орендаря) на підставі рахунків орендодавця, в яких наведений розрахунок вартості спожитих орендарем комунальних послуг, обчислений пропорційно площі, що займає такий орендар в орендованому приміщенні. Зазначені розрахунки проводяться орендодавцем згідно з умовами відповідних договорів щодо відшко­дування вартості комунальних послуг та мають бути узгоджені з орендарем.

 

Віднесення ПДВ до складу витрат фізособи-підприємця, що не є платником ПДВ

Згідно з п. 177.3 ст. 177 ПКУ для фізичної особи — підприємця, зареєстрованої як платник податку на до­дану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни при­дбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Згідно з п.п. 139.1.6 п. 139.1 ст. 139 розд. III ПКУ для платників податків, які не зареєстровані як плат­ники податку на додану вартість, до складу витрат входять суми податку на додану вартість, сплачені у складі ціни придбаних товарів, робіт, послуг, вартість яких належить до витрат такого платника податку. При цьому розд. 3 ПКУ набирає чинності з 1 квітня 2011 року. Тобто до моменту набрання чинності розд. 3 ПКУ діють норми Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (Далі - Закон).

Отже, до складу валових витрат уключаються суми внесених (нарахованих) податків, зборів (обов'язкових платежів), установлених Законом України "Про систему оподаткування" від 25.06.91 р. № 1251-ХІІ, за винятком податків, зборів (обов'язкових платежів), передбачених п.п. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5 Закону, зокрема податку на додану вартість. Ураховуючи вищевикладене, фізичні особи — підприємці, які не зареєстровані як платники податку на додану вартість, мають право включати до складу витрат вартість придбаних товарів (робіт, послуг), до складу ціни яких входить ПДВ.

 Склад витрат та порядок їх визначення зазначено у ст. 138 розд. III ПКУ, відпо­відно до якої до складу витрат уключаються, зокрема, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страху­вання, оперативну оренду основних засобів, інших не­оборотних активів загальновиробничого призначення (п.п. «в» п.п. 138.10.1. ст..138 ПКУ). Крім того, до складу витрат відносяться, зокрема, суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страху­вання.

 З 01.04.2011 р. до складу валових витрати фізичних осіб підприємців, що оподатковуються за загальною системою оподаткування, згідно з п.п. 139.1.12 п. 139.1 ст. 139 розд. III ПКУ не включаються до складу валових витрати, понесені у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) та інших матеріальних і нематеріальних активів у фізичної особи — підприємця, що сплачує єдиний податок (крім витрат, понесених у зв'язку з придбанням робіт, послуг у фізичної особи — підприємця — платника єдиного податку, яка здійснює діяльність у сфері інформатиза­ції).

Ставка оподаткування доходів фізосіб-підприємців

Відповідно до п. 177.1ст. 177 розд. IV Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755^1 (далі — ПКУ) доходи фізичних осіб — підприємців, отримані протягом календарного року від провадження госпо­дарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в п. 167.1ст. 167 ПКУ.

Згідно з п. 167.1 ст. 167 розд. IV ПКУ ставка податку становить 15 % бази оподаткування щодо одержаних доходів фізичною особою — підприємцем, а у разі якщо загальна сума отриманих платником податку у звітному податковому місяці доходів перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, установленої за­коном на 1 січня звітного податкового року, ставка податку становить 17 % суми перевищення.

Згідно з п. 177.2 ст. 177 розд. IV ПКУ об'єктом опо­даткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (ви­ручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господар­ською діяльністю такої фізичної особи — підприємця.

Авансові платежі

Відповідно до п.п. 177.5.1 п. 177.5 ст. 177 розд. IV Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ) авансові платежі з податку на доходи фізичних осіб розраховуються підприємцем самостійно, але не менш як 100 % річної суми податку з оподатковуваного доходу за минулий рік (у співставних умовах), та сплачують до бюджету по 25 % що­кварталу (до 15 березня, 15 травня, 15 серпня і 15 лис­топада).

Фізичні особи — підприємці, які перейшли із спрощеної системи оподаткування на загальну систему оподаткування подають податкову декларацію за ре­зультатами звітного кварталу, в якому відбувся перехід на загальну систему оподаткування. Платники податку розраховують та сплачують авансові платежі у строки, визначені п.п. 177.5.1 п. 177.5 ст. 177 ПКУ, що наста­нуть у звітному податковому році. Ураховуючи вищевикладене, фізичні особи — підприємці, які пере­йшли протягом поточного звітного року зі спрощеної системи оподаткування на загальну систему опо­даткування нараховують та сплачують авансові платежі на підставі квартальної декларації, яка по­дається ними після закінчення кварталу, в якому від­бувся перехід.

Наприклад, якщо платник податків пе­рейшов на загальну систему оподаткування з II квар­талу, то декларація подається після закінчення цього кварталу і авансові платежі нараховуються платником самостійно з урахуванням суми податку, що нарахову­ється на доходи, зазначені в декларації.

Фізичні особи — підприємці, які зареєстровані про­тягом року в установленому законом порядку або перейшли зі спрощеної системи оподаткування на за­гальну систему оподаткування чи сплачували фіксо­ваний податок до набрання чинності ПКУ, подають податкову декларацію за результатами звітного квар­талу, в якому розпочата така діяльність або відбувся перехід на загальну систему оподаткування.

Уперше зареєстровані підприємці в податковій декларації також зазначають інформацію про майновий стан та доходи за станом на дату державної реєстрації під­приємцем.

Остаточний розрахунок податку на доходи фізич­них осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням спла­ченого ним протягом року податку на доходи та суми плати за торговий патент на підставі документаль­ного підтвердження факту їх сплати. Надмірно спла­чені суми податку підлягають зарахуванню в рахунок майбутніх платежів з цього податку або поверненню платнику податку в порядку, передбаченому цим Кодексом.

Отже, авансові платежі з податку на доходи фізичних осіб розраховуються підприємцем само­стійно та сплачуються до бюджету щокварталу (до 15 березня, 15 травня, 15 серпня і 15 листопада). При цьому ПКУ передбачено, що остаточний роз­рахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно зданими, зазначеними в річній податковій декларації та у разі надмірно сплачених сум податку вони підлягають зарахуванню в рахунок майбутніх платежів з цього податку або поверненню платнику податку.

Оформлення первинних документів для підтвердження витрат фізичної особи — підприємця

Діє з 01.04.2011 р. Згідно з п. 177.4 ст. 177 Податко­вого кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-УІ (далі — ПКУ) до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать докумен­тально підтверджені витрати, що включаються до витрат виробництва (обігу) згідно з розд. III цього Кодексу.

Склад витрат та порядок їх визначення викладено у ст. 138 розд. III ПКУ. Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПКУ витрати, які враховуються для визначення об'єкта опо­даткування, визнаються на підставі первинних доку­ментів, що підтверджують здійснення платником по­датку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського об­ліку, та інших документів, установлених розд. II цього Кодексу. Платник податку для визначення об'єкта опо­даткування має право на врахування витрат, підтвер­джених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.

 

Витрати фізособи-підприємця на загальній системі оподаткування у І кварталі 2011 року

Відповідно до п. 177.4 ст. 177 Податкового ко­дексу України від 02.12.2010 р. № 2755-УІ (далі — ПКУ) до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних дотриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат виробництва (обігу) згідно з розд. III ПКУ. При цьому розд. III ПКУ набирає чинність лише з 1 квітня 2011 року.

Тобто до періоду набрання чинності розд. III ПКУ діють норми Закону України «Про оподаткування при­бутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (далі — Закон).

Відповідно до ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.92 р. № 13-92 до складу витрат, безпосе­редньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) відповідно до п. 5.2 ст. 5 За­кону.

Ураховуючи вищевикладене, фізичні особи — під­приємці на загальній системі оподаткування при поданні до органу ДПС податкової декларації за ре­зультатами календарного року мають право вклю­чати до складу валових витрат за І квартал 2011 року витрати, які визначені у л. 5.2 ст. 5 Закону.

 

Книга обліку доходів і витрат фізособи-підприємця на загальній системі оподаткування

Відповідно до п. 177.10 ст. 177розд. IV Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI фізичні особи — підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку до­ходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом державної податкової служби.

 

У Книзі обліку доходів та витрат суми ПДВ не відображаються

Згідно зі ст. 177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI для фізичної особи — під­приємця, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми по­датку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Таким чином, фізичні особи — підприємці, які працюють на загальній системі оподаткування та зареєстровані платниками ПДВ, в Книзі обліку до­ходів та витрат суми доходів і витрат відображають без ПДВ.

Строки подання декларації

Відповідно до п.п. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49 розд. II та п. 177.5 ст. 177 розд. IV Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI фізичні особи-підприємці подають до органу державної податкової служби по­даткову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року протягом 40 ка­лендарних днів, що настають за останнім календар­ним днем звітного (податкового) року, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.

 

Податкова декларація подається незалежно від того, чи провадиться діяльність

Таким чином, фізична особа — підприємець на за­гальній системі оподаткування повинна надавати за результатами календарного року податкову де­кларацію про доходи незалежно від того, чи про­вадилась протягом звітного року підприємницька діяльність, чи ні.

Виплата доходу юридичною особою фізичній особі — підприємцю

Відповідно до п. 177.8 ст. 177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ) під час нарахування (виплати) фізичній особі — підпри­ємцю доходу від операцій, здійснюваних в межах об­раних нею видів діяльності, суб'єкт господарювання, який нараховує (виплачує) такий дохід, не утримує податок на доходи у джерела виплати, якщо фізич­ною особою — підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію свідоцтва про державну реє­страцію її як суб'єкта підприємницької діяльності.

До того ж це правило не застосовується в разі на­рахування (виплати) доходу за виконання певної ро­боти та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що від­носини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до праців­ника чи роботодавця відповідно до пп. 14.1.195 та 14.1.222 п. 14.1 ст. 14 ПКУ.