Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговое администрирование и налоговый контроль. Теория и практика
.pdf
81
Основным видом налогового контроля являются
налоговые проверки, которые позволяют наиболее полно
проследить за своевременностью, полнотой и правильностью
выполнения налогоплательщиком своих обязанностей.
Остальные разновидности налогового контроля используются в
качестве вспомогательных методов выявления налоговых
правонарушений или могут применяться для сбора
доказательств по выводам, которые содержатся в акте проверки.
В частности, такими вспомогательными видами налогового
контроля могут быть: истребование документов, получение
пояснений налогоплательщика или показаний свидетелей,
осмотр помещений (территорий) и предметов, привлечение
специалиста, сопоставление данных о расходах и доходах
физических лиц, экспертиза, учет налогоплательщиков, а также
другие, предусмотренные Налоговым кодексом. В НК РФ также
установлены составы налоговых правонарушений и санкции за
незаконное воспрепятствование проведению налогового
контроля со стороны налогоплательщика.
В процессе проведения мероприятий налогового контроля
должностное лицо налоговых органов обязано соблюдать
определенную процедуру (регламент) с целью проверки
правомерности действий налогоплательщика по расчету
налогового обязательства и своевременности его исполнения.
Регламентация деятельности государственных органов
определена как приоритетное направление развитие
административной реформы, этим фактом определяется
необходимость совершенствования методики и процедур
налоговых проверок по обеспечению плательщиками полного и
своевременного исполнения налоговой обязанности.
2.2. ПОРЯДОК ОРГАНИЗАЦИИ И ПРОВЕДЕНИЯ
МЕРОПРИЯТИЙ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ
Согласно статьи 88 НК РФ под камеральной проверкой
понимается проверка представленных налогоплательщиком в
налоговый орган налоговых деклараций, бухгалтерской
отчетности и иных документов, необходимых для исчисления и
82
уплаты налогов, проводимая по месту нахождения налогового
органа.
Именно камеральная проверка является в настоящее время
основой налогового контроля. Связано это со следующими
обстоятельствами. Во-первых, камеральная проверка является
наименее трудоемкой формой налогового контроля (затраты
труда на ее проведение намного ниже, чем на проведение
выездной проверки) и в наибольшей степени поддающейся
автоматизации. Во-вторых, данным видом налогового контроля,
как правило, охватываются 100% налогоплательщиков,
представивших налоговую отчетность в налоговые органы, в то
время как выездные проверки налоговые органы имеют
возможность проводить лишь у 20-25% налогоплательщиков.
Главное стратегическое направление контрольной работы
налоговых органов России — усиление роли и значимости
камеральных проверок. И это не случайно, поскольку
качественно проведенная камеральная проверка с привлечением
дополнительных материалов, углубленным анализом основных
показателей хозяйственной деятельности налогоплательщиков
позволяет не только провести полноценные контрольные
мероприятия, не выезжая к налогоплательщику, но и
рационально сформировать перечень налогоплательщиков с
возможными налоговыми правонарушениями, в отношении
которых требуется назначение выездной проверки.
Выездная проверка как наиболее трудоемкая форма
налогового контроля должна назначаться только в тех случаях,
когда возможности камеральных проверок исчерпаны, т.е. в
отношении налогоплательщика должны быть проведены
контрольные мероприятия, требующие присутствия инспектора
непосредственно на проверяемом объекте.
Действующие нормы Налогового кодекса РФ
максимально приближают возможности камерального контроля
к выездным формам. Так, налоговый инспектор может
истребовать любые дополнительные документы и сведения,
получить показания свидетелей, назначить встречные проверки,
экспертизу и т.д. Анализ материалов контрольной работы
налоговых органов показывает, что при проведении
камеральных проверок налоговые органы постоянно расширяют
83
использование предоставленного НК РФ права истребования у
налогоплательщиков и их контрагентов всех необходимых
документов и сведений, подтверждающих правильность
исчисления и своевременность уплаты налогов.
На этапе внедрения норм первой части НК РФ (19992001гг.) камеральные проверки состояли преимущественно в
арифметической проверке правильности подсчета сумм налогов,
имели крайне низкую результативность, что даже повлекло
предложения об отмене данной формы налогового контроля. В
настоящее время в соответствии с действующей методикой
важнейшей составной частью процедуры камеральной проверки
является камеральный анализ налоговой отчетности в целях
определения перспективных направлений и выработки на этой
основе оптимальной стратегии проверок.
В процессе данного анализа предполагается применение
самых разнообразных приемов анализа информации о
налогоплательщике:
анализ уровня и динамики основных показателей
финансово-хозяйственной деятельности предприятия, в том
числе их сравнительный анализ с данными по аналогичным
предприятиям;
проверка логической связи между различными
отчетными и расчетными показателями;
проверка представленных показателей на предмет
сопоставления с данными внешних источников;
предварительная оценка бухгалтерской отчетности и
налоговых деклараций с точки зрения достоверности отдельных
отчетных показателей, наличия сомнительных моментов или
несоответствий, указывающих на возможное наличие
нарушений налоговой дисциплины.
Важной составной частью камерального анализа является
также оценка достоверности показателей налоговой отчетности,
отражающих объемы производства и реализации продукции
(работ, услуг), посредством сопоставления уровня и динамики
этих показателей с имеющимися в налоговом органе
показателями объемов потребленной налогоплательщиком
электро- и теплоэнергии, сырьевых и иных материальных
84
ресурсов. При выявлении несоответствий в уровне и динамике
данных показателей налогоплательщика вызывают в налоговый
орган для дачи соответствующих пояснений, а при наличии
оснований полагать, что отраженные в налоговой декларации
показатели недостоверны, налоговый орган производит
доначисление сумм заниженных налогов либо включает
налогоплательщика в план проведения выездной налоговой
проверки в первоочередном порядке.
Одно из важнейших условий широкого внедрения в
практику контрольной работы налоговых органов камерального
анализа и углубленных камеральных проверок —
совершенствование действующего программного обеспечения
процедуры камерального контроля. Программные продукты
должны предоставить налоговым органам возможность
«увязать» различные показатели налоговых деклараций, форм
бухгалтерской отчетности, информацию, полученную от
различных внешних источников, с основными финансовоэкономическими показателями деятельности налогоплательщиков, а также отобрать объекты для проведения
выездных налоговых проверок
Очевидно, что основной путь совершенствования системы
налогового контроля - переход к информационным
технологиям, позволяющим полностью автоматизировать
процесс отбора налогоплательщиков с наиболее характерными
отклонениями уровней, динамики, соотношений различных
отчетных показателей от допустимых для организаций
соответствующих отраслей экономики значений, оценить
реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика.
Налоговые органы проводят работу по подготовке
автоматизированной процедуры отбора на основе построения
экономико-математической модели налогоплательщика с целью
определения потенциальной суммы его налоговых обязательств.
Далее, исходя из размера отклонения потенциального размера
налоговых обязательств от реальной суммы уплачиваемых в
бюджет налогов, будет определяться перечень объектов для
проведения выездной проверки. Разработка и внедрение такой
системы позволят поднять на качественно новый уровень
эффективность системы налогового контроля.
85
За последние годы существенно повысилась эффективность камеральных проверок – так, суммы доначисленных
платежей по их результатам в 2002 году по сравнению с 2000
годом увеличились почти в 2 раза, а их доля в общей сумме
доначисленных платежей возросла на 12 процентных пунктов и
составила 39%
1
.
Камеральная налоговая проверка должна быть проведена
в течение не более трех месяцев со дня представления налогоплательщиком в налоговый орган документов, являющихся объектами налогового контроля. Продление срока проведения камеральной проверки не допускается. Если налоговый орган не
успел осуществить сопоставление данных финансовой отчетности налогоплательщика, то возможно назначение выездной налоговой проверки. Объектом камеральной налоговой проверки
служит финансово-хозяйственная деятельность проверяемого
лица за отчетный налоговый период.
Данные проверки проводятся в автоматизированном режиме. Приемы и методы проведения камеральной налоговой
проверки являются закрытой информацией, которая представляет собой основные способы определения занижения налогоплательщиком налогооблагаемой базы без проведения выездной
налоговой проверки. При возникновении спорных вопросов,
связанных с исчислением сумм налогов, налоговый орган вправе истребовать от налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и необходимые документы.
НК РФ не устанавливает ограничений по составу запрашиваемых документов. Единственное условие - документы
должны относиться к тому налоговому периоду, за который
представлена текущая налоговая отчетность. Начиная с 2007
года законом ограничиваются условия, при которых налоговым
органом могут быть истребованы первичные документы в рамках камеральных проверок. Это может произойти только в случае необходимости подтверждения прав на налоговые вычеты
по НДС, права на использование налоговых льгот, условий
пользования природными ресурсами, не представления документов, которые должны прилагаться к налоговой декларации в
1
По материалам официального WEB-сайта Федеральной налоговой службы: nalog.ru.
86
соответствии с требованиями законодательства.
Конструкция статьи 88 НК РФ «Камеральная налоговая
проверка» позволяет при проведении камеральных проверок
осуществлять те же процессуальные действия, что и при проведении выездных проверок: вызвать свидетеля, осуществить осмотр документов и предметов налогоплательщика (с его согласия или в том случае, если они получены в результате ранее
произведенных действий по осуществлению налогового контроля) истребовать документы, привлечь специалиста. Вместе с тем
при проведении камеральной проверки налоговые органы избавлены от необходимости осуществлять те формальности, которые обязательны при проведении выездной проверки.
Если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в
представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления
в установленный срок. При установлении по результатам проведенной камеральной проверки сумм недоплаты по налогам налоговый орган направляет требование об уплате соответствующей суммы налога и пеней.
Выездная налоговая проверка проводится на основании
решения налогового органа. Основным отличием выездной налоговой проверки от камеральной служит место ее проведения
— место нахождения налогоплательщика либо место занятия им
предпринимательской деятельностью. Объектом выездной налоговой проверки являются финансово-хозяйственные операции
налогоплательщика за весь отчетный период, но не более чем за
три года, предшествующие назначению данного вида проверки.
Выездная налоговая проверка осуществляется с использованием
сплошного метода, посредством которого проверяются не только все документы налогоплательщика, имеющие отношение к
уплате налогов, но и проводится инвентаризация имущества,
осмотр (обследование) территории и помещений налогоплательщика, используемых им для извлечения прибыли (дохода).
Выездная проверка проводится по утвержденному плану.
Инициатором проведения выездной налоговой проверки может
быть исключительно руководитель (его заместитель) налогового
органа, который и выносит соответствующее решение. По об-
87
щему правилу налоговая проверка по месту нахождения налогоплательщика не может продолжаться более двух месяцев. В исключительных случаях допускается продление процессуального
срока проведения выездной налоговой проверки до трех месяцев
(с 2007 года – до 6 месяцев). При проведении выездных налоговых проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, на проведение проверки каждого подразделения срок проведения проверки устанавливается как один месяц.
Планирование выездных налоговых проверок является
подготовительным этапом проведения выездных налоговых
проверок и состоит в определении перечня налогоплательщиков, в отношении которых должны быть проведены выездные
налоговые проверки в предстоящем квартале; сроков их проведения; видов налогов (сборов и других обязательных платежей)
и периодов, которые должны быть охвачены проверкой, а также
кадровых ресурсов, необходимых для ее проведения, в целях
обеспечения оптимального выбора для проведения выездных
налоговых проверок таких налогоплательщиков, проверка которых могла бы с наибольшей вероятностью выявить нарушения
законодательства о налогах и сборах и обеспечить поступление
в бюджет сумм доначисленных налогов (сборов и других обязательных платежей), пени и налоговых санкций.
Составными этапами процесса планирования и подготовки выездных налоговых проверок являются следующие процедуры:
-формирование информационных ресурсов о налогопла-
тельщиках;
-анализ результатов камеральной проверки налоговых
деклараций и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей;
-анализ налоговой и бухгалтерской отчетности, проводи-
мый в рамках камеральной налоговой проверки;
-анализ основных финансовых показателей деятельности
налогоплательщиков по отраслевому принципу;
-выбор объектов проверки;
-подготовка и составление перечня вопросов проверки по
видам налогов (сборов и других обязательных платежей), обя-
88
занность уплаты которых возложена на данного налогоплательщика (комплексная проверка) или же одному или отдельным
видам налогов (сборов и других обязательных платежей) (тематическая проверка) и периодам их проверки;
-предварительная подготовка предложений о предпола-
гаемых затратах времени на проведение выездной налоговой
проверки, включенной в план проведения выездных налоговых
проверок, о количестве специалистов налоговых органов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, необходимости привлечения к проверке правоохранительных органов;
-подготовка и утверждение плана выездных налоговых
проверок на предстоящий квартал и контроль за его выполнением.
В целях целенаправленного отбора налогоплательщиков
для проведения выездных налоговых проверок используются
информационные ресурсы ФНС России (внутренние источники), а также информация, получаемая из внешних источников, в
частности, информационные ресурсы:
по учету налогоплательщиков (ЕГРН);
по бухгалтерской и налоговой отчетности юридических
и физических лиц; сведения о доходах физических лиц;
по камеральным и выездным налоговым проверкам;
об исполнении обязанности по уплате налогов и сборов;
по контрольно-кассовым машинам;
по контролю за алкогольной и табачной продукцией;
по валютному контролю;
информационные ресурсы из прочих внутренних источ-
ников.
К информации из внешних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами
в соответствии с действующим законодательством или на основании соглашений по обмену информацией с контролирующими
и правоохранительными органами, органами государственной
власти и местного самоуправления и т.п., а также иная информация.
Можно выделить четыре основных метода проведения
89
выездных налоговых проверок:
стандартный (бухгалтерский) - когда проверка прово-
дится путем сопоставления показателей первичных документов
с показателями сводной бухгалтерской отчетности и налоговыми декларациями;
аналоговый - когда проверяются вопросы, при проверке
которых допускается наибольшее количество правонарушений
(по результатам проведенных ранее проверок схожих налогоплательщиков или на основании представляемых методических
указаний по группам организаций);
версионный - когда проверка проводится на основании
выстраиваемых предположений о возможных путях совершения
налоговых правонарушений и способах установления фактов
данных правонарушений;
информационный - когда проверка проводится на осно-
вании данных, полученных из свидетельских показаний или из
сторонних источников.
В ходе проведения выездной налоговой проверки сотрудники налоговых органов имеют большие процессуальные права,
в частности они могут изымать документы, свидетельствующие
о фактах налоговых правонарушений; вызывать и допрашивать
свидетелей; привлекать специалистов и (или) переводчиков;
привлекать понятых; назначать экспертизу.
По окончании выездной налоговой проверки, согласно
статье 89 НК РФ контрольным органом составляется справка о
проведенных процессуальных мероприятиях, в которой отражаются предмет проверки и сроки ее проведения. Не позднее
двух месяцев после составления справки о проведенной проверке уполномоченное должностное лицо налогового органа должно составить акт проверки по установленной форме. Акт должен
содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в
процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также
выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи части первой НК, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.
90
Содержание акта выездной налоговой проверки должно
соответствовать следующим требованиям:
а) Объективность и обоснованность.
б) Полнота и комплексность отражения всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам налоговых
правонарушений.
в) Четкость, лаконичность и доступность изложения.
г) Системность изложения.
Составление акта при проведении камеральных проверок
не было предусмотрено действующим регламентом. Вместе с
тем, акт должен гарантировать соблюдение не только установленной процедуры производства по делу о налоговом нарушении, но и законные права и интересы проверяемых лиц, по
крайней мере, при установлении факта налогового правонарушения и привлечения к ответственности. Не следует забывать о
том, что НК РФ установил целый ряд обстоятельств, как смягчающих ответственность, так и исключающих привлечение к
ней. Без проверки наличия или отсутствия таких обстоятельств
нельзя признать решение вынесенным в полном соответствии с
законом. А так как на наличие подобных обстоятельств, как
правило, указывает обязанное лиц (равно как и представляет
доказательства), участие этого лица в рассмотрении материалов
камеральной проверки, если встает вопрос о привлечении к налоговой ответственности, являете необходимым. Таким образом, составление акта по итогам камеральной проверки представляется не только целесообразным, но и необходимым. Это
обстоятельство учтено законодательно с 2007 года.
Камеральная проверка максимально приближена по своим
возможностям к выездной: в процессе проведения камеральной
проверки налоговый инспектор может истребовать у
налогоплательщика любые дополнительные документы и
сведения, подтверждающие правильность исчисления и
своевременность уплаты налогов, получить показания
свидетелей, назначить встречные проверки, экспертизу и т.д.
Вместе с тем, удобство данной формы контрольной работы
привело к ее гипертрофированному развитию в ущерб
интересам налогоплательщиков, которые вынуждены
обеспечивать за счет собственных средств и собственными
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]