Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:ARS IURIS. Сборник научных статей к юбилею Г. А. Гаджиева
.pdf
Д.И. Дедов
димости в постановлении отсутствует, что, возможно, обусловлено
конкретными обстоятельствами, а возможно, отсутствием должных
навыков на тот момент времени.
Данное исследование позволяет сделать вывод о том, что принцип соразмерности в настоящее время является очень многогранным и сложным инструментом достижения справедливости. Высокий
уровень сложности в свою очередь свидетельствует о высоком уровне
развития права с точки зрения культуры, методологии и философии.
К этому всегда стремится Гадис Абдуллаевич, и автор очень благодарен
судьбе за встречу с ним и сотрудничество, которое все эти годы было
очень плодотворным.
НАЛОГОВОЕ ПРАВО
«…А ГАДЖИЕВ ПРОТИВ!»
(ОБ ЭКОНОМИКО-ПРАВОВОЙ
ПРИРОДЕ СБОРОВ)
С.Г. Пепеляев,
кандидат юридических наук,
управляющий партнер «Пепеляев Групп»
Когда особым мнениям судей Конституционного Суда Российской Федерации (далее ‒ КС РФ) приказали долго жить, выдвигались
разные объяснения этого непопулярного шага.
Полагаем, к ним можно добавить следующее предположение.
Решения КС РФ определяют стратегическую перспективу. По прошествии времени становится ясно, куда они привели. Не всегда
результаты радуют, т.е. решения были ошибочными. Если кто-то
из судей КС РФ был с таким решением не согласен, что закрепил
в особом мнении, то он, стало быть, провидец. А кто тогда голосовавшие «за»? Отказ от особых мнений эту дифференциацию смягчает,
уравнивает всех в ответственности за принятые решения, исключает
«культ героя».
Но ведь интересно и полезно знать, могла ли страна пойти по другому пути, были ли заблуждения всеобщими и объективными, обусловленными тогдашним уровнем правопонимания и т.п. или же
причина неверного выбора в чем-то ином. Вот что по этому поводу
недавно сказал Г.А. Гаджиев: «Я тоже считаю, что совсем устранять
этот институт не стоило. Можно было бы ввести какие-то ограничения, чтобы не было злоупотреблений, но возможность общественности знакомиться с тем, какие идут дискуссии, о чем спорят, что
предлагают, надо поощрять. Особое мнение может быть ошибочным,
но тот, кто опровергает его, может быть, приходит к правильному
выводу только потому, что есть такое ошибочное мнение (как это
демонстрирует дискуссия в Верховном суде США). В целом сейчас
судья имеет право высказать особое мнение, оно будет приложе-
152
С.Г. Пепеляев
но к протоколу заседания, но на сегодня ни одного такого мнения
не написано»1.
Итак, особые мнения – незаменимый источник ценной информации, в том числе особые мнения упомянутого судьи Г.А. Гаджиева.
И по прошествии десятков лет после их написания высказанные там
суждения свежи, точны и актуальны.
Но хорошо ли то, что они до сих пор актуальны?
Одна из крупнейших системных проблем российского налогового права – множественность некодифицированных фискальных
и парафискальных (публично-правовых, но поступающих не в бюджет, а лицам частного права) платежей. Эксперты насчитывают более
50 различных обязательных публично-правовых взиманий (помимо
предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации (далее ‒ НК РФ))2, их общий объем превышает 1 % ВВП3 (3 % всех налоговых доходов консолидированного бюджета РФ).
В 2015 году Президент РФ дал поручение Минфину России навести
порядок в этой сфере, но оно так до сих пор и не выполнено4.
Авторство проблемы в значительной степени за КС РФ. В 1998 году
он «выпустил джинна из бутылки», приняв конформистское решение
о конституционности неких фискальных обременений «неналогового
характера». Уровень регулирования этих платежей в бюджет может
быть сниженным: допустимо, что их параметры устанавливаются исполнительной властью, а не законами5.
Против такого решения возразил судья КС РФ А.Л. Кононов. В особом мнении он, в частности, указал, что целый ряд административных
поборов были устранены благодаря строгому подходу КС РФ, от которого не следовало отказываться.
Справедливость этой оценки стала отчетливо ясной, когда КС РФ
на основе «ослабленного» подхода дал добро на продолжение сбора
платежей, установленных Правительством РФ, в основном элементе –
1
Гаджиев Г.А. Сейчас мы занимаемся развитием права: интервью // Закон. 2022.
№ 12. С. 12.
2
Налоговая реформа: ревизия «параллельной налоговой системы» // ТПП РФ. 2015.
3
«Параллельная налоговая система» России: пути совершенствования // Нало-
говед. 2016. № 1. С. 11‒12.
4
Штогрин С.И. Налоги должны платить все, за редким исключением: интервью //
Налоговед. 2016. № 3. С. 18.
5
Постановление КС РФ от 17 июля 1998 г. № 22-П «О плате за провоз тяжело-
весных грузов».
153
Налоговое право
ставке: за пользование объектами животного мира1, за технический
осмотр транспортных средств2, за патентование3, за загрязнение окружающей природной среды
4, 5
.
Такую ситуацию справедливо оценили как девальвацию правовых
позиций КС РФ6.
Тогда за необходимость строгой трактовки конституционных положений о налогах и сборах выступил судья Г.А. Гаджиев. В особом
мнении к Определению КС РФ от 10 декабря 2002 года № 284-О он
отметил возможность двух трактовок ст. 57 Конституции РФ. Согласно первой все публичные платежи могут существовать только в двух
правовых формах – налога и сбора.
Другое толкование допускает установление государством каких-то
иных, неналоговых платежей, не входящих в список НК РФ. Г.А. Гаджиев посчитал этот тезис спорным и отметил, что выяснить, возможно
ли существование неналоговых платежей вне системы налогов и сборов,
установленных НК РФ, очень важно для конституционного права.
«Можно согласиться с мнением, ‒ отметил он дальше, – что применительно к сборам допустимы менее «жесткие» требования, т.е. какие-то
отдельные элементы из числа перечисленных могут и отсутствовать.
Однако пределы налоговых изъятий, выражаемые с помощью такого
элемента обложения, как ставка обложения, должны определяться
только законом, хотя бы в самой общей форме».
Итоговый вывод судьи таков: на все фискальные сборы должен
распространяться вытекающий из ч. 3 ст. 55 и ст. 57 Конституции РФ
принцип, что публичный фискальный платеж считается «законно
установленным» лишь при условии, что все существенные элементы
фискального обязательства, и прежде всего ставка, определяются непосредственно законодателем.
Доводы А.Л. Кононова и Г.А. Гаджиева во многом были учтены
в Постановлении КС РФ от 28 февраля 2006 года № 2-П, посвященном
специальным платежам операторов связи. Отмечено, что «вопрос о пра-
1
Определение КС РФ от 8 февраля 2001 г. № 14-О.
2
Определения КС РФ от 14 мая 2002 г. № 88-О и № 94-О.
3
Определение КС РФ от 10 декабря 2002 г. № 283-О.
4
Определение КС РФ от 10 декабря 2002 г. № 284-О.
5
Примечательно, что по четырем из пяти указанных дел судьей-докладчиком
выступал Председатель КС РФ В.Д. Зорькин. В принятии Определения от 8 февраля
2001 г. № 14-О он не участвовал.
6
Тютин Д.В. Девальвация некоторых правовых позиций Конституционного
Суда РФ // Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2013 года. М.: Норма, 2015. С. 28‒35.
154
С.Г. Пепеляев
вовой природе обязательных платежей как относящихся к налоговым
или неналоговым – при отсутствии их исчерпывающего нормативного
перечня – приобретает характер конституционного, поскольку связан
с понятием законно установленных налогов и сборов и разграничением компетенции между органами законодательной и исполнительной
власти…». Положения Федерального закона «О связи», наделившего
Правительство РФ полномочиями устанавливать платежи, но не установившего их существенные элементы – объект и базу, максимальный
размер ставки или критерии его определения, были признаны не соответствующими Конституции РФ.
Но позиция КС РФ все же осталась шаткой без четкого ответа на ос-
новной вопрос о правовых формах фискальных платежей.
Так, при вынесении Постановления от 31 мая 2016 года № 14-П
о плате за провоз тяжеловесных грузов Суд посчитал, что ее следует
квалифицировать не в качестве налога или сбора, а как нечто третье:
обязательный публичный индивидуально-возмездный платеж компенсационного фискального характера.
Ни с доктринальной, ни с формально-юридической позиции с такой оценкой нельзя согласиться. За перечислением признаков все же
должен следовать вывод о квалификации явления. А ее нет. С практической же позиции важно то, что принципы установления налогов
и сборов хорошо проработаны, а вот каковы принципы подобных
«фискальных клонов»? Если КС РФ допускает, что при делегировании
полномочий законодатель может и не устанавливать максимальный
размер ставки, но должен установить критерии его определения, то где
же четкий ориентир, позволяющий дать конституционно-правовую
оценку этих критериев? Его попросту нет, потому что природа «клонов» (их устойчивые отличия от налогов и сборов) неизвестна.
Впоследствии КС РФ значительно скорректировал свою позицию.
В Постановлении конца 2022 года1 он уже указывает, что все фискальные платежи укладываются в формулу ст. 57 Конституции РФ:
налоги и сборы. Но регулирование сборов может быть различным:
есть и такие, что не подпадают под данное в НК РФ определение сбора
и не указаны в нем, но по своей сути являются фискальными сборами.
Любые фискальные сборы не должны выводиться из сферы действия
ст. 57 Конституции РФ (п. 2).
Но при этом одновременно эксплуатируется и конституционно
неопределенный термин «фискальный платеж неналогового характера»
1
Постановление КС РФ от 8 ноября 2022 г. № 47-П.
155
Налоговое право
со ссылкой на Определение от 10 декабря 2002 года № 284-О. Но теперь
фраза о том, что «федеральный законодатель не лишен права передать
Правительству РФ определение отдельных элементов такого платежного обязательства ‒ с учетом особенностей предмета регулирования»,
звучит ограничительно. В совокупности две правовые позиции КС РФ
означают, что ключевые параметры сборов (и главный из них – доля
изъятия) должны быть установлены законодателем хотя бы рамочно.
Внутри этих границ Правительство РФ вправе нормотворчествовать
самостоятельно на основе делегированных полномочий.
Насколько такая трактовка стала господствующей в КС РФ и найдет
ли она развитие в последующих решениях КС РФ (с учетом окончания
полномочий судьи Г.А. Гаджиева), как говорится, поживем ‒ увидим.
Но скажем, что перспективы такого развития действительно есть,
поскольку есть четкие теоретические представления о принципах
взимания сборов. Если законодатель будет базировать свои решения
на них, то и Правительство РФ сможет устанавливать четкие и понятные рамки.
Требование экономической обоснованности налогов и сборов, закрепленное в ст. 3 НК РФ, в отношении налогов реализуется через учет
платежеспособности субъекта налога. Лица в равной экономической
ситуации должны платить равные суммы налогов. Но в отношении
сборов этот подход к определению размера платежа не может быть
определяющим, ибо приведет не к установлению равенства, а к его
нарушению.
Действительно, лица, получившие одну и ту же услугу, платили
бы разные суммы сбора. Поэтому размер сбора определяется исходя
из характера и размера услуги (принцип эквивалентности).
При этом размер сумм необходимо сопоставлять с целями, ради
которых установлены платежи. С разумной точки зрения он должен
быть сопоставим с выгодой, полученной плательщиком, или с расходом, понесенным государством.
Размер и иные условия сбора, естественно, не должны ограничивать
возможность граждан использовать основные конституционные права,
которые не могут зависеть от каких-либо платежей.
Вклад в развитие правовых представлений о формах фискальных
платежей сделан Г.А. Гаджиевым и подготовкой особого мнения по делу
о невозврате государственной пошлины, уплаченной при подаче заявления о выдаче лицензии на продажу алкоголя1. Компании было
1
Постановление КС РФ от 23 мая 2013 г. № 11-П.
156
С.Г. Пепеляев
отказано и в лицензии, и в возврате суммы уплаченной пошлины.
КС РФ согласился с таким положением, объяснив его фискальным
безэквивалентным характером пошлины и дискрецией законодателя:
он вправе решать, в каких случаях пошлина подлежит возврату.
Суд исходил из того, что законодатель вправе использовать налоговое регулирование, чтобы уменьшить экономические стимулы
в отношении оборота отдельных видов товаров, работ и услуг в целях
защиты нравственности, жизни, здоровья других лиц и иных охраняемых ценностей. По мнению Суда, невозврат пошлины при отказе
в выдаче лицензии есть тот самый фискальный барьер для выхода
на рынок алкогольной продукции.
Сам же законодатель нигде не объяснил мотивы, по которым он
избрал вариант уплаты пошлины, так что морализаторский подход
к решению проблемы – инициатива самого Суда. Это тем более верно,
если учесть, что не существует отдельных для алкогольной сферы правил невозврата пошлины. Они едины для всех плательщиков во всех
сферах экономики. Поэтому решение, «принятое под воздействием
алкоголя», послужит основанием для невозврата пошлины, зачастую
весьма крупной, любым искателям лицензий, получившим отказ.
Судья Конституционного Суда РФ К.В. Арановский в особом
мнении по делу точно и ярко подметил: «Конечно, чтобы оправдать
несправедливость, в том числе фискальную, вернее всего обратить
ее сначала на кого-нибудь или на что-нибудь сомнительное, условно предосудительное и укоренить ее в практике, сделать обыденной
при общем одобрении. Потом, однако, всегда приходит очередь тех,
кто поддерживал чужое бесправие или просто мирился с несправедливостью, не примеряя их на себя. Дело не в том, чтобы поставить
под защиту оборот алкоголя, а в том, что нельзя играть правилами
ради нечестной выгоды»1.
Г.А. Гаджиев в особом мнении обратил внимание на правовые
признаки пошлины, выделяющие их из общего (родового) понятия
«сборы». От налогов все сборы отличаются своей индивидуальной
возмездностью. Но пошлина взимается за реально совершенные юридические действия публичной власти, а иные платежи из категории
«сборы» ‒ за возможность пользоваться определенными благами.
Юридически значимым действием является выдача лицензии.
Только тогда появляется экономически обоснованное право госу-
1
Особое мнение судьи К.В. Арановского к Постановлению КС РФ от 23 мая 2013 г.
№ 11-П // СПС «КонсультантПлюс».
157
Налоговое право
дарства (ст. 3 НК РФ: налоги и сборы должны иметь экономическое
основание) взимать пошлину. Иные, юридико-технические действия
(прием и регистрация документов, проведение проверочных мероприятий и т.п.) юридически значимыми не являются и не служат основанием для отказа возвратить соискателю лицензии ранее уплаченные
суммы.
Даже если с этим не согласиться, ссылаясь на примеры законодательства СССР, где отдельно существовали пошлины за рассмотрение
заявлений о выдаче лицензий, а отдельно – за саму выдачу лицензий,
то нужно заметить следующее. Первые уплачивались, так сказать,
за хлопоты. Их размер всегда был незначительным, сопоставимым
с фактическими затратами на администрирование. Напротив, вторые ‒
весьма внушительные – взимались за право доступа к высокорентабельному рынку. По сути, это разовые налоги, взимаемые «по факту»
доступа к экономической возможности, доступ к которой искусственно
затруднен государством.
Объединение пошлин всех видов в одной главе НК РФ послужило не ко благу, затуманило ситуацию и скрыло правовые ориентиры. В этом тумане и нормотворцам, и правоприменителям легко
споткнуться.
Строгий юридический анализ, предполагающий логическую последовательность шагов и продемонстрированный в этом особом мнении
Г.А. Гаджиева, – то, чего не хватает ряду постановлений КС РФ. Порой
они отличаются некоторой рыхлостью, так как в ущерб правовому
анализу излишне педалируют этические рассуждения об общественном благе, поиске компромисса, защите конституционных ценностей.
При этом без защиты остается такая важнейшая конституционная
ценность, как право.
Иной аспект взимания фискальных платежей рассмотрен в уже
упомянутом выше деле о плате за проезд по дорогам тяжеловесного
транспорта1.
Полномочия по сбору платежей предоставлены Правительством РФ
негосударственной организации. Такое делегирование частному лицу
государственной функции – достаточно новое явление (если не сравнивать его с древним институтом откупщиков казны), «изменяющее
эстетику государства». Поэтому необходима «повышенная демократическая легитимация» в этих случаях. Необходимо сразу четко определить конституционно-правовые координаты, допуски.
1
Постановление КС РФ от 31 мая 2016 г. № 14-П.
158
С.Г. Пепеляев
Г.А. Гаджиев задался двумя вопросами: возможно ли делегирование
государственно-властных, в том числе нормотворческих, полномочий
лицам частного права; возможно ли использование для такого делегирования общих концессионных соглашений?
На первый он отвечает в общем утвердительно. Но есть нюансы. Делегирование невозможно без первоначальной четкой определенности
относительно его объекта. Она предполагает установление истинной
правовой природы возникающих отношений и правильное их отнесение к отрасли права.
В законодательстве же нет ясности о природе платы на проезд большегрузов. Понятно, что это не деликтные отношения (проезд по дорогам и тяжелого транспорта правомерен).
Нельзя «гримировать» фискальные по своей природе платежи в целях создания видимости иной их природы, в данном случае – платы
для возмещения вреда.
Г.А. Гаджиев выдвигает новое правовое условие: «Наименование
фискального платежа не должно искажать экономический смысл взимаемой платы. Установленное в законе требование о том, что фискальные платежи должны иметь экономическое основание и не могут быть
произвольными (п. 3 ст. 3 НК РФ), распространяется и на указание
законодателем точного наименования платежа, поскольку оно тоже
имеет нормативное значение, предопределяя целевое назначение
поступающих в бюджет средств».
Это требование прочно основано на природе сборов. Принцип
эквивалентности требует сопоставления сумм платежа, в частности,
с понесенным государством расходом. Для этого бюджетная структура должна содержать инструменты, позволяющие напрямую связать
поступления с соответствующими тратами, и снабдить пользователей
полной и достоверной информацией. Отсюда конституционно-правовое требование обеспечить целевое назначение платежа. В этом должно
участвовать не только бюджетное, но и налоговое законодательство
через специфику элементов сбора, а также посредством иных средств
достижения нормативной ясности, включая название платежа.
Конституционное требование установления налогов и сборов законом исключает ситуацию, когда взаимодействие участников системы
взимания платы регулируется нормативными актами частного лица,
как в рассмотренном Судом случае.
Кроме того, по справедливому мнению Г.А. Гаджиева, должен применяться общий порядок перечисления собираемых средств в бюджет, исключающий посредников. Институт сборщиков налогов был
159
Налоговое право
предусмотрен в первоначальной редакции НК РФ, но впоследствии
был исключен.
Бюджетное (казначейское) администрирование поступлений фискальных сборов, кроме того, предотвращает и нарушение конкуренции
в банковской среде: новоявленный сборщик платы, назначенный
к тому же без конкурса, естественно, открыл счета в коммерческом
банке.
Рассмотренное Судом дело – не единичный случай «частных налогов». Активный протест, например, вызвало введение «налога на болванки» ‒ сбора с лиц, производящих и импортирующих носители
информации (диски, диктофоны, телефоны, компьютеры и многое
другое)1. Собирается он в целях выплаты вознаграждения авторам,
исполнителям, изготовителям фонограмм и др., а администрируется Российским союзом правообладателей – некоммерческой организацией, совет которой возглавляет режиссер Никита Михалков.
В 2020 году суммы сбора достигли 6,1 млрд р., а выплаты авторам
составили 1,7 млрд р.
2
Конституционный Суд РФ не нашел признаков неконституционности этого сбора3. Глубокого анализа как природы платежа, так
и особенностей его регулирования, администрирования и расходования Судом не приводится.
Между тем, как продемонстрировал Г.А. Гаджиев в своем особом
мнении, в этой теме есть «омуты», куда конституционно-правовая
проверка еще не заглядывала или не хочет пока, не готова заглядывать.
По налоговой конституционно-правовой проблематике иные особые мнения высказаны судьей Г.А. Гаджиевым при вынесении КС РФ
следующих решений:
1) Постановление от 14 июля 2005 года № 9-П;
2) Определение от 2 ноября 2006 года № 444-О;
3) Определение от 17 июля 2010 года № 904-0-О;
1
Серию статей российских и зарубежных исследователей на эту тему см.: Налоговое
право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2010 года: сборник
статей по материалам VIII международной научно-практической конференции. М.:
Норма, 2012.
2
Сборы «налога на болванки» в 2020 году достигли рекордных 6,1 млрд рублей //
Коммерсантъ: сайт. URL: https://www.kommersant.ru/doc/4955636 (дата обращения:
6.04.2023). Интересное совпадение: Постановление Правительства РФ № 829 об авторском сборе было принято 14 октября 2010 г., а опубликовано в «Российской газете»
22 октября – на следующий день после дня рождения Н.С. Михалкова и накануне
широкого чествования юбиляра.
3
Определение КС РФ от 28 мая 2013 г. № 945-О.
160
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]