•аудитор игнорирует аргументы руководства клиента, рассматривает данный факт как ограничение объема аудита и должен модифицировать мнение в аудиторском заключении.

Таблица 7

Внешние подтверждения, их характеристика и степень надежности

Аудитор осуществляет контроль за отбором лиц, которым направляются запросы, за подготовкой и рассылкой просьб о внешнем подтверждении, за ответами на них.

Аудитору рекомендуется связаться с получателем положительного запроса, если ответ на запрос не был получен, для выяснения причины отказа и попытаться получить ответ. При получении отказа на запрос он должен применить альтернативные аудиторские процедуры. Если аудитору не удалось получить достаточных надлежащих аудиторских доказательств, он должен провести дополнительные процедуры.

Аудитор должен оценить, насколько результаты полученных ответов с учетом результатов других проведенных аудиторских процедур обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении проверяемой предпосылки подготовки финансовой отчетности.

4.4. Первичные задания – начальные сальдо

МСА № 510 «Первичные задания – начальные сальдо» содержит принципы и процедуры в отношении рассмотрения начальных сальдо при проведении первичного аудита.

91

Первичный аудит – аудит финансовой отчетности у данного клиента проводится впервые или когда аудит за предыдущий период проводился другим аудитором.

МСА № 510 раскрывает понятие начального сальдо – это сальдо счетов, существующее на начало периода. Они основываются на сальдо счетов на конец предыдущего периода и отражают:

–результаты хозяйственных операций предыдущих периодов;

–учетную политику, применяемую в предыдущем периоде.

При первичном аудите аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении того, что:

•остатки по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность текущего периода;

•остатки по счетам бухгалтерского учета на конец предыдущего периода были правильно перенесены на начало текущего периода или в необходимых случаях изменены;

•учетная политика применяется последовательно либо измене-

ния в учетной политике были должным образом отражены в бухгалтерском учете и адекватно раскрыты.

Аудитору необходимо получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, которые зависят от следующих факторов:

–учетной политики клиента;

–аудита финансовой отчетности предыдущего периода и факта модификации мнения в аудиторском заключении;

–характера бухгалтерских счетов и риска существенных искажений в финансовой отчетности текущего периода;

–существенности начальных сальдо для финансовой отчетности текущего периода.

Аудитор должен определить, соблюдалась ли учетная политика клиентом при формировании остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода при составлении финансовой отчетности текущего отчетного периода. При наличии изменений в учетной политике аудитор должен определить, были ли они должным образом отражены в бухгалтерскомучетеиадекватнораскрытывфинансовойотчетности.

В случае, когда аудит финансовой отчетности проводился другим аудитором, действующий аудитор может получить доказательства в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало периода, используяотчет(заключение) предшествующегоаудитора.

92

Если в результате выполнения аудиторских процедур у аудитора отсутствовала возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно достоверности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, он должен модифицировать мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Если остатки по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода содержат искажения, которые могут оказать существенное влияние на достоверность финансовой отчетности, их последствия должным образом не отражены в бухгалтерском учете, не раскрыты в финансовой отчетности, то аудитор должен в зависимости от конкретных обстоятельств модифицировать мнение в форме оговорки или отрицательного. О выявленных существенных искажениях аудитор должен проинформировать руководство клиента, и с его разрешения проинформировать предшествующего аудитора.

Аудитор должен в зависимости от конкретных обстоятельств модифицировать мнение в аудиторском заключении в форме оговорки или отрицательного в следующих случаях:

•когда учетная политика текущего периода не применялась последовательно в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода;

•когда последствия изменений учетной политики не были должным образом отражены в бухгалтерском учете и адекват-

но раскрыты в финансовой отчетности.

При модифицированном мнении в аудиторском заключении по финансовой отчетности предыдущего периода, которая является уместной и существенной по отношению к финансовой отчетности текущего периода, аудитор должен модифицировать мнение в аудиторском заключении за текущий период.

В аудиторском заключении следует указать причины модификации мнения аудитора.

4.5. Аналитические процедуры

Аналитические процедуры в соответствии с МСА № 520 «Аналитические процедуры» представляют анализ существенных показателей и тенденций, включая последующее изучение их изменений и взаимосвязей, если они не согласуются с другой уместной информацией или отклоняются от прогнозных значений.

93

Аудитор должен применять аналитические процедуры на стадии планирования и завершающей стадии аудита, а также может их применять на других стадиях.

Аналитические процедуры включают рассмотрение финансовой информации субъекта в сравнении:

–с сопоставимой информацией за предыдущие периоды;

–с ожидаемыми результатами деятельности клиента;

–с информацией об организациях, осуществляющих аналогичную деятельность.

Аналитические процедуры включают рассмотрение взаимосвязей между элементами информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, исходя из опыта субъекта; между финансовой информацией и другой информацией.

Аналитические процедуры могут быть осуществлены разными способами: простое сравнение, комплексный анализ с применением сложных статистических методов и др.

Предметом профессионального суждения является выбор аудитором процедур, способов и уровня применения аналитических процедур.

Аналитические процедуры применяются:

• при планировании аудитором характера, временных рамок и объема аудиторских процедур;

• в качестве аудиторских процедур проверки по существу;

• в качестве общей обзорной проверки финансовой отчетности на завершающей стадии аудита.

При планировании аудита аудитору необходимо применять аналитические процедуры с целью понимания деятельности клиента и выявления областей возможного риска существенного искажения информации.

Применение аналитических процедур в качестве процедур проверки по существу для достижения поставленной цели основывается на профессиональном суждении аудитора. При этом аудитору необходимо учитывать:

–цели выполнения аналитических процедур и степень, с которой он считает возможным полагаться на их результаты;

–особенности клиента и степень возможной детализации информации;

–наличие информации финансового и нефинансового характера;

–достоверность, уместность, сопоставимость, источник имеющейся информации;

94