Объект налога на недвижимость
Иногда в силу несовершенства законодательной техники объект налогообложения устанавливается недостаточно четко.
Например, в п. 1 ст. 373 НК РФ предписано, что плательщиками налога на имущество «признаются организации, имеющие имущество». Статья 374 НК РФ позволяет выяснить, что облагается налогом имущество, учитываемое «на балансе» в качестве основных средств, т.е. подлежащее отражению на счетах бухгалтерского учета в соответствии с установленными правилами. Только на основании анализа правил бухгалтерского учета можно понять, о каком имуществе в этом случае идет речь.
Технократический способ определения объекта обложения (т.е. не через правовые связи, а через технико-организационные признаки отношения лица к вещи) чреват пробелами, приводящими к спорам и конфликтам1.
4.4.2. Момент возникновения (прекращения) налоговой обязанности
Право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре прав на недвижимость и сделок с ней (п. 1 ст. 131 ГК РФ).
С момента такой регистрации возникает право собственности и на вновь создаваемое недвижимое имущество (ст. 219 ГК РФ), и на имущество, приобретаемое по договору (ч. 2 ст. 223) или полученное в наследство (ст. 1165 ГК РФ).
Следовательно, регистрация права собственности в государственном реестре служит фактическим основанием возникновения налоговой обязанности. Обязанность уплачивать налог возникает в день регистрации права собственности и прекращается со дня внесения в реестр записи о прекращении права собственности. При отчуждении недвижимой вещи день подписания договора или его вступления в силу не имеет значения для возникновения (изменения) последствий налогообложения недвижимости1.
Лицо, владеющее недвижимой вещью, в силу различных причин может не обратиться за государственной регистрацией своих прав на вещь.
В соответствии с законодательством Российской Федерации такое поведение не может рассматриваться как наказуемое уклонение от налогообложения, поскольку преследованию подлежит уклонение от исполнения существующих обязанностей уплаты налога. В данном же случае обязанностей нет в силу отсутствия объекта налогообложения (права на вещь)2. Но законодатель должен учитывать такие ситуации и либо стимулировать регистрацию прав на недвижимость, либо расширять круг предметов налогообложения.
В качестве такой стимулирующей меры для своевременной регистрации вновь возведенных строений НК РФ устанавливает увеличенные ставки земельного налога для земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства (кроме индивидуального). В течение первых трех лет с даты государственной регистрации прав на такие участки налог исчисляется с применением коэффициента 2 вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. За пределами трехлетнего срока коэффициент возрастает до 4.
Если строительство завершается (права регистрируются) до истечения трехлетнего срока, то «излишек» налога считается переплатой и возвращается налогоплательщику. Если же стройка продолжается более трех лет, то сумма налога, исчисленная с применением коэффициентов 2 и 4, возврату (зачету) не подлежит.
Иное правило установлено для налогообложения земельных участков, предоставленных под индивидуальное жилищное строительство. Коэффициент 2 применяется по истечении 10 лет с момента государственной регистрации прав на участок вплоть до государственной регистрации прав на построенный на нем объект недвижимости (п. 15, 16 ст. 396 НК РФ). Так через увеличение одного налога стимулируется уплата другого.
Налоговый кодекс РФ предусматривает и расширение круга предметов налогообложения в целях предотвращения избежания налога на имущество физических лиц. Статья 401 НК РФ среди налогооблагаемых вещей указывает «объект незавершенного строительства». Но налогообложение этого имущества сопряжено с рядом практических сложностей, таких как трудность выявления, невозможность массовой кадастровой оценки.
Обратная ситуация: недвижимая вещь учтена в едином государственном реестре прав на недвижимость и сделок с ней, но фактически перестала существовать. Возникает вопрос о моменте прекращения обязанностей по уплате налога на недвижимое имущество: с момента фактического исчезновения вещи или с момента внесения соответствующих записей в реестр?
Налоговый кодекс РФ указанные отношения непосредственно вообще не регулирует. Возникают споры, когда налоговые органы настаивают на уплате налога вплоть до момента завершения оформления выбытия имущества1.
Однако принципу экономической сущности налогообложения соответствует вариант, когда налогообложение прекращается вместе с фактической утратой предмета налогообложения.