Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налог на добавленную стоимость механизм исчисления и порядок уплаты. Учебное пособие
.pdf
вору с организацией (покупатель) тара подлежит возврату в течение
10 дней. В качестве залога покупатель перечисляет продавцу 170 тыс. руб.
В срок тара не возвращена. В таком случае организация (продавец) на
стоимость тары начисляет НДС в размере 34 000 руб. (170 000 × 20%).
3.8. Особенности определения налоговой базы
и налогообложения при передаче товаров
(выполнении работ, оказании услуг)
для собственных нужд
Рассчитать налоговую базу и начислить НДС по такой операции, как передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для
собственных нужд, необходимо в том налоговом периоде, на который приходится день совершения указанной операции (день соответствующей передачи) (п. 4 ст. 166, п. 11 ст. 167 НК РФ).
Налоговая база при передаче товаров (выполнении работ, ока
зании услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль (в том числе через амортизационные отчисления), определяется как стоимость этих товаров (выполненных работ, оказанных услуг), исчисленных исходя из цен реализации идентичных (а при отсутствии –
однородных) товаров (аналогичных работ, услуг),
в предыдущем налоговом периоде (п. 1 ст. 159 НК РФ).
действовавших
Для целей определения стоимости товаров (работ, услуг), которые передаются налогоплательщиком (выполняются, оказываются) для собственных нужд, необходимо:
1) выяснить, заключались ли сделки с третьими лицами на продажу идентичных (либо однородных) товаров, на выполнение
(оказание) аналогичных работ (услуг) в предыдущем налоговом
периоде;
2) если такие сделки заключались, то стоимость переданных
товаров (выполненных работ, оказанных услуг) для собственных
-
111
нужд будет равна цене сделки с учетом акцизов (для подакцизных
товаров) и без учета НДС;
3) если такие сделки не заключались, то стоимость переданных
товаров (выполненных работ, оказанных услуг) для собственных
нужд будет равна рыночной цене (также с учетом акцизов для подакцизных товаров и без учета НДС).
С 1 января 2012 г
. правила определения рыночных цен закреп-
лены в ст. 105.3 НК РФ;
4) определяется ставка НДС (10% или 20%) и исчисляется налог.
Сумма НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании
услуг) для собственных нужд начисляется за счет собственных
средств. В бухгалтерском учете начисленный НДС может быть
отражен по дебету счета 91, субсчет 91-2, и кредиту счета 68.
При
определении налоговой базы по налогу на прибыль расход в сумме
начисленного НДС не учитывается (п. 49 ст. 270 НК РФ).
Например: Организация производит сливочное масло. В апреле орга-
низация передала собственной базе отдыха 10 кг сливочного масла.
Ранее, в марте, т.е. в предыдущем квартале, организация продала опто-
вому покупателю сливочное масло по цене 100 руб. за 1 кг без учета НДС.
Поскольку деятельность базы отдыха не направлена на получение дохода, затраты
ла нельзя учесть при исчислении налога на прибыль, так как эти затраты
не соответствуют критериям расходов, установленным п. 1 ст. 252 НК
РФ. Поэтому передача масла облагается НДС.
Налоговая база (стоимость переданного масла) в данном случае будет
определяться исходя из цены его реализации в предыдущем налоговом
периоде
(100 руб./кг × 10 кг). Масло сливочное под кодом 10.51.30.110 обозначено в Перечне кодов видов продовольственных товаров в соответствии с
общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на
добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации (утв. Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 № 908) (п. 2
ст. 164 НК РФ
ственных нужд за II квартал составит 100 руб. (1 000 × 10%).
организации на производство переданного сливочного мас-
(I квартал). Следовательно, налоговая база будет равна 1 000 руб.
). Сумма начисленного налога по передаче товара для соб-
112
При совершении операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС, налогоплательщик обязан составить счетфактуру (п. 3 ст. 169 НК РФ).
Специальный порядок составления счетов-фактур, ведения
книги продаж при совершении операций по передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд гл. 21 НК РФ не предусмотрен.
В связи с этим нужно руководствоваться общими
принципами
составления счетов-фактур. Поскольку в данном случае передача
товаров (работ, услуг) осуществляется в рамках одной организации, счет-фактуру нужно выписать в одном экземпляре и зарегистрировать его в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных
счетов-фактур и в книге продаж. При этом в качестве продавца и
покупателя указывается
одно и то же лицо – организация.
Передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд признается операцией, облагаемой НДС, поэтому
сумма «входного» НДС по этим товарам (работам, услугам) принимается к вычету в общеустановленном порядке.
Для вычета «входного» НДС нужно соблюсти три условия:
1) товары (работы, услуги) приобретены для операций,
облага-
емых НДС;
2) товары (работы, услуги) оприходованы (приняты к учету);
3) имеется надлежаще оформленный счет-фактура поставщика
с выделенным НДС (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Например: Торговая организация в марте приобрела у поставщика
продукты питания на сумму 5 500 руб. (в том числе НДС 500 руб.). В этом
же месяце был получен счет-фактура от поставщика. В мае продукты
были переданы в профилакторий, который содержится за счет средств
организации и в котором бесплатно отдыхают ее работники.
Идентичную продукцию
10 тыс. руб. Поэтому стоимость переданных в профилакторий продуктов
определяется исходя из цен реализации идентичных продуктов в апреле и
составляет 10 тыс. руб. без учета НДС. Переданные продукты включены
организация реализовала в апреле за
113
в Перечень продовольственных товаров, облагаемых НДС по ставке 10%
при реализации.
Поскольку продукты питания, изначально приобретенные для перепродажи, были переданы в профилакторий, деятельность которого не
направлена на получение дохода, затраты на их приобретение учесть в
составе расходов при налогообложении прибыли нельзя. Следовательно,
их передача в профилакторий облагается НДС.
В марте организацией
были соблюдены все условия принятия к вычету «входного» НДС по приобретенным продуктам. Поэтому НДС в сумме
500 руб. принят к вычету и отражен в декларации за I квартал.
В мае организация начислит в бюджет НДС при передаче продуктов
для собственных нужд в сумме 1 000 руб. (10 000 × 10%).
В бухгалтерском учете организация отразит эти операции
следующим
образом.
Таблица 4
Бухгалтерские проводки по условиям примера
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб.
В марте
Оприходованы приобретенные товары
Отражен НДС по приобретенным товарам
Отражена оплата товаров
поставщику
Принят к вычету НДС по
приобретенным товарам
41 60 5 000
19 60 500 Счет-фактура
60 51 5 500
68-1 19 500 Счет-фактура
Первичный
документ
Отгрузочные
документы
поставщика
Выписка банка
по расчетному
счету
Отражена передача продуктов в профилакторий
В мае
Распоряжение
руководителя,
29 41 5 000
накладная на
внутреннее
перемещение
товаров
114
Окончание табл. 4
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб.
В мае
Первичный
документ
Начислен НДС по передаче товаров для собственных нужд (10 000 × 10%)
Списаны затраты на содержание профилактория
29 68-1 1 000
91-2 29 6 000
Бухгалтерская
справка-расчет
Бухгалтерская
справка-расчет
3.9. Особенности определения налоговой базы
и налогообложения при выполнении СМР
для собственного потребления
Выполнение строительно-монтажных работ для собственного
потребления признается объектом налогообложения по НДС
(подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Однако, что такое «выполнение СМР для собственного потребления», Налоговый кодекс РФ не определил.
По существу, работы нужно относить к СМР, выполненным для
собственного потребления, если в отношении них одновременно
выполняются следующие условия.
1. Работы относятся к строительно-монтажным, носят капи-
тальный характер.
Для целей НДС строительно-монтажные работы следует рассматривать как работы капитального характера, в результате которых (Письмо Минфина России от 05.11.2003 № 04-03-11/91):
а) создаются новые объекты основных средств, в том числе
объекты недвижимого имущества (здания, сооружения и т.п.);
б) изменяется
щихся в эксплуатации, в случаях достройки, дооборудования, ре-
первоначальная стоимость объектов ОС, находя-
115
конструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям.
Если же работы не носят капитального характера (не связаны с
созданием новых ОС и не изменяют первоначальную стоимость
имеющихся ОС), а, например, связаны с текущим ремонтом, объекта налогообложения по НДС не возникает (Письмо Минфина
России от 05.11.2003 № 04-03-11/91).
2. Работы выполнены для своих нужд собственными силами организаций (строительными организациями по собственному строительству), то есть объект, являющийся результатом СМР, проводимых налогоплательщиком, будет использоваться им в его собственной деятельности. Это следует из положений п. 1 ст. 11 НК РФ.
В случае если строительство осуществляется с целью последую-
щей передачи
построенного объекта в собственность других лиц,
строительные работы не могут быть квалифицированы как СМР для
собственного потребления. Объект налогообложения по НДС в данной ситуации возникает при реализации такого имущества.
Для того чтобы правильно исчислить НДС при выполнении
СМР для собственного потребления, нужно выполнить ряд последовательных действий.
1. Определить налоговую базу по выполненным СМР.
2. Определить налоговый период, в котором нужно начислить
НДС и исчислить сумму налога.
3. Составить счет-фактуру на стоимость выполненных СМР.
4. Принять к вычету сумму «входного» НДС
по материалам,
работам, услугам, приобретенным для выполнения СМР, и сумму
НДС, начисленную на объем выполненных СМР.
5. Заполнить и представить в налоговый орган налоговую де-
кларацию.
6. При наличии в декларации суммы НДС, исчисленной к упла-
те, перечислить ее в бюджет.
При выполнении СМР для собственного потребления налоговая
база по НДС определяется как стоимость этих работ, исчисленная
116
исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их
выполнение собственными силами (п. 2 ст. 159 НК РФ).
Таким образом, НДС начисляется на сумму всех расходов, которые налогоплательщик фактически понес при выполнении СМР.
Если СМР осуществляется смешанным способом (т.е. собственными силами и силами подрядных организаций), то стоимость строительных работ,
выполненных подрядчиками, в налоговую базу не включается (Решение ВАС РФ от 06.03.2007
№ 15182/06). Указанным Решением ВАС РФ руководствуются и
налоговые органы (Письмо ФНС России от 04.07.2007 № ШТ-6-
03/527).
Если при выполнении СМР подрядчикам передаются материалы на давальческих условиях, их стоимость также не увеличивает
налоговую базу.
Если строительно-монтажные работы выполняет
сторонняя организация, а не заказчик, объекта налогообложения в виде выполнения СМР хозяйственным способом не возникает и положения
п. 2 ст. 159 НК РФ не применяются. Кроме того, передача материалов на давальческих условиях не является их реализацией,
поскольку право собственности на материалы к подрядчику не
переходит.
Таким образом, при передаче подрядчику
материалов на давальческих условиях не возникает объекта налогообложения по
НДС ни в связи с выполнением СМР для собственного потребления, ни в связи с осуществлением операции по передаче материалов (Письмо Минфина России от 17.03.2011 № 03-07-10/05, Постановление Президиума ВАС РФ от 02.09.2008 № 4445/08).
В бухгалтерском учете все фактические расходы по
СМР (независимо от того, осуществляются они хозяйственным или подрядным способом) отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств») (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций,
утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
117
Например, списание материалов, которые использованы при
строительно-монтажных работах, отражается проводкой по дебету
счета 08, субсчет 08-3, в корреспонденции с кредитом счета 10
«Материалы».Начисление зарплаты сотрудникам организации,
которые выполняли СМР, отражается проводкой по дебету счета
08, субсчет 08-3, в корреспонденции с кредитом счета 70 «Расчеты
с персоналом по оплате труда».
В связи с этим,
для того чтобы определить налоговую базу при
выполнении СМР для собственного потребления, нужно определить сумму дебетовых оборотов по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств», в данном налоговом периоде. При этом, поскольку
при исчислении налоговой базы учитываются только затраты на
строительство, понесенные непосредственно организацией-налого
-
плательщиком, из общей суммы затрат следует исключить суммы,
которые оплачены подрядным организациям.
Начислять НДС по СМР, выполненным для собственного потребления, необходимо в конце каждого налогового периода (п. 10
ст. 167 НК РФ). Поэтому при выполнении СМР для собственного
потребления нужно начислять НДС по таким работам ежеквартально исходя из объема СМР,
выполненных в течение этого квар-
тала (см. Письмо Минфина России от 16.01.2006 № 03-04-15/01).
В бухгалтерском учете начисление НДС со стоимости СМР,
выполненных для собственного потребления, может отражаться по
дебету счета 19 (субсчет, например, 19-5 «НДС, начисленный со
стоимости СМР, выполненных для собственного потребления») и
кредиту счета 68.
Рассмотрим на примере порядок исчисления НДС по объекту
,
построенному для собственного потребления без привлечения
подрядных организаций.
Например: Организация «Альфа» осуществляет деятельность по
производству технического картона и ежеквартально уплачивает НДС.
В январе организация начала строительство хозяйственным способом
склада для хранения картона. В июне строительство склада было завершено
118
и он был введен в эксплуатацию. В этом же месяце организация подала документы на государственную регистрацию права собственности на построенный объект и получила свидетельство о праве собственности. Начислять
амортизацию по объекту недвижимости организация начала в июле.
Таблица 5
Наименование расхода
Стоимость
материалов,
списанных на
строительство склада
В том числе
НДС
Заработная
плата работников (по на
рядам строительства) и
инженернотехнических
работников
(ИТР), а также начисленные страховые взносы
Амортизация
основных
средств, которые использовались при
строительстве
склада
Всего расходов без НДС
Итого «входной» НДС
январь февраль март апрель май июнь
360 000 240 000 180 000 300 000 324 000 168 000 1 572 00 0
60 000 40 000 30 000 50 000 54 000 28 000 262 000
-
150 000 200 000 170 000 165 000 175 000 150 000 1 010 00 0
9 000 8 000 7 000 6 000 5 000 4 000 39 000
459 000 408 000 327 000 421 000 450 000 294 000 2 359 00 0
60 000 40 000 30 000 50 000 54 000 28 000 262 000
Расходы на строительство склада
Период осуществления расходов
I квартал II квартал
Всего за пе-
риод
с 1 января по
30 июня
119
Решение
Фактические затраты на строительство склада, накопленные на субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» счета 08, составили 2 359 000 руб.
На стоимость работ организация начисляет НДС в следующем порядке:
– 31 марта – на стоимость работ, исчисленную исходя из фактических
расходов на их выполнение в I квартале ((459 000 руб. + 408 000 руб. +
+ 327 000 руб.) × 20% = 238 800 руб.);
– 30 июня – на стоимость работ, исчисленную
расходов на их выполнение во II квартале ((421 000 руб. + 450 000 руб. +
+ 294 000 руб.) × 20% = 233 000 руб.).
исходя из фактических
Принять к вычету НДС по СМР для собственного потребления
налогоплательщик вправе в том же налоговом периоде, когда он
начислен к уплате в бюджет (абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ).
Поэтому выставлять и регистрировать счет-фактуру на СМР
необходимо в следующем порядке.
Счет-фактура составляется в последний день каждого квартала
(ст. 163 НК
РФ, п. 21 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее – Постановление № 1137)). Счет-фактуру можно оформить в
одном экземпляре. В строках «Продавец», «Грузополучатель и его
адрес», «Грузоотправитель и его адрес», «Покупатель» указываются реквизиты налогоплательщика, осуществившего строительство объекта хозспособом.
Составленный счет-фактура регистрируется в книге
продаж и
ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур.
Одновременно он регистрируется в книге покупок.
С 1 января 2015 г. регистрации в журнале учета полученных и
выставленных счетов-фактур в обязательном порядке подлежат
лишь счета-фактуры, полученные и (или) выставленные в рамках
предпринимательской деятельности в интересах другого лица
субъектами, перечисленными в
п. 3.1 ст. 169 НК РФ.
120
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]