55. Порядок учета гудвила при объединении бизнеса в соответствии с международными принципами подготовки финансовой отчетности

В соответствии с МСФО 3 «Объединение бизнеса» гудвил – будущие экономические выгоды, возникающие в связи с активами, которые не могут быть индивидуально идентифицированы и отдельно признаны.

Стоимость гудвила определяется как разность между стоимостью покупки и справедливой стоимостью идентифицируемых активов и обязательств, в том числе условных обязательств, и может быть представлена в виде формулы: G = C – A

где: G - гудвил; C - затраты на объединение; A - идентифицируемые чистые активы по справедливой стоимости.

Если приобретается доля менее 100% в чистых активах компании, то гудвил будет рассчитываться по формуле:

G = C – A * %

где % - доля в чистых активах приобретаемого бизнеса.

Таким образом, стоимостная величина гудвила определяется расчетным путем и зависит от следующих величин:

1. стоимости покупки или затрат на объединение бизнеса;

2. справедливой стоимости чистых активов, в том числе:

   • активов (кроме нематериальных);

   • обязательств (кроме условных);

   • идентифицируемых нематериальных активов;

   • условных обязательств.

Определение гудвила, исходя из стоимости объединения (распределения затрат на покупку бизнеса)

Идентификация активов и определение затрат по сделке (+) включаются / (-) не включаются	Формирование стоимости объединения
Переданные активы (+)	по справедливой стоимости
Принятые обязательства (+)	по справедливой стоимости
Выпущенные долевые инструменты (+)	по справедливой стоимости
Расходы на выпуск долевых инструментов (-)	Не включаются в затраты на приобретение
Расходы, связанные с приобретением (-)	Не включаются в стоимость объединения, признаются затратами на приобретение
Имеющаяся на долю приобретения не контролируемая доля (+)	По справедливой стоимости либо по доле в справедливой стоимости идентифицируемых активов и обязательств на дату приобретения
Идентифицируемые активы (+)	Справедливая стоимость с некоторым исключением
Идентификация обязательств (+)	Справедливая стоимость за исключением налоговых обязательств, выплат долевыми инструментами, активов, предназначенных для продажи
Определение и оценка гудвила
Гудвил	1)* затраты на приобретение + неконтролируемая доля - справедливая стоимость идентифицированных активов и обязательств
	2)* затраты на приобретение бизнеса + неконтрольная доля в справедливой стоимости чистых активов - справедливая стоимость идентифицируемых активов и обязательств

Компания-покупатель признает гудвил одним из двух методов:

1. в полном объеме – полный гудвил (1)* в табл.) (стало возможным с 1 июля 2009 г. – гудвил признается не только для приобретающей компании, но и для доли меньшинства. Данный подход ведет к увеличению чистых активов группы. С другой стороны, данный подход увеличивает убытки в случае обесценения гудвила.)

2. частично, пропорционально приобретенной доле (2)* в табл.)

Стандарт дает возможность выбора по каждому отдельному объединению бизнесов.

В первом случае покупатель признает долю участия, не обеспечивающую контроль над дочерней компанией, по справедливой стоимости, что ведет к признанию 100% гудвила (полного гудвила), независимо от того, приобретена ли 100%-ная доля или меньше.

Во втором компания признает долю, не обеспечивающую контроль, по доле в чистых активах без учета гудвила. Это приводит к признанию гудвила только в отношении доли участия материнской компании в приобретенном бизнесе.

Гудвил может быть положительным и отрицательным.

Положительный гудвил отражается в консолидированном балансе отдельной строкой в составе долгосрочных активов. Амортизация на гудвил не начисляется; вместо этого ежегодно проводится тест на обесценение в соответствии с IAS 36 «Обесценение активов». В дальнейшем гудвил учитывается по исторической стоимости за минусом обесценения.

При приобретении может возникнуть отрицательный гудвил – превышение справедливой стоимости приобретаемых идентифицируемых активов и обязательств над стоимостью приобретения. Отрицательный гудвил признается безотлагательно как доход в «Отчете о прибылях и убытках» после проведения повторной оценки результатов идентификации и оценки идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой организации, равно как и оценки стоимости объединения.

То есть в учете операции отражаются следующим образом:

- повторно проводится оценка идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой компании и оценка затрат на объединение бизнеса;

- оставшаяся сумма признается немедленно на счете прибылей и убытков как прибыль.

Такая прибыль может включать в себя один или несколько следующих компонентов:

- ошибки в оценке либо справедливой стоимости объединения, либо справедливой стоимости идентифицируемых активов, обязательств или условных обязательств приобретаемой организации. Возможные будущие затраты применительно к приобретаемой организации, которые были неточно отражены в справедливой стоимости идентифицируемых активов, обязательств или условных обязательств приобретаемой организации, являются потенциальной причиной таких ошибок;

- требование стандарта финансовой отчетности, согласно которому приобретенные идентифицируемые чистые активы должны оцениваться по величине, которая не является справедливой стоимостью, но отражается в учете как справедливая стоимость в целях распределения стоимости объединения;

- покупка осуществлена по выгодной цене.

Формальный экономический смысл разницы – доход. Фактически, данную разницу нельзя признать доходом, она не может служить источником выплаты дивидендов собственникам; не должна использоваться как налогооблагаемая база по налогу на прибыль.

Отрицательный гудвил, возникающий при консолидации, показывается как резервный капитал, возникающий при консолидации. Резервный капитал определяется как цена покупки минус справедливая цена приобретенных активов. Резервный капитал характеризует ожидаемые будущие доходы или выгоду от сделки при покупке предприятия по более низкой цене. Он пропорционально списывается. Несписанный остаток признается в качестве дохода в отчете о прибылях и убытках.

Причины возникновения отрицательной разницы могут быть различными. Например, завышение стоимости активов; занижение величины обязательств; ожидаемые в будущем убытки; обесценение ценных бумаг, приобретаемой организации.