ГЛАВА 4

Стандарты по получению аудиторских доказательств

Стандарты, группы получения аудиторских доказательств оп-

ределяют принципы и процедуры формирования аудиторских доказательств по финансовой отчетности в целом, а также ее сегментов, подтверждающих, что аудит проводился в соответствии с МСА, и обосновывающих профессиональное мнение аудитора по финансовой отчетности. Аудитор должен соблюдать стандарты получения аудиторских доказательств, руководствуясь основными принципами МСА, Кодексом этики МФБ, принципами и процедурами контроля качества аудиторских услуг, стандартами, регулирующим обязанности, планирование аудита, внутренний контроль. МСА по получению аудиторских доказательств раскрывают принципы и процедуры по следующим аспектам: общие требования по получению аудиторских доказательств и дополнительные, включающие рассмотрение особых статей финансовой отчетности, начальных сальдо, оценочных значений, связанных сторон, последующих событий, непрерывности деятельности аудируемого лица, заявлений его руководства, получение внешних подтверждений, применение аналитических процедур, выборочных исследований.

Цель данной главы – раскрыть основные положения стандартов по получению аудиторских доказательств.

После изучения данной главы вы сможете получить знания в области:

•процедур получения аудиторских доказательств по основным аспектам;

•требований по аудиторской выборке;

•рассмотрения информации об оценочных значениях, о связанных сторонах, последующих событиях, непрерывности деятельности.

82

4.1. Аудиторские доказательства

Аудиторские доказательства – совокупность данных, ис-

пользуемых аудитором с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается его мнение. Требования к аудиторским доказательствам определены МСА № 500 «Аудиторские доказательства».

К аудиторским доказательствам относятся первичные учетные документы, бухгалтерские записи, на основе которых подготовлена финансовая отчетность, а также иная информация. Аудитор должен учитывать тот факт, что учетные записи могут быть инициированы, зарегистрированы, обработаны и включены в финансовую отчетность в электронном виде.

Аудитор должен получить достаточные (по количеству) и надлежащие (по качеству), т. е. уместные и надежные аудиторские доказательства, на которых основывается его профессиональное мне-

ние [4].

Достаточность (по количеству) аудиторских доказательств зависит от их качества, а также от рисков существенного искажения информации. Чем выше риски существенного искажения информации, тем больший объем аудиторских доказательств требуется собрать. При этом следует учитывать, что получение большего объема информации не компенсирует их низкого качества. Аудиторские процедуры могут обеспечить получение аудиторских доказательств в отношении одних предпосылок подготовки финансовой отчетности, но не обеспечить в отношении других.

Надежность аудиторских доказательств зависит от характера, источника и обстоятельств их получения.

При оценке достаточности и надлежащего характера аудиторских доказательств аудитор использует профессиональное суждение и профессиональный скептицизм.

Кроме того, при оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, аудитору необходимо исходить из следующего:

•аудиторские доказательства, полученные из независимых внешних источников, более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников;

•аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, когда соответствующие средства контроля аудируемого лица функционируют эффективно;

83

•аудиторские доказательства в форме документов более надежны, чем заявления, представленные в устной форме;

•аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные косвенным путем;

•аудиторские доказательства, представленные в подлинниках,

более надежны, чем представленные копиями.

При проведении аудиторских процедур аудитор может использовать информацию, подготовленную аудируемым лицом. В таком случае он должен получить аудиторские доказательства ее точности и полноты.

Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу.

Аудиторские доказательства являются уместными, если они логически связаны с целью аудиторской процедуры и влияют на нее в соответствующих случаях с предпосылкой составления финансовой отчетности. На уместность информации может влиять направление тестирования.

Аудитор должен анализировать соотношение между расходами, связанными со сбором аудиторских доказательств, и полезностью получаемой информации. Однако сложность работы или понесенные расходы не могут являться достаточным основанием для отказа от выполнения необходимой процедуры, которую не представляется возможным получить другим путем.

Аудитору для оценки рисков существенного искажения информации, разработки и проведения аудиторских процедур следует рассматривать предпосылки подготовки финансовой отчетности в отношении однотипных операций, сальдо счетов, представления и раскрытия данных.

По МСА № 500 различают следующие категории предпосылок подготовки финансовой отчетности:

1) в отношении однотипных операций и событий, имевших ме-

сто на протяжении отчетного периода:

возникновение – хозяйственная операция или событие, фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица;

полнота – все хозяйственные операции и события были отражены в учете;

точность – суммы и другие данные были отражены надлежащим образом;

84

отнесение к соответствующему периоду – хозяйственные операции и события были отражены в соответствующем периоде;

классификация – хозяйственные операции и события были отражены на соответствующих счетах бухгалтерского учета;

2)в отношении сальдо счетов бухгалтерского учета по состоянию на конец отчетного периода:

существование – актив, обязательство, капитал фактически существуют;

права и обязательства – аудируемое лицо обладает правами на актив или контролирует их, обязательства по содержанию являются таковыми;

полнота – все активы, обязательства, капитал были отражены; оценка и раскрытие – активы, обязательства, капитал включены

вфинансовую отчетность в соответствующих суммах, любые оценки и корректировки отражены правильно;

3)в отношении представления и раскрытия:

возникновение, права, обязательства – отраженные в финансовой отчетности события, хозяйственные операции, прочие факты имели место и относятся к деятельности аудируемого лица;

полнота – все события и факты были включены в финансовую отчетность;

классификация и понятность – финансовая информация представлена правильно, раскрываемые в ней факты и события отражены в ясной форме;

точность и оценка – финансовая и прочая информация раскрыта достоверно и в надлежащих суммах.

Аудитор может применять предпосылки подготовки финансовой отчетности либо классифицировать их иным образом, при условии, что все указанные аспекты будут охвачены.

Аудитор собирает аудиторские доказательства посредством проведения:

процедур оценки рисков – для получения правильного представления о деятельности аудируемого лица и его среды, включая систему внутреннего контроля, оценки рисков существенного искажения на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности;

тестов средств контроля – для тестирования эффективности средств контроля по предотвращению, выявлению, корректировки существенных искажений на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности;

85

процедур проверки по существу – для выявления существенных искажений на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности.

Проведение тестов средств контроля обязательно в случае когда аудиторская оценка рисков построена на допущении эффективности средств контроля, для обоснования сделанной ранее оценки рисков; если процедуры проверки по существу не дают достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Существование учетных данных или иной информации только в электронном виде или только в определенные моменты времени может влиять на характер и сроки проведения аудиторских процедур.

Процедуры получения аудиторских доказательств следующие:

•инспектирование учетных записей – инспектирование учетных записей и документов, внутренних или внешних, на бумажных, электронных или иных носителях;

•инспектирование материальных активов – непосредственное рассмотрение активов, как правило, проводится в ходе наблюдения за их инвентаризацией;

•наблюдение – изучение процессов или процедур, выполняемых другими лицами;

•запрос – поиск информации финансового и нефинансового характера у осведомленных лиц в пределах или за пределами субъекта;

•подтверждение – процесс получения информации или сведений о существующих обстоятельствах от третьих лиц;

•пересчет – проверка точности арифметических расчетов в документах, записях;

•повторное проведение – независимое проведение процедур или контрольных действий, которые были первоначально исполнены руководством аудируемого лица в рамках системы внутреннего контроля;

•аналитические процедуры – оценка финансовой информации на основе реальных взаимосвязей как между финансовыми,

так и нефинансовыми данными.

МСА № 500 раскрывает общие положения по отбору элементов для тестирования с целью получения аудиторских доказательств, так как аудиторской выборке посвящен отдельный МСА № 530, представленный в параграфе 4.7.

Если информация существует в электронном виде, то аудитор может провести некоторые аудиторские процедуры с применением методов аудита с использованием компьютеров.

86