3. Особливості оподаткування кредитних спілок

За даними Нацкомфінуслуг, станом на 30 вересня 2011 року кількість кредитних спілок становило 610, членами яких було 1,122 млн. чоловік. Обсяг загальних активів КС був на рівні 2,433 млрд. грн.

Кредитна спілка – це неприбуткова організація, заснована фізичними особами, професійними спілками, їх об'єднаннями на кооперативних засадах з метою задоволення потреб її членів у взаємному кредитуванні та наданні фінансових послуг за рахунок об'єднаних грошових внесків членів кредитної спілки.

За своєю природою кредитні спілки (далі – КС) дуже схожі з банками: і ті й інші видають кредити. Разом із тим існує принципова відмінність між цими фінансовими установами. Основна мета діяльності КС – задоволення потреб їх членів у взаємному кредитуванні та наданні фінансових послуг за рахунок об'єднаних грошових внесків, а не отримання прибутку.

З чого починається діяльність КС

Загальна схема створення КС виглядає таким чином. Для створення КС необхідно не менше 50 осіб, об'єднаних хоча б за однією з таких ознак: вони мають загальне місце роботи або навчання чи належать до однієї професійної спілки, об'єднання професійних спілок, іншої громадської чи релігійної організації або проживають в одному селі, селищі, місті, районі, області.

Зауважимо, що вимоги про мінімальну кількість членів КС необхідно дотримуватись виключно на момент створення такої організації. При цьому невідповідність такої особи в подальшому таким ознакам не призведе до її виключення із членів КС (п. 4 ст. 10 Закону № 2908).

Умовно процедуру створення КС можна розбити на такі етапи.

Етап 1 :проведення засновницьких зборів

На засновницьких зборах майбутні члени КС вирішують такі питання:

• приймають рішення про створення КС, що оформляється протоколом і підписується головою та секретарем;

• затверджують статут КС2;

• обирають органи управління КС (спостережну раду3 і ревізійну комісію);

• призначають уповноважених осіб для проведення держреєстрації КС;

• вирішують інші питання, пов'язані зі створенням КС (наприклад, визначають порядок покриття витрат на реєстрацію КС, приймають положення про формування різних фондів, визначають структуру та політику надання послуги тощо);

• складають реєстр осіб, які брали участь у засновницьких зборах (список засновників). 

Етап 2:державна реєстрація

КС набувають статусу юридичної особи з моменту їх державної реєстрації, передбаченої Законом № 755.

Для державної реєстрації КС подається реєстраційна картка (форма № 1) і документи, визначені ч. 2 ст. 8 Закону № 2908, а саме:

• протокол засновницьких зборів, до якого додають реєстр осіб, які брали участь у засновницьких зборах (список засновників КС), складений з урахуванням вимог ч. 3 ст. 6 Закону № 2908;

• два нотаріально засвідчені примірники статуту КС, скріплені підписом голови спостережної ради КС;

• копію платіжного доручення про сплату реєстраційного збору. 

Етап 3 :набуття статусу фінансової установи

Для набуття статусу фінансової установи КС подає до Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України (далі – Держфінпослуг) документи, перелік яких передбачено п. 9 Положення про внесення інформації про кредитні спілки до Державного реєстру фінансових установ, затвердженого розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 22.06.2004 р. № 10994. 

Етап 4: отримання ліцензій

1)Для здійснення діяльності із залучення внесків (вкладів) членів на депозитні рахунки, а також для надання фінансових кредитів за рахунок залучених коштів, крім внесків (вкладів) членів на депозитні рахунки, КС одержують ліцензію. Порядок отримання ліцензії КС визначено Ліцензійними умовами провадження діяльності кредитних спілок щодо надання фінансових послуг, затвердженими розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 02.12.2003 р. № 146.

2)Для отримання ліцензії КС подають до Держфінпослуг пакет документів. До речі, не так давно їх перелік було істотно розширено. Так, якщо раніше, крім заяви на отримання ліцензії, потрібно було надати один документ, то сьогодні – дванадцять. Причому, якщо буде відсутній хоча б один із документів, то заяву про видачу ліцензії буде залишено без розгляду.

Етап 5: відкриття рахунків та реєстрація в податкових органах

Проходження КС таких процедур, як відкриття рахунка в банку, узяття на облік у податковому органі, фондах, відбувається в загальному порядку.

Як уже зазначалося, кредитні спілки належать до неприбуткових організацій. Тому до числа реєстраційних процедур відноситься набуття статусу неприбуткової організації відповідно до вимог Положення про Реєстр неприбуткових організацій та установ.

Для внесення до Реєстру неприбуткових організацій КС подають до органу податкової служби за своїм місцезнаходженням реєстраційну заяву за формою № 1-РН та копії засновницьких документів.

При включенні КС до Реєстру неприбуткових організацій їй присвоюють ознаку неприбуткової організації 0010.

Особливості оподаткування внесків до кредитної спілки.

Формування капіталу КС відбувається за рахунок внесків його членів. Наведемо в таблиці види внесків та їх основну характеристику.

 

  Таблиця

Вид внесків	Характеристика	Напрямок використання
Вступний внесок	Обов'язковий внесок, що вноситься особою одноразово при вступі до КС.* При виході члена КС цей внесок не підлягає поверненню. На цей внесок проценти не нараховують	На формування резервного капіталу
Обов'язковий пайовий внесок	Обов'язковий внесок, що вноситься особою при вступі до КС.* Розмір цього внеску є однаковим для всіх членів КС. Підставою для повернення цього внеску є припинення членства у КС. На цей внесок за підсумками фінансового року може розподілятися дохід у вигляді плати (процентів) у розмірі та в порядку, установлених загальними зборами	На формування пайового капіталу
Додатковий пайовий внесок	Сплачується членом** КС у розмірах, строки та в порядку, визначених статутом КС. За підсумками фінансового року нерозподілений дохід, що залишається в розпорядженні КС, розподіляється між її членами пропорційно розміру їх пайових внесків у вигляді процентів у порядку, установленому загальними зборами КС. Крім цього, протягом року, але не частіше одного разу на квартал, на ці внески може нараховуватися плата (проценти), порядок і періодичність якої визначають загальні збори. Підставою для повернення цього внеску є припинення членства у КС. На підставі письмової заяви члена КС додатковий пайовий внесок може бути повернено або спрямовано на погашення кредиту і процентів за його користування за умови дотримання КС нормативів достатності капіталу, платоспроможності та ризикованості операцій. Пунктом 3 ст. 21 Закону № 2908 передбачено, що дохідність цих внесків не може перевищувати більше ніж удвічі середньозважену процентну ставку дохідності внесків (вкладів) членів КС на депозитних рахунках за їх наявності	На формування пайового капіталу
Цільовий внесок у додатковий капітал	Необов'язковий чи обов'язковий поворотний внесок, який має цільове призначення. На цей внесок проценти не нараховують. Підставою для повернення цього внеску є припинення членства у КС	На формування додаткового капіталу
Внесок (вклад) на депозитний рахунок	Такі кошти член КС вносить у готівковій чи безготівковій формі на договірних засадах. Нарахування процентів, строки і порядок повернення таких внесків визначаються відповідним договором. За такими внесками зобов'язання КС перед одним своїм членом не можуть бути більше 10 % від загальних зобов'язань КС	- ***
Благодійний внесок до додаткового капіталу	Може вноситися як членами КС, так і сторонніми фізичними та юридичними особами. На такі внески проценти не нараховуються	На формування додаткового капіталу
* Членство у КС настає із дня сплати особою вступного та обов'язкового пайового внесків у порядку, передбаченому статутом КС. У разі якщо вступний та обов'язковий пайовий внески сплачено у різні дні, першим днем членства вважається день сплати обов'язкового пайового внеску. ** Умови залучення, повернення додаткових пайових капіталів та умови розподілу доходу у вигляді процентів протягом року чи розподілу доходу за підсумками фінансового року на ці внески є однаковими для всіх членів КС. *** Депозитні внески (вклади) не формують майно КС, а належать членам КС на праві приватної власності.

 

В цілому порядок оподаткування кредитних спілок, який був раніше передбачений Законом України від 28.12.1994 р. №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», збережено в Податковому кодексі України. Як і раніше, кредитні спілки з точки зору оподаткування мають особливий статус.

Відповідно до пп. «в» п. 157.1 ст. 157 ПКУ кредитні спілки, створені в порядку, визначеному відповідним законом, відносяться до неприбуткових установ і організацій. За визначенням, наведеним у пп. 14.1.121 ст. 14 ПКУ, неприбутковими установами та організаціями є установи та організації, основною метою діяльності яких є не одержання прибутку, а провадження благодійної діяльності та меценатства й іншої діяльності, передбаченої законодавством.

Види доходів кредитних спілок, які звільняються від оподаткування, вказані в п. 157.4 ст. 157 ПКУ:

1)кошти, які надходять до кредитних спілок у вигляді внесків на потреби, передбачені законом;

2)доходи від здійснення операцій з активами (у тому числі пасивних доходів) кредитних спілок;

3) дотації або субсидії, отримані з державного або місцевого бюджетів, державних цільових фондів або в межах технічної чи благодійної, у тому числі гуманітарної, допомоги, крім дотацій на регулювання цін на платні послуги, які надаються неприбутковим організаціям або через них їх одержувачам згідно з законодавством з метою зниження рівня таких цін.

Однак у разі отримання прибутку від неосновної діяльності неприбуткові установи та організації є платниками податку на прибуток (пп. 133.1.4 ст. 133 ПКУ). Податок вони також повинні сплачувати при отриманні доходів, що підлягають оподаткуванню відповідно до розділу ІІІ ПКУ. При цьому в п. 152.6 ст. 152 ПКУ вказано, що неприбуткові організації сплачують податок від неосновної діяльності з урахуванням ст. 157.

Зокрема на підставі п. 157.11 ст. 157 ПКУ кредитна спілка зобов'язана сплатити податок на прибуток, у разі якщо вона отримує дохід із джерел інших, ніж визначені в п. 157.4. ст..157ПКУ.

Податок на прибуток визначається як різниця між сумою доходів, отриманих із таких інших джерел, та сумою витрат, пов'язаних з отриманням таких доходів, але не вище суми таких доходів. При цьому сума амортизаційних відрахувань не враховується.

 

Надання податкової звітності. З 1 квітня 2011 року набрав чинності Порядок складання податкового звіту про використання коштів неприбуткових установ та організацій, затверджений Наказом ДПАУ від 31.01.2011 р. №56 (далі – Порядок №56), який у цілому повторив усі положення Порядку складання податкового звіту про використання коштів неприбутковими установами й організаціями, затвердженого Наказом ДПАУ від 11.07.1997 р. №233 (в редакції від 03.04.2003 р. №153).

Податковий звіт має статус податкової декларації. Відповідно до п. 46.1 ст. 46 ПКУ податкова декларація – це «документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу в строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку».

Кредитні спілки, які включені до Реєстру неприбуткових організацій та установ і мають ознаку 0010, повинні подавати цей звіт щоквартально впродовж 40 календарних днів, наступних за звітним кварталом, тобто у строки, встановлені для подання квартальної звітності. У випадку порушення цього терміну застосовується штраф відповідно до п. 120.1 ст. 120 ПКУ.

Зокрема неподання або несвоєчасне подання податкової звітності платником податків тягне за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого впродовж року було застосовано штраф за таке порушення, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Податковий звіт складається наростаючим підсумком з початку календарного року.

В частині І податкового звіту вказуються суми отриманих кредитною спілкою неоподатковуваних доходів, а також суми витрат, понесених за рахунок таких доходів у межах неприбуткової діяльності. Зокрема кредитні спілки повинні заповнити в частині І податкового звіту такі рядки:

щодо доходів:

• рядок 3.2, в якому вказується загальна сума доходів, у тому числі:

• рядок 3.2.1 «сума коштів, які надходять до кредитних спілок у вигляді внесків на потреби, передбачені законом»;

• рядок 3.2.2 «доходи від здійснення операцій з активами (без врахування пасивних доходів) кредитних спілок»;

• рядок 3.2.3 «пасивні доходи, отримані з джерел, визначених законом про кредитні спілки»;

• рядок 3.2.4 «дотації або субсидії, отримані з державного або місцевого бюджетів, державних цільових фондів або у межах технічної чи благодійної, у тому числі гуманітарної, допомоги, крім дотацій на регулювання цін на платні послуги, які надаються неприбутковим організаціям або через них їх одержувачам згідно із законодавством з метою зниження рівня таких цін»;

• рядок 3.2.5 «доходи, отримані як третейський збір»;

щодо витрат:

• рядок 9 «загальна сума профінансованих видатків неприбуткової установи (організації), крім бюджетних установ (організацій)», у тому числі:

• рядок 9.1 сума витрат на утримання неприбуткової організації, крім бюджетних, у межах кошторису;

• рядок 9.2 витрати, що здійснюються неприбутковими організаціями для виконання діяльності, визначеної для них як основна законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації (сума рядків 9.2.1-9.2.9), у тому числі:

• рядок 9.2.1 для провадження благодійної діяльності;

• рядок 9.2.2 для провадження екологічної діяльності;

• рядок 9.2.3 для провадження оздоровчої діяльності;

• рядок 9.2.4 для провадження аматорської спортивної діяльності;

• рядок 9.2.5 для провадження культурної діяльності;

• рядок 9.2.6 для провадження просвітницької діяльності;

• рядок 9.2.7 для провадження освітньої діяльності;

• рядок 9.2.8 для провадження наукової діяльності;

• рядок 9.2.9 для інших потреб, передбачених статутними документами.

Потрібно звернути увагу на новий рядок у частині І податкового звіту. Так, у рядку 3.2.5 вказується сума доходу, отриманого як третейський збір, що передбачено в п. 157.16 ПКУ для всіх неприбуткових установ і організацій. У ст. 8 Закону України від 11.05.2004 р. №1701-IV  «Про третейські суди» передбачено, що постійно діючі третейські суди можуть утворюватися та діяти при багатьох зареєстрованих згідно з чинним законодавством України неприбуткових організаціях: всеукраїнських громадських організаціях, всеукраїнських організаціях роботодавців, всеукраїнських асоціаціях кредитних спілок, об'єднаннях, асоціаціях суб'єктів підприємницької діяльності – юридичних осіб, у тому числі банків, тощо.

Об’єкт оподаткування, як і раніше, обчислюється в частині ІІ податкового звіту. Так, оподаткуванню підлягає сума прибутку, що визначається як різниця між доходами, які не звільняються від оподаткування, та сумою витрат, які пов’язані з одержанням таких доходів.

Потрібно звернути увагу на те, що податковий звіт потрібно подавати навіть у тому випадку, якщо впродовж звітного податкового періоду кредитна спілка не проводила ніякої діяльності і не отримувала ніяких доходів. У такому випадку у відповідних рядках звіту ставляться прочерки.

Важливим питанням є підтвердження доходів та витрат. В п. 1.6 Порядку №56 вказано, що дані, наведені в податковому звіті, повинні ґрунтуватися на даних бухгалтерського обліку та відповідати правилам складання податкової звітності. Отже, податковий звіт слід складати лише на підставі даних бухгалтерського обліку і відповідно до правил складання податкової звітності. Саме тому потрібно враховувати п. 135.2 ст. 132 Кодексу, в якому вказано, що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу. Також у п. 138.2 ст. 138 визначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу. Тобто всі доходи та витрати, які відображаються кредитною спілкою в податковому звіті, в обов’язковому порядку повинні бути підтверджені первинними документами.

Вимоги щодо первинних документів вказані в ст. 9 Закону України від 16.07.1999 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Зокрема первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити:

• назву документа (форми);

• дату і місце складання;

• назву підприємства, від імені якого складено документ;

• зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

• посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції й правильність її оформлення;

• особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Порядок визнання оподатковуваних доходів та витрат

 

На підставі п. 133.1.4 ст. 133 ПКУ неприбуткові організації є платниками податку на прибуток у разі отримання прибутку від неосновної діяльності. Тобто за таких умов на неприбуткову організацію поширюються загальні правила оподаткування, встановлені для платників податків.

Дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар, а дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг (п. 137.1 ст. 137 ПКУ).

При цьому відповідно до п. 137.4 ПКУ датою отримання доходів, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, є звітний період, в якому такі доходи визнаються згідно з цією статтею незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань). Але суми безповоротної фінансової допомоги та безоплатно отримані товари (роботи, послуги) на підставі п. 137.10 ПКУ вважаються доходами на дату фактичного отримання платником податку товарів (робіт, послуг) або за датою надходження коштів на банківський рахунок чи в касу платника податку.

Аналогічно потрібно враховувати й інші положення п. 137 ПКУ у щодо дати визнання доходів. Зокрема доходи у вигляді орендних / лізингових платежів визнаються за датою нарахування таких доходів, яка встановлена відповідно до умов укладених договорів (п. 137.11), доходи від продажу іноземної валюти – за датою переходу права власності на іноземну валюту (п. 137.12) і так далі.

Зрозуміло, що в даному випадку потрібно врахувати головну вимогу щодо неприбуткового характеру діяльності організацій, які включені до Реєстру неприбуткових організацій та установ. Відповідно до п. 157.14 ст. 157 ПКУ центральний орган державної податкової служби вирішує питання про виключення організацій із Реєстру неприбуткових організацій та установ і оподаткування їхніх доходів у разі порушення ними положень цього ПКУ та інших законодавчих актів про неприбуткові організації. До порушень також віднесено використання звільнених від оподаткування коштів на цілі, не передбачені статутом, зокрема для провадження господарської діяльності.

Кошти та майно, використані не за цільовим призначенням, вважаються доходом і підлягають оподаткуванню за загальною ставкою податку на прибуток.

У зв’язку з цим потрібно врахувати особливості здійснення господарської діяльності кредитною спілкою, встановлені статтею 21 Закону України від 2001.12.2002 №2908-III "Про кредитні спілки", оскільки не допускається провадження кредитною спілкою іншої діяльності, крім передбаченої цим законом.

При відображенні в податковому обліку витрат, пов'язаних з отриманням оподатковуваних доходів, насамперед потрібно врахувати, що вони відображаються в податковому звіті лише в межах суми таких доходів. Відповідно до п. 138.2 ПКУ витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних бухгалтерських та інших документів, встановлених розділом II ПКУ.

Кредитна спілка також повинна враховувати, що понесені нею витрати на підставі п. 138.5 ПКУ визнаються як «інші витрати» в тому звітному періоді, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку.

У п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. №318 вказано, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Таким чином, у податковому обліку кредитної спілки оподатковувані доходи та витрати, пов’язані з їх одержанням, повинні відображатися за загальними правилами, встановленими для платників податку на прибуток.