–о неисправленных в финансовой отчетности искажениях в результате ошибок, отнесенных руководством клиента к разряду несущественных, как по отдельности, так и в совокупности.

Сообщение лицам, наделенным руководящими полномочиями, об искажениях в результате мошенничества аудитор должен готовить, когда:

–был обнаружен случай мошенничества, независимо от того, приведет ли он к существенным искажениям финансовой отчетности;

–было получено доказательство, свидетельствующее о возможном факте мошенничества, даже если для финансовой отчетности это не является существенным.

В случае, когда аудитор приходит к выводу о невозможности завершения аудита по причине искажения в результате мошенничества или подозрения в мошенничестве, то он должен:

• учесть профессиональную и юридическую ответственность применительно к конкретным обстоятельствам;

• рассмотреть возможность отказа от задания. В таком случае аудитору следует обсудить с руководством клиента соответствующего уровня и лицами, наделенными руководящими полномочиями, отказ аудитора от задания и причины, а также рассмотреть существующие профессиональные и юридические требования для сообщения об отказе от задания и причинах лицам, назначившим аудитора, или в некоторых случаях регулирующим органам.

Руководство клиента несет ответственность за предотвращение

иобнаружение искажений в результате мошенничества и ошибок. Для этого организуется адекватная система внутреннего контроля, в том числе система бухгалтерского учета, которые уменьшают, но не исключают полностью возможность мошенничества и ошибок.

Аудитор не несет и не может нести ответственность за предотвращение мошенничества и ошибок, однако проведение аудита может выступать в качестве сдерживающего фактора.

2.6. Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности

При аудите финансовой отчетности аудитор обязан проверить соответствие финансовых, хозяйственных операций клиента дейст-

47

вующим нормативным актам, так как их несоблюдение может существенно повлиять на ее достоверность.

В соответствии с МСА № 250 «Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности» под термином «несо-

блюдение» понимается как преднамеренное, так и непреднамеренное действие или бездействие аудируемого субъекта, которое противоречит действующим законам и нормативным актам.

Определение, какие действия являются несоблюдением законов и нормативных актов, основывается на консультации юриста, однако окончательное решение может быть принято только судом.

При аудите отчетности руководство клиента несет ответственность за соблюдение аудируемым субъектом требований действующих законов и нормативных актов, а также за предотвращение и обнаружение фактов несоблюдения законов и нормативных актов. Аудитор несет ответственность за выражение профессионального мнения о степени достоверности финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с требованиями нормативных актов во всех существенных аспектах.

Необходимо учитывать, что существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения в финансовой отчетности не будут обнаружены, несмотря на надлежащее планирование аудита и его проведение в соответствии с МСА. Риск увеличивается, когда существенное искажение является результатом несоблюдения законов и нормативных актов вследствие:

–наличия нормативных правовых актов, касающихся в основном текущей деятельности клиента, которые обычно не оказывают существенного влияния на его финансовую отчетность и потому могут не всегда учитываться его системой внутреннего контроля и бухгалтерского учета;

–влияния, которое оказывают на эффективность аудиторских процедур ограничения, присущие системе внутреннего контроля, в том числе бухгалтерского учета, а также применение в ходе аудита выборочных методов и тестирования;

–характера большинства доказательств, получаемых аудитором, поскольку они лишь предоставляют скорее убедительный, но не исчерпывающий характер;

–совершения действий, направленных на сокрытие фактов несоблюдения законодательства.

При планировании и проведении аудита аудитор должен проявлять профессиональный скептицизм и понимать, что могут быть вы-

48

явлены условия или события, которые могут поставить под сомнение соблюдение клиентом законов и нормативных актов.

Аудитор должен иметь общее понимание основных законов и нормативных актов, применимых к данному аудируемому лицу при планировании аудита.

Проверка соблюдения законов и нормативных актов включает:

•общее представление о требованиях законов и нормативных актов, которые применимы к субъекту, соблюдение этих требований;

•проведение процедур на выявление фактов несоблюдения законов и нормативных актов, которые следует учесть при составлении финансовой отчетности;

•получение достаточных надлежащих аудиторских доказательств соблюдения тех законов и нормативных актов, которые оказывают влияние на формирование существенных сумм

ираскрываемые сведения в финансовой отчетности. Аудитору необходимо получить официальные письменные

заявления и разъяснения руководства аудируемого лица о том, что аудитору сообщены все известные факты несоблюдения законов и нормативных актов, влияние которых должно учитываться при подготовке финансовой отчетности. При отсутствии доказательств обратного аудитор вправе предположить, что клиент соблюдает требования законов и нормативных актов при подготовке финансовой отчетности.

При выявлении фактов несоблюдения законов и нормативных актов аудитору необходимо оценить их влияние на финансовую отчетность. При этом аудитор принимает во внимание:

•возможные финансовые последствия, в частности, санкции, ущерб, угрозу конфискации активов по решению суда, вынужденное прекращение деятельности и судебные разбирательства;

•необходимость раскрытия в финансовой отчетности информации о возможных финансовых последствиях;

•необходимость поставить под сомнение достоверность финансовой отчетности в случае, если последствия несоблюдения требований законов и нормативных правовых актов являются

существенными для клиента.

При выявлении существенных нарушений нормативных актов аудитор обязан отразить это в рабочих документах; рассмотреть их влияние на дальнейшие процедуры аудита; уведомить об этом руко-

49

водство клиента – в сообщении информации по результатам аудита, пользователям – в аудиторском заключении.

Аудитор должен:

•в максимально короткий срок сообщить о выявленных фактах несоблюдения законов и нормативных актов совету директоров и высшему руководству клиента или получить доказательства, что они надлежащим образом проинформированы;

•сообщить руководству клиента незамедлительно, если по его профессиональному суждению несоблюдение законов и нормативных актов является преднамеренным и существенным;

•выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение, если факт несоблюдения законов и нормативных актов оказывает существенное влияние на финансовую отчетность и не был надлежащим образом отражен в ней;

•соблюдать аудиторскую тайну, однако в случаях, предусмотренных законодательством, он должен сообщать уполномоченным органам информацию об обнаруженных фактах суще-

ственного несоблюдения законодательства.

Аудитор может отказаться от аудиторского задания, если клиент не предпринимает никаких действий по исправлению ситуации, даже если последствия несоблюдения не являются существенными.

2.7. Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным руководящими полномочиями

Аудитор должен сообщать информацию, представляющую интерес для руководства и представителей собственника клиента, в соответствии с требованиями МСА № 260 «Сообщение аспектов ауди-

та лицам, наделенным руководящими полномочиями».

Лица, наделенные руководящими полномочиями, обычно отвечают за достижение поставленных перед организацией целей, составление финансовой и другой отчетности для ее предоставления тем, кто в них заинтересован. Аудитор должен установить лиц, которые наделены руководящими полномочиями у клиента и которым должны сообщаться аспекты аудита, представляющие интерес для руководства.

Аудитор сообщает информацию, которая стала известна в ходе аудита, привлекла его внимание и, по его мнению, является

50

важной для лиц, отвечающих за управление, при осуществлении контроля за подготовкой финансовой отчетности и раскрытием информации.

Он не обязан в ходе аудита разрабатывать процедуры, специально направленные на поиск информации, которая имеет значение для управления аудируемым субъектом.

Аудитор должен сообщить сведения, представляющие интерес для руководства аудируемого субъекта. Как правило, они содержат следующее:

•общий подход аудитора к проведению аудита и его объему, информирование по поводу любых ограничений объема аудита, а также комментарии по поводу уместности любых дополнительных требований руководства клиента;

•выбор или изменение значимых принципов и методов учетной политики, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на его финансовую отчетность;

•возможное влияние на финансовую отчетность субъекта ка- ких-либо значимых рисков и внешних факторов, которые должны быть раскрыты в финансовой отчетности;

•аудиторские корректировки – как зафиксированные, так и не осуществленные субъектом, которые оказывают или могут оказать значимое влияние на финансовую отчетность;

•существенные неопределенности, касающиеся событий или условий, которые могут в значительной мере поставить под сомнение способность субъекта продолжать непрерывно вести свою деятельность;

•разногласия аудитора с руководством клиента по вопросам, которые по отдельности или в совокупности могут быть значимыми для финансовой отчетности субъекта или аудиторского заключения, и сведения о том, были ли разногласия разрешены или нет;

•предполагаемые модификации аудиторского отчета (заключения);

•другие вопросы, заслуживающие внимания лиц, наделенных руководящими полномочиями;

•вопросы, согласованные в условиях аудиторского задания. Аудитор должен проинформировать лиц, наделенных руково-

дящими полномочиями, о том, что:

•сообщаются сведения только по тем вопросам, которые привлекли внимание аудитора;

51