лемо низкого уровня. Следует учитывать, что чем ниже риск, который готов принять аудитор, тем больший объем выборки требуется.

Аудитор должен проанализировать каждую ошибку, экстраполировать результат на всю совокупность, оценить риски выборки.

Когда величина предполагаемых ошибок плюс аномальные ошибки меньше допустимой ошибки, но близка к ней, аудитору необходимо проанализировать результаты выборки и при необходимости провести дополнительные аудиторские процедуры.

Если при анализе результатов проверки отобранной совокупности у аудитора возникает необходимость пересмотреть предварительную оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности, то ему следует по обстоятельствам выполнить следующие действия: попросить руководство субъекта проанализировать выявленные ошибки, сделать необходимые корректировки; модифицировать аудиторские процедуры; рассмотреть влияние на мнение аудитора, раскрываемое в аудиторском отчете (заключении).

4.7. Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующих раскрытий

Аудитор при аудите финансовой отчетности обязан выполнить соответствующие процедуры в отношении оценочных значений, включая оценкупосправедливойстоимости, ираскрытияинформациидляоценки рисков существенных искажений, определения на их основе дальнейших аудиторских процедур, получения доказательств обоснованности оценочныхзначений, надлежащегораскрытияинформации.

Аудит оценочных значений проводится в соответствии с МСА № 540 «Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующих раскрытий».

Оценочными значениями являются приблизительно определенные или рассчитанные работниками субъекта на основе профессионального суждения значения некоторых показателей при отсутствии точных способов их определения. К оценочным значениям относится оценка по справедливой стоимости в случае неопределенности оценок. По МСА неопределенность оценки – недостаточная точность измерения, присущая расчетной оценке и раскрытию информации. При формировании оценочных значений возможна предвзятость руководства субъекта (не-

101

умышленная или потенциальная намеренная), т. е. несоблюдение им нейтралитета при подготовке и раскрытии информации.

К оценочным значениям относятся: оценочные резервы; амортизационные отчисления; начисленные доходы; резерв на покрытие убытков, понесенных в результате судебной деятельности; резерв на покрытие претензий по гарантиям.

Различают виды оценочных значений, которые представлены в табл. 10.

Таблица 10

Классификация оценочных значений

При наличии в финансовой отчетности оценочных значений, включая оценку по справедливой стоимости, возрастает риск существенных искажений информации, ее адекватного раскрытия по следующим причинам.

Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно того, являются ли оценочные значения, включая оценку по справедливой стоимости, приемлемыми в данных обстоятельствах и раскрыта ли, если это необходимо, надлежащим образом информация об оценочных значениях.

Цели формирования оценочных значений зависят от основных принципов подготовки финансовой отчетности:

–предопределить результат одной или нескольких операций, событий, условий, являющихсяпричинойотраженияоценочныхзначений;

–определить стоимость текущей операции, статьи финансовой отчетности на основании условий, доминирующих на дату определения оценки.

Наряду с пониманием деятельности аудируемого лица и его среды, включая систему внутреннего контроля, аудитор должен понимать процедуры формирования оценочных значений, включая оценку по справедливой стоимости, выполняемые субъектом, а также контрольные процедуры. Этого понимания должно быть достаточно, чтобы выявить и оценить риски существенных искажений на уровне

102

предпосылок подготовки финансовой отчетности, планирования и выполнения последующих аудиторских процедур.

Аудитор на основе своего профессионального суждения должен выявить и оценить риски существенных искажений в отношении оценочных значений, в том числе значимые риски.

Аудитор при выполнении процедур оценки рисков существенных искажений в части оценочных значений должен принимать во внимание следующие факторы:

–основные принципы подготовки финансовой отчетности в части оценочных значений;

–действия руководства субъекта по выявлению операций, событий, условий, свидетельствующих о необходимости формирования оценочных значений. При их наличии аудитор должен направить руководству субъекта запрос о том, имеют ли место обстоятельства, которые могут привести к формированию новых оценочных значений или требующие их пересмотра.

–определение руководством субъекта факторов, на которых основаны оценочные значения, в том числе используемый метод; соответствующие средства контроля; привлечение эксперта; допущения, на которых основаны оценочные значения; изменения, имеющие место или которые должны были иметь место в методах определения оценочных значений по сравнению с предыдущим периодом, их обоснованность; оценка руководством субъекта влияния неопределенности на оценочные значения, их обоснованность.

Аудитор должен проанализировать, требуются ли специальные навыки, знания в области оценочных значений для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств и имеется ли потребность в использовании работы эксперта.

При проверке оценочных значений аудитор должен выбрать один подход или их комбинацию:

–обзорно проверить и протестировать процесс, используемый руководством клиента при расчете оценочных значений;

–использовать независимую оценку для сравнения с оценкой, проведенной руководством субъекта;

–обзорно проверить последующие события, которые подтверждают сделанную оценку.

При обзорной проверке и тестировании процесса, используемого руководством клиента, аудитор проводит:

–оценку исходных данных и рассмотрение допущений, на которых основывается оценочное значение;

103

–арифметическую проверку расчетов;

–сравнение расчетов в отношении предыдущих периодов с фактическими результатами за эти периоды;

–рассмотрение процедур утверждения оценочных значений руководством субъекта.

При оценке допущений, на которых основывается оценочное значение, аудитор должен рассмотреть, являются ли они:

–разумными с учетом фактических результатов за предыдущие периоды;

–последовательно применяемыми с допущениями, используемыми для расчета других оценочных значений;

–согласованными с планами руководства субъекта.

В соответствии с МСА № 540 аудитор по возможности должен сравнить оценочные значения за предыдущие периоды с фактическими результатами за эти же периоды в целях:

•получения аудиторских доказательств в отношении общей надежности процедур оценки, используемых клиентом;

•понимания необходимости корректировки формул, расчета оценочных значений;

•определения того, учитывались ли клиентом различия между фактическими результатами и предыдущими оценками, а так-

же были ли сделаны надлежащие корректировки и раскрытие информации в финансовой отчетности.

Аудитор должен определить на основе оцененных рисков существенных искажений в отношении оценочных значений:

должным ли образом руководство субъекта соблюдало основные принципы подготовки финансовой отчетности;

являются ли надлежащими методы определения оценочных значений, их последовательность по сравнению с предыдущими периодами, обоснованы ли причины изменения оценочных значений, методы их определения (при их наличии).

Аудитор по результатам оценки рисков существенного искажения дожжен предпринять одно или несколько действий с учетом характера оценочных значений:

–получить аудиторские доказательства путем тестирования эффективности функционирования средств контроля в части оценочных значений, проведения процедур проверки по существу;

–проверить правильность определения оценочных значений и допущения, на которых они основаны, в частности оценить, соответ-

104