Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налог на добавленную стоимость механизм исчисления и порядок уплаты. Учебное пособие
.pdf
в счет предстоящих поставок авансы. Такие платежи не подпадают
под понятие выручки от реализации по смыслу ст. 39 НК РФ. Кроме того, они не признаются доходом (выручкой) организации в
соответствие с п. 3 ПБУ 9/99 «Доходы организации».
Налогоплательщики, которые используют право на освобождение, обязаны уведомить об этом налоговую инспекцию по месту
учета (абз. 2 п. 3 ст. 145 НК РФ) не позднее 20-го числа месяца,
начиная с которого используется освобождение от обязанностей
налогоплательщика (абз. 4 п. 3 ст. 145 НК РФ). В налоговую инспекцию должны быть представлены следующие документы (абз. 2
п. 3, п
. 6 ст. 145 НК РФ):
1. Уведомление об использовании права на освобождение от
исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС.
Форма рассматриваемого уведомления утверждена Приказ
Минфина России от 26.12.2018 № 286н.
2. Выписка из бухгалтерского баланса (для организаций).
3. Выписка из книги продаж.
4. Выписка из книги учета доходов и расходов и
хозяйственных
операций (для индивидуальных предпринимателей).
Например: Организация намерена не платить НДС с 1 октября
2020 г., в этом случае уведомление с документами должно быть сдано в
налоговую инспекцию не позднее 20 октября 2020 г.; если по почте заказным письмом, то днем их представления признается шестой день со
дня отправления.
Освобождение носит уведомительный характер, и, используя
это право, налогоплательщик уже не может отказаться от него до
истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев утраты права.
По истечении 12 календарных месяцев налогоплательщики не
позднее 20-го числа последующего месяца обязаны представить в
налоговый орган:
21
документы, подтверждающие, что в течение срока освобож-
дения сумма выручки без НДС за каждые три последовательных
календарных месяца в совокупности не превышала 2 млн. руб;
уведомление о продлении использования права на освобож-
дение или об отказе от использования этого права.
Налогоплательщик утрачивает право, когда:
– совокупная трехмесячная выручка превысит 2 млн руб.;
– осуществлялась реализация подакцизных товаров.
В таких ситуациях сумма НДС за месяц, в котором произошла
утрата права, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в общем порядке, а налогоплательщик утрачивает право на освобождение до окончания срока освобождения.
Если налогоплательщики
переходят на общую систему налогообложения (ОСН) с упрощенной системы налогообложения, то для
подтверждения права на освобождение от уплаты НДС достаточно
будет представить в налоговую инспекцию только выписку из своей книги учета доходов и расходов (абз. 5 п. 6 ст. 145 НК РФ).
Аналогичное правило установлено и для предпринимателей,
ранее применявших ЕСХН (абз
. 6 п. 6 ст. 145 НК РФ). Они также
представляют только выписку из своей книги учета доходов и расходов. Форма такой книги утверждена Приказом Минфина России
от 11.12.2006 № 169н.
В связи с началом применения освобождения от обязанностей
плательщика НДС у налогоплательщиков возникает обязанность
по восстановлению «входного» НДС по товарам (работам, услу-
), в том числе по основным средствам и нематериальным акти-
гам
вам, принятого к вычету до начала применения освобождения.
С 1 января 2015 г. предусмотрен следующий порядок восстановления НДС (п. 8 ст. 145, ст. 163 НК РФ):
– если налогоплательщик применяет освобождение с первого
месяца налогового периода, восстанавливать налог необходимо
22
будет в последнем налоговом периоде перед началом использования освобождения;
– если освобождение применяется со второго или третьего месяца квартала, налог следует восстанавливать в том же квартале, в
каком началось применение освобождения.
До указанной даты налог следовало восстанавливать в последнем налоговом периоде перед отправкой в инспекцию уведомления об
использовании права на освобождение (п. 8 ст. 145
НК РФ).
Согласно позиции Пленума ВАС РФ и Минфина России суммы налога, принятые к вычету по основным средствам, подлежат
восстановлению с остаточной стоимости, сформированной по
данным бухгалтерского учета (Постановление Пленума ВАС РФ
от 30.05.2014 № 33; Письмо Минфина России от 12.04.2007 №
03-07-11/106).
Уплата НДС производится либо
за счет собственных денежных
средств, либо за счет средств покупателей товаров (работ, услуг)
в случае произведенной ими доплаты на сумму налога (Письмо
Минфина России от 29.05.2001 № 04-03-11/89).
В то же время, в случае утраты права на освобождение, налогоплательщики вправе принять к вычету «входной» НДС по товарам
(работам, услугам), приобретенным во
время освобождения и ис-
пользованным после возврата на уплату НДС (п. 8 ст. 145 НК РФ).
При этом данное правило неприменимо в отношении основных
средств, ранее принятых на учет по стоимости с НДС, так как в
ст.ст. 171, 172 НК РФ не установлен порядок осуществления вычетов в отношении таких ОС (Письмо Минфина
России от
06.09.2011 № 03-07-11/240).
Например: С 1 июля организация решила воспользоваться правом на
освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС. 11 июля
организация представила в налоговую инспекцию Уведомление об использовании права на освобождение и соответствующие документы.
23
В марте организация закупила товары общей стоимостью 120 тыс. руб.,
в том числе НДС 20 тыс. руб., которые до июля не были проданы и числились в остатках на складе.
«Входной» НДС в сумме 20 тыс. руб. был принят к вычету по декларации за I квартал.
После отправки уведомления и соответствующих документов организация обязана восстановить сумму «входного» налога по остаткам не реализованного до 1 июля товара в сумме 20 тыс. руб.
Записью июня организация восстанавливает в учете НДС, принятый к
вычету при приобретении товаров, что отражается по кредиту счета 68 и
дебету счета 19. Сумма восстановленного к уплате НДС отражается в
составе прочих расходов записями по
ции со счетом 91-2. В книге продаж регистрируется счет-фактура от поставщика, по которому налог принимался к вычету, на сумму восстанавливаемого налога. В декларации по НДС за II квартал указанная сумма
отражается в разд. 3 «Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет
по операциям, облагаемым по налоговым
2–4 ст. 164 НКРФ».
кредиту счета 19 в корреспонден-
ставкам, предусмотренным пп.
Таким образом, ограничение по размеру выручки – одно из необходимых условий применения освобождения.
Налоговые органы проверяют выручку за любые трехмесячные
периоды, которые содержатся в 12 месяцах. Например, за январь–
март, февраль–апрель, март–май, апрель–июнь, май–июль и т.д.
Соответственно налогоплательщики, использующие право на
освобождение обязаны ежемесячно анализировать совокупную
трехмесячную выручку на предмет превышения 2 млн руб. В случае утраты права на освобождение следует с месяца утраты перейти на уплату НДС, в связи с чем приобретается право на вычет.
Например: Организация использует право на освобождение с 1 января 2020 г. Выручка от реализации товаров, полученная организацией
в июне, июле и августе, составила соответственно 650 тыс., 600 тыс. и
900 тыс. руб. (совокупная выручка – 2 150 тыс. руб.). Фактическая себестоимость приобретенного в августе товара составила 360 тыс. руб., в том
числе «входной» НДС 60 тыс. руб., который
ставщику (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).
организация уплатила по-
24
Поскольку организация утратила право на освобождение в соответствии со ст. 145 НК РФ, то начиная с 1 августа она признается плательщиком НДС, конкретно за август в сумме 180 тыс. руб. (900 тыс.*20%),
при этом она имеет право на вычет в сумме 60 тыс. руб., который был
предъявлен поставщиком товара.
2.2. Объект налогообложения
Обязанность заплатить налог возникает только тогда, когда есть
объект налогообложения. Если объекта нет, то нет и оснований
для уплаты налога.
Объектами налогообложения по НДС, в соответствии со ст. 146
НК РФ, признаются следующие операции:
1. Реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том
числе реализация предметов залога и передача товаров (результа
тов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Для целей налогообложения НДС все указанные выше операции признаются реализацией и тогда, когда осуществлены безвозмездно (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
2. Передача на территории РФ товаров (выполнение работ, ока
зание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль.
3. Выполнение строительно-монтажных работ для собственного
потребления.
4. Ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (искусственные острова, установки,
сооружения) (п. 2 ст. 11, подп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ).
В соответствии п. 1 ст. 39 НК РФ, реализация – это:
– передача на возмездной (безвозмездной) основе права соб-
ственности на товар;
– передача на возмездной (безвозмездной) основе результатов
выполненных работ одним лицом для другого лица;
-
-
25
– возмездное (безвозмездное) оказание услуг одним лицом дру-
гому лицу.
Так, если при передаче имущества переход права собственности не происходит, то реализации не возникает (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Например, не является реализацией передача имущества по договору доверительного управления (п. 1 ст. 1012 ГК РФ, Письмо
ФНС России от 03.05.2012 № ЕД-4-3/7383@).
Например: Организация «Альфа» купила и передала подарки сотрудникам к Новому году. Несмотря на то что передача подарков осуществляется безвозмездно, она признается реализацией и облагается НДС (п. 1
ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому при выдаче подарков организация произвела исчисление налога по соответствующей ставке и впоследствии уплатила
его в бюджет.
Кроме того, реализацией признается продажа предметов залога
и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания
услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации
(подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Например: По договору поставки организация «Альфа» должна
оплатить продукцию организации «Бета» денежными средствами. Однако на дату расчетов свободных денежных средств у организации «Альфа»
не оказалось. Поэтому стороны договора заключили соглашение о предоставлении отступного (ст. 409 ГК РФ). По условиям этого соглашения
организация «Альфа» должна передать в счет оплаты продукции
ное средство. Такая передача ОС признается реализацией для организации «Альфа» и облагается НДС на общих основаниях (подп. 1 п. 1 ст.
146 НК РФ).
основ-
Также считается реализацией передача имущественных прав
(подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
На практике покупатель может осуществлять оплату в натуральной форме – путем передачи продукции или имущественных
прав, выполнения работ, оказания услуг. Такая передача (выполнение работ, оказание услуг) признается реализацией и облагается
26
НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ, Письмо Минфина России от 19.07.2012
№ 03-07-11/135).
Реализация товаров, работ, услуг и имущественных прав осуществляется на основании документов, которые свидетельствуют
о совершении хозяйственных операций, т.е. договоров, актов, счетов, платежных документов.
Передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд облагается НДС только в том случае, когда расходы на приобретение
этих товаров (работ, услуг) не уменьшают налогооблагаемую прибыль (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Уменьшают прибыль только те расходы, которые (п. 1 ст. 252
НК РФ):
а) обоснованы (экономически оправданы);
б) документально подтверждены;
в) произведены
для деятельности, направленной на получение
дохода;
г) не относятся к расходам, перечисленным в ст. 270 НК РФ.
Если затраты на производство (приобретение) товаров (работ,
услуг) соответствуют этим требованиям, то при передаче соответствующих товаров (работ, услуг) для собственных нужд объекта
налогообложения по НДС у налогоплательщика не возникает
(подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом не имеет значения, являются такие расходы прямыми или косвенными, в том числе
расходами на производство, не давшее продукции, вспомогательное производство (подп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ). Объект налогообложения
по НДС отсутствует даже в том случае, если налогоплательщик
имел право учесть свои затраты в составе расходов по налогу на
прибыль, но этого не сделал (Постановление Президиума ВАС РФ
от 19.06.2012 № 75/12).
Кроме того, объект налогообложения по НДС возникает, если
происходит передача приобретенного для собственных нужд иму-
27
щества (например, чайника) структурным подразделениям (Письмо Минфина России от 16.06.2005 № 03-04-11/132).
Например: Организация приобрела несколько кофеварок и передала
их в структурные подразделения для использования работниками.
Поскольку затраты на приобретение кофеварок не уменьшают налогооблагаемую прибыль, так как не соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ, то организация при передаче кофеварок для собственных нужд должна начислить к уплате в бюджет НДС.
Например: Организация собственными силами провела косметиче-
ский ремонт офисных помещений.
Расходы на ремонт и техническое обслуживание основных средств и
иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном)
состоянии для целей налогообложения прибыли относятся к расходам,
связанным с производством и реализацией (подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ).
Такие расходы уменьшают
Следовательно, в данном случае выполнение ремонтных работ для
собственных нужд НДС не облагается.
налогооблагаемую прибыль.
Выполнение строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления. К строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления (хозяйственным способом), относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций.
Также для выполнения отдельных видов работ налогоплательщиками привлекаются подрядные организации, т.е. строительство
ведется смешанным способом. Налоговая база в
этом случае определяется без учета стоимости строительных работ, выполненных
подрядными организациями.
Иными словами, СМР для собственного потребления – это работы капитального характера, которые выполняет налогоплательщик самостоятельно для себя. Поэтому если строительномонтажные работы выполняют исключительно подрядные организации, то объекта налогообложения не возникает (Письмо Минфина России от 09.09.2010
№ 03-07-10/12).
28
НДС при импорте товаров в Российскую Федерацию уплачивается в полном размере (пп. 4 п. 1 ст. 146, пп. 1, 7 п. 1 ст. 151 НК
РФ), если товар ввозится:
- в рамках таможенной процедуры "выпуск для внутреннего потребления" (за исключением ввоза товара, освобожденного от
НДС по ст. 150 НК РФ);
- в рамках процедуры "переработка для внутреннего
потребле-
ния".
Если товар помещается под иную таможенную процедуру,
например, "временный ввоз", то возможно получить частичное или
полное освобождение от уплаты "ввозного" НДС (пп. 5 п. 1 ст. 151
НК РФ, ст. 223 ТК ЕАЭС).
Таким образом, объектом налогообложения по НДС являются
операции, указанные в подп. 1–4 п. 1 ст. 146 НК РФ.
Если конкретная операция не
отвечает признакам какой-либо из
операций, перечисленных в п. 1 ст. 146 НК РФ, она не образует
объекта налогообложения по НДС. Исчислять и уплачивать налог
при ее осуществлении не требуется. Так, не облагается НДС реализация товаров (работ, услуг), если местом реализации не является территория РФ. Этот вывод следует из формулировки подп
. 1
п. 1 ст. 146 НК РФ.
Также не является объектом налогообложения по НДС выбытие
(списание) имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и иных событий, не зависящих от воли налогоплательщика (Письмо Минфина России от 16.04.2014 № 03-0708/17292 и п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014
№ 33). В этих случаях налогоплательщик должен
зафиксировать и
подтвердить документально факт выбытия имущества, а также то,
что имущество не было передано третьим лицам, а выбыло по не
зависящим от него обстоятельствам. Иначе налог по данной операции будет исчислен по правилам п. 2 ст. 154 НК РФ, установленным для операций по безвозмездной реализации имущества
(п. 10 Постановления Пленума
ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).
29
Кроме того, п. 2 ст. 146 НК РФ установлен ряд операций, кото-
рые не признаются объектом налогообложения по НДС.
1. Операции, которые не признаются реализацией (п. 3 ст. 39,
подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).
1.1. Обращение российской или иностранной валюты (за ис-
ключением целей нумизматики) (подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ).
Например, не облагаются НДС:
–
покупка у уполномоченного банка физическим лицом-рези-
дентом наличной иностранной валюты (Письмо ФНС России от
08.02.2013 № ЕД-2-3/93@);
– безвозмездная передача юридическим лицом денежных
средств в собственность физического лица (Письмо Минфина России от 11.04.2011 № 03-07-11/87);
– получение денежных средств в виде неосновательного обога-
щения (Письмо Минфина России от 28.10.2013 № 03-07-11/45656);
– предоставление грантов (Письмо
ФНС России от 15.12.2011
№ ЕД-21-3/375 (п. 1));
– операции по выдаче и возврату сумм займов (без учета про-
центов) в денежной форме (Письма Минфина России от 22.06.2010
№ 03-07-07/40, ФНС России от 29.04.2013 № ЕД-4-3/7896). Суммы
процентов, уплачиваемые заемщиком, освобождаются от НДС на
основании подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ.
1.2. Передача основных средств, нематериальных активов
и (или)
иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации (подп. 2 п. 3
ст. 39 НК РФ, Письмо Минфина России от 22.04.2008 № 03-0711/155; (Письмо Минфина России от 20.07.2017 N 03-07-11/46162;
Письмо Минфина России от 30.10.2020 N 03-07-11/94809).
Например: 6 августа 2020 г. в результате реорганизации организации
«Сигма» из ее состава выделилась организация «Бета». Согласно разде-
лительному балансу организация «Сигма» передала организации «Бета»
офисную технику (компьютеры, ксероксы, сканеры), мебель и иное имущество.
30
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]