Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоги и налоговый учет. Учебное пособие.pdf
11.1. Налоговый учет налога на добычу полезных ископаемых
1) процентная сетка (адвалорные ставки), которая используется при
начислении налога по налоговой базе, выраженной в стоимости сырья;
2) рублевые ставки (специфические), которые назначаются на
каждую тонну сырья, учитываемого по объему добычи.
В п. 1 ст. 342 НК РФ приведен список ископаемых с предусмотренной для них нулевой ставкой налога. Расчет обязательств производится по каждому налоговому периоду – он равен календарному
месяцу.
Законом от 30 сентября 2017 года № 286-ФЗ внесены изменения
в НК РФ в части налога на добычу горючего природного газа, по которому предусмотрен налоговый вычет. Для получения вычета надо соблюсти несколько требований:
• недра находятся в акватории Черного моря (частично или пол-
ностью);
• месторождение не является новым;
• предприятие, осуществляющее добычу, зарегистрировано в Ре-
спублике Крым или в г. Севастополе до 2017 года;
• в отчетном налоговом периоде были произведены траты на основные средства (приобретение, доставка, ведение в эксплуатацию),
которые включены в программу инвестиционного развития газотранспортной системы Республики Крым и Севастополя.
Размер вычета соответствует величине фактически понесенных
затрат на объекты основных средств, но не может быть выше предельного значения льготы (0,9 × сумма налога).
Налогооблагаемая сумма выводится налогоплательщиком самостоятельно. Расчеты производятся отдельно по каждому типу сырья.
Стоимость сырья вычисляется:
• по ценам реализации, фигурирующим на рынке в текущий мо-
мент;
• ценовым показателям, не учитывающим полученные суммы
субсидирования для покрытия разрыва между рыночным и расчетным
ценниками;
• расчетным нормативам, если в налоговом периоде не были осуществлены продажи для конкретного типа сырья.
Налоговая база по НДПИ определяется как количество ископае-
мых, которые были добыты предприятием, или как стоимость получен-
211
11. Налогообложение природопользования: налоговый учет и отчетность
ного добывающими организациями сырья. На количественные показатели надо ориентироваться при разработке нефтяных месторождений,
газовых, угольных, норма распространяется на многокомпонентные
руды в Красноярском крае. Стоимостные значения используют в расчетах для добычи других видов ископаемых и углеводородного сырья
на морских участках месторождений (нефть, газ).
Суммарное значение налога высчитывают путем перемножения
налоговой базы на ставку, которая закреплена за соответствующим видом сырья. Для добываемой нефти налог надо рассчитывать по обессоленной, обезвоженной и стабилизированной разновидности сырья. Для
нефтяного материала характерно использование в формуле подсчета
специфической ставки налога, которая дополнительно корректируется
на условия добычи при помощи показателя Дм и динамику общемировых цен (через коэффициент К
Налоговая база в тоннах × (ставка × К
). Формула расчета НДПИ на нефть:
ц
– показатель Дм).
ц
Производить вычисления надо ежемесячно, данные показываются отдельно по налоговым периодам без накопления. Расчет НДПИ на
нефть рассмотрим на следующем примере. Нами будет использована
ставка, действующая в 2017 году. Она равна 919 руб. за каждую тонну
сырья. Вычисление коэффициентов – самая сложная часть работы:
• Дм = К
× Кц × (1– Кв × Кз × Кд × Кдв × К
ндпи
). Каждый из коэффи-
кан
циентов рассчитывается по нормативам ст. 342 НК РФ. Значения некоторых из них можно получить через форму запроса, направленную в Роснедр.
= (Цена барреля нефти «Юралс» – 15) × средний показатель
• К
ц
курса доллара к рублю по данным ЦБ РФ / 261.
Пример. Расчет НДПИ при условии добычи в октябре 2017 года
17 000 тонн баррелей нефти. Значение К
можно брать с сайта ИФНС,
ц
на котором ежемесячно публикуются данные по составляющим этого
показателя и его итоговому значению. На октябрь 2017 года коэффициент равен 9,1484. К
и К
559 руб. К
д
заданы равными 1 (шкала значений предусмотрена
кан
с 2016 года не менялся и остался на уровне
ндпи
ст. 342.2 и 342.5 соответственно). Остальные коэффициенты можно
определить только при наличии доступа к сведениям из Роснедра. Для
примера примем условные данные по К
и Кдв в размере 0,3, Кз – рав-
в
ным 1.
212
11.2. Налоговый учет водного налога
НДПИ составит 63 812 560 руб. за октябрь
17 000 × (919 × 9,1484 – (559 × 9,1484 × (1 – 0,3 × 1 × 1 × 0,3 × 1))).
Налог на добычу полезных ископаемых в 2018 году для нефтяников дополнен новым показателем НДД, который ориентируется на получаемые доходы. Перейти на обновленные нормативы налогообложения
сразу все предприятия не смогут – перевод будет постепенным, регулирует очередность Минфин.
НДПИ на газ определяется по фиксированному размеру ставки,
назначенной для каждого кубометра сырья. В расчетах используется
набор специальных коэффициентов: Т
с доставкой газа до пункта его обработки); Е
условного топлива); К
(применяется для идентификации степени слож-
с
(учитывает расходы, связанные
г
(обозначение единицы
ут
ности процесса получения сырья).
НДПИ на золото облагается по процентной шкале ставки, равной
6 % (для остальных драгоценных металлов действует ставка 6,5 %).
Объем добытого металла определяется по условиям ст. 339 НК РФ. Налоговая база рассчитывается как произведение цены единицы сырья
и его общего количества, которое было найдено за месяц.
Срок уплаты налога на добычу полезных ископаемых установлен
ст. 344 НК. Сроки, устанавливаемые для уплаты налога и сдачи отчетности
по нему, привязаны к завершению налогового периода. Таким периодом является месяц (ст. 341 НК РФ). То есть платить налог и сдавать декларацию
по нему надо ежемесячно в месяце, наступающем после отчетного.
Предельные даты для этого определены в НК РФ и соответствуют:
• для платежей – 25-му числу (ст. 344);
• отчета – последнему дню месяца (п. 2 ст. 345).
Декларация по НДПИ формируется на бланке, утвержденном
Приказом ФНС России от 14.05.2015 № ММВ-7-3/197@ в его актуальной редакции.
11.2. Налоговый учет водного налога
Порядок определения размера водного налога прописан в гл. 25.2
НК РФ. Водный налог должны платить пользователи следующих водных
213
11. Налогообложение природопользования: налоговый учет и отчетность
объектов: морей (и их отдельных частей, например проливов, бухт, лиманов), рек, озер, болот, родников, гейзеров, ледников. Водный налог
был внедрен в экономическую практику страны в 2005 году. Поступления от него направляются в федеральный бюджет.
Чтобы использовать водные ресурсы государства, сначала нужно
получить специальное разрешение. До 2007 года их выдавали на основании Постановления Правительства РФ от 03.04.1997 № 383. С 2007 года
лицензии выдаются согласно положениям Водного кодекса РФ. Разрешительные документы, предоставленные до появления Водного кодекса, действительны до тех пор, пока не закончится срок их действия.
В 2015 году в статьи НК РФ, регулирующие водный налог, были
внесены поправки – появились повышающие коэффициенты. Согласно
внесенным поправкам к 2025 году налог вырастет в 4,5 раза, а по добыче
минеральной воды дополнительный коэффициент увеличит его в 10 раз.
Например, ставки водного налога в 2018 году надо в определенных случаях умножать на коэффициент 1,75, а в 2019 году – 2,01:
• при сверхлимитном заборе воды;
• отсутствии измерительных приборов;
• добыче воды для продажи.
Все водные объекты принадлежат государству. Оно не может продать озеро или море отдельной компании, но может передать его в пользование за плату. Согласно законам нашей страны гражданин может
иметь в частной собственности только небольшой водный объект, который не имеет связи с крупными водными объектами. То есть нельзя
купить озеро или участок реки, а вот пруд или использованный карьер,
заполненный водой, можно.
Плательщиками водного налога являются юридические и физические лица (в том числе предприниматели), которые используют водные
ресурсы и имеют лицензию на водопользование. Водный налог платят
не только по ресурсам вод на поверхности, но и под землей (например
за добычу минеральной воды). Однако водный налог платят не за любые действия с водными ресурсами, а только за специальное или особое
использование воды. Специальное водопользование – такое, в ходе ко-
торого происходит изменение водного объекта или территории вокруг:
постройка на озере пляжа или пристани, а на реке – ГЭС. Забор воды
и сплав древесины – тоже объекты обложения водным налогом.
214
11.2. Налоговый учет водного налога
Особое водопользование необходимо для обеспечения нужд госорганов, например обороны или энергетики.
Водным налогом не облагается использование воды:
• для тушения пожаров;
• ликвидации стихийных бедствий;
• нужд сельского хозяйства.
Перечень прочих видов водопользования, не облагаемых налогом,
приведен в НК РФ.
Помимо специального и особого, есть еще общее водопользование
(когда жители страны купаются в море, ловят рыбу, сплавляются по рекам). В этом случае платить водный налог не нужно.
В 2007 году в РФ вступил в действие Водный кодекс, согласно которому нужно перечислять плату за пользование водным объектом по
договору водопользования. Фирмы, заключившие данный договор после вступления в силу Водного кодекса, водный налог не платят.
Налоговая база водного налога зависит от способа использования
воды:
• при заборе определяют объем забранной воды;
• использовании акватории (исключая лесосплав) учитывают
предоставленную площадь;
• использовании гидроэнергетических ресурсов в расчет берут
объем выработанной электроэнергии;
• лесосплаве базу считают как произведение объема древесины
(в тысячах кубических метров) и расстояния сплава (в километрах), которое делят на 100.
Налоговый период – квартал. Ставки водного налога устанавлива-
ются в зависимости от типа водного ресурса и экономического района.
Например:
• для бассейна реки Волги в Уральском экономическом регионе
ставка по забору воды равна 294 руб. за 1 000 кубометров;
• а для реки Оби в том же экономическом регионе – 282 руб. за
1 000 кубометров воды.
Кроме того, государство устанавливает лимиты водопользования,
за превышение которых придется заплатить в пятикратном размере.
Дифференцированные ставки и установление лимитов позволяют кон-
215
11. Налогообложение природопользования: налоговый учет и отчетность
тролировать промышленную нагрузку на водные ресурсы и стимулировать экономное природопользование.
Ежегодные повышающие коэффициенты должны применяться
также при расчете ставки в случаях обязательного использования иных
повышающих коэффициентов:
10-кратного – при заборе подземных вод для их дальнейшей продажи;
10-процентного – при отсутствии средств измерения объемов забранной воды.
Пример расчета водного налога по забору воды. Предположим,
что организация имеет лицензию на забор воды для нужд производства
из скважины, расположенной в бассейне реки Печора и оборудованной
средствами измерения объемов воды. Квартальный лимит водопользо-
3
вания составляет 320 000 м
осуществила забор 360 000 м
. Организация за первый квартал 2018 года
3
воды. Рассчитаем сумму водного налога
за первый квартал 2018 года.
В течение квартала организация допустила забор сверхлимитного
3
объема воды. Его величина составляет: 360 000 – 320 000 = 40 000 м
.
Из-за наличия сверхлимитного объема налог будет складываться
из двух составляющих.
1. По объему в пределах лимита налог составит:
3
320 000 м
320 000 м
× 300 руб. × 1,75 = 126 720 руб., где:
3
– объем воды в рамках лимита водопользования;
300 руб. – ставка, определенная пп. 1 п. 1 ст. 333.12 НК РФ;
1,75 – коэффициент, применяемый к ставке для 2018 года соглас-
но п. 1.1 ст. 333.12 НК РФ.
2. По объему сверх лимита налог составит:
3
40 000 м
40 000 м
× 300 руб. × 1,75 × 5 = 79 200 руб., где:
3
– объем воды сверх лимитированного значения;
300 руб. – ставка, определенная пп. 1 п. 1 ст. 333.12 НК РФ;
1,75 – коэффициент, применяемый к ставке для 2016 года согласно
п. 1.1 ст. 333.12 НК РФ;
5 – коэффициент, применяемый к ставке для сверхлимитного объ-
ема в соответствии с п. 2 ст. 333.12 НК РФ.
Таким образом, за первый квартал 2018 года организации в срок до
20 апреля придется уплатить в бюджет сумму водного налога, равную
216
11.2. Налоговый учет водного налога
126 720 + 79 200 = 205 920 руб.
Несвоевременное исполнение данной обязанности может повлечь
за собой штраф.
Срок уплаты водного налога и сдачи отчетности. Водный на-
лог рассчитывают ежеквартально по месту нахождения объекта налогообложения. Организация может не находиться на той же территории,
что и сам объект, поэтому для уплаты налога и сдачи декларации нужно
зарегистрироваться в ИФНС, на чьей территории расположен водный
ресурс.
Представляют декларацию в ФНС и уплачивают налог до 20-го
числа месяца, следующего за отчетным кварталом, по месту нахождения объекта, в отношении которого исчисляется водный налог. Крупнейшие налогоплательщики представляют декларацию по водному
налогу в ту ИФНС, где они стоят на учете. Налоговая декларация по водному налогу и правила ее оформления утверждены Приказом Минфина РФ от 03.03.2005 № 29н. Сейчас этот приказ применяется в редакции
от 12.02.2007. Помимо титульного листа и листа с дополнительными
сведениями о налогоплательщике – физлице, заполняемых стандартно,
в декларации есть еще два раздела. Раздел 1 является сводным, а раздел 2 (основной) разбит на четыре подраздела – по числу основных способов водопользования.
Количество листов в каждом подразделе раздела 2 зависит от чис-
ла водных объектов, используемых налогоплательщиком, количества
имеющихся у него лицензий (договоров водопользования) и целей использования воды. В каждом подразделе присутствуют строки для отражения названия водного объекта, реквизитов лицензии (договора водопользования) и кода водопользования. В подразделе 2.1 дополнительно
указывают код цели забора воды. Различие в территориальном расположении водных объектов определяет разницу в коде ОКАТО (ОКТМО),
строки для указания которого также имеются в каждом подразделе.
За налоговый период по водному налогу принят квартал, и декла-
рацию составляют ежеквартально по данным трех месяцев, входящих
в этот временной промежуток.
Представляют в ИФНС только те подразделы раздела 2 деклара-
ции, для заполнения которых у налогоплательщика имеются данные.
217
11. Налогообложение природопользования: налоговый учет и отчетность
Раздел по забору воды. Расчет водного налога по забору воды из
водных источников зависит от лимита водопользования, установленного в лицензии (договоре водопользования). Исключением является
забор воды для водоснабжения населения, объем которого не лимитируется. Поэтому в подразделе 2.1 указывают квартальное значение лимита водопользования, а общий объем забранной воды разбивают на
два значения: в пределах лимита и сверх него. Соответственно приводят
и две ставки налога. Ставка для объема в пределах лимита определяется по данным пп. 1 п. 1 ст. 333.12 НК РФ в зависимости от расположения водного объекта и его типа (поверхностный или подземный). Для
2018 года ее (в соответствии с п. 1.1 ст. 333.12 НК РФ) умножают на
повышающий коэффициент 1,75. Ставка для сверхлимитного объема
получается пятикратным увеличением ставки, рассчитанной для объема
в пределах лимита (п. 2 ст. 333.12 НК РФ).
Суммы налога по каждому объему рассчитывают путем умноже-
ния соответствующего объема на соответствующую ставку. Результат
сложения этих двух сумм отражают в итоговой строке подраздела 2.1.
Если воду забирают без применения средств измерения ее объема,
то к ставке применяют еще один повышающий коэффициент – 1,1 (п. 4
ст. 333.12 НК РФ). А если подземные воды забирают с целью их дальнейшей продажи, то для ставки используется 10-кратный повышающий
коэффициент.
При наличии оснований к использованию нескольких коэффици-
ентов, их перемножают. В декларации в строке «Ставка» показывается
конечный результат умножения исходной ставки на все использованные
коэффициенты, округленный до целых рублей.
Когда подраздел 2.1 заполняют по результатам отбора воды для
водоснабжения населения, то для расчета налога применяют ставку,
установленную п. 3 ст. 333.12 НК РФ на соответствующий год без повышающих коэффициентов.
Раздел по использованию акватории. Водный налог по использо-
ванию акватории рассчитывают как произведение площади, предоставленной в пользование акватории, которая указана в лицензии (договоре
водопользования), на ставку налога. Ставка определяется по данным
пп. 2 п. 1 ст. 333.12 НК РФ в зависимости от места расположения водно-
218
11.3. Сбор за использование объектов животного мира и водных биологических ресурсов
го объекта. В 2018 году к этой ставке применяют повышающий коэффициент 1,75, установленный п. 1.1 ст. 333.12 НК РФ.
Сумму налога к уплате указывают в итоговой строке подраздела 2.2.
Раздел по гидроэнергетике. Аналогичным образом, как произве-
дение объема выработанной за квартал электроэнергии и соответствующей ставки, рассчитывается водный налог по гидроэнергетике. Ставку берут в таблице из пп. 3 п. 1 ст. 333.12 НК РФ. Для 2018 года она
повышается умножением на коэффициент 1,75, установленный в п. 1.1
ст. 333.12 НК РФ.
Сумму налога, которую следует уплатить, указывают в итоговой
строке подраздела 2.3.
Раздел по лесосплаву. При расчете суммы водного налога по ле-
сосплаву базу, от которой он рассчитывается, определяют по формуле,
представляющей собой произведение объема сплавленного леса на расстояние сплава, деленное на 100. Налоговую ставку берут из таблицы
пп. 4 п. 1 ст. 333.12 НК РФ. Для 2018 года она повышается умножением
на коэффициент 1,75, установленный п. 1.1 ст. 333.12 НК РФ.
Сумму налога, который позже будет уплачен в бюджет, указывают
в итоговой строке подраздела 2.4.
При сплаве леса на разные расстояния подраздел 2.4 для одного
водного объекта заполняется по количеству листов, соответствующему
этим расстояниям.
Сводный раздел. В разделе 1 суммы налога, начисленные в под-
разделах раздела 2, группируют по кодам ОКАТО (ОКТМО). Общая
сумма значений налога в разделе 1 должна быть равна сумме итоговых
значений всех листов подразделов раздела 2.
11.3. Сбор за использование объектов животного мира
и водных биологических ресурсов
Это обязательные взносы, выплачиваемые на федеральном уров-
не. Их оплата не зависит от региона проживания.
К плательщикам взносов относят физических лиц, владельцев
предприятий и ООО, получивших возможность зарегистрировать потребление объектов животного мира – ст. 333.1 НК РФ. Федеральный
219
11. Налогообложение природопользования: налоговый учет и отчетность
закон № 209, принятый 24 июля 2009 года, «Об охоте и поддерживании
запасов, об установленных изменениях в пунктах законодательных актах РФ» разрешает добывать ресурсы с помощью охоты.
Использование живых особей разрешается с тем условием, что
физическое лицо или организация осуществляют их вылавливание. Документ выдается:
1) в охотничьих с/х угодьях. Для получения лицензии юридиче-
скому лицу или владельцу предприятия необходимо заключить охотхозяйственное соглашение;
2) в охотничьих угодьях, находящихся во всеобщем доступе. Специ-
альный комитет по ведению хозяйства выдает разрешение субъектам РФ;
3) в огороженных природных зонах. Закон об охране природы вы-
дает свидетельство природоохранным учреждениям.
Пользование водными запасами подразумевает начисление взно-
сов физическими лицами и предприятиями, на законодательном уровне
зарегистрировавшим свидетельство на изъятие водных запасов во внутренних водах. Улов может осуществляться на материковом шельфе,
в Азовском, Баренцевом и Каспийском морях. Экономическая зона России, архипелаг Шпицберген – также территории, где разрешено использование биологических ресурсов.
Объекты налогообложения животного мира – виды зверей и птиц.
Перечень особей зарегистрирован в п. 1 ст. 333.3 НК РФ. Вылов животных из естественной окружающей среды возможен только с согласия
соответствующих органов. Пользование водными компонентами окружающей среды также облагается взносом. Предметом сбора признаны
рыбы и другие водные существа, для ловли которых требуется лицензия.
Если коренным народам Севера и Сибири, а также лицам, находя-
щихся там на постоянном месте жительства, необходимо использовать
живых особей и водные ресурсы окружающей среды по личным нуждам, то такие объекты не облагаются налогом.
Налогообложению не подлежат объекты и природные запасы, коли-
чество которых нужно, чтобы удовлетворить собственные потребности.
Добыча и рыбалка разрешены только в том регионе, где проживает налогоплательщик. Хозяйственная деятельность ведется традиционным образом.
Локальные органы исполнительной власти совместно с феде-
ральными согласовывают количество живых особей, которых можно
220