2.4.3.4. Справочная информация

Наиболее существенные изменения коснулись раздела "Справочно". В нем появилась новая строка "Совокупный финансовый результат периода".

Этот показатель определяется как сумма:

- чистой прибыли/убытка текущего периода;

- результатов переоценки внеоборотных активов;

- результатов прочих операций, не учитываемых при расчете прибыли/убытка текущего периода.

Никаких официальных разъяснений по порядку заполнения этих строк нет. На наш взгляд, по этим строкам нужно показывать информацию об операциях, отражаемых в установленном порядке на счете 84 (изменяющих показатель нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)).

Напомним, что с 2011 г. уценка основных средств и нематериальных активов отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы", а не на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", как раньше. Аналогичным образом отражается и дооценка в размере предыдущей уценки. Эти суммы переоценки, отраженные на счете 91, учитываются при расчете чистой прибыли (убытка) текущего периода (отражаются по строкам "Прочие доходы" и "Прочие расходы" Отчета о прибылях и убытках).

Если организация производит первичную дооценку внеоборотных активов либо дооценку в сумме, превышающей предыдущую уценку, то сумма дооценки (превышения над уценкой) отражается на счете 83 "Добавочный капитал".

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки списывается с дебета счета 83 в корреспонденции с кредитом счета 84.

Именно эти суммы, на наш взгляд, и следует отражать по строке "Результат от переоценки внеоборотных активов...".

По строке "Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода" указываются иные суммы, отраженные в течение 2011 г. на счете 84, например результаты от исправления существенных ошибок прошлых лет, отраженные на счете 84.

* * *

По строке "Базовая прибыль (убыток) на акцию" справочно указывается информация о базовой прибыли (убытке) на акцию, которая отражает часть прибыли (убытка) отчетного периода, причитающейся акционерам - владельцам обыкновенных акций.

По строке "Разводненная прибыль (убыток) на акцию" справочно указывается информация о разводненной прибыли (убытке) на акцию, которая отражает возможное снижение уровня базовой прибыли (увеличение убытка) на акцию в последующем отчетном году (в случае конвертации всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества в обыкновенные акции либо при исполнении всех договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости).

Обе эти строки заполняются только акционерными обществами.

Порядок расчета этих показателей установлен Методическими рекомендациями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденными Приказом Минфина России от 21.03.2000 N 29н.

2.4.4. Отчет об изменениях капитала

Новая форма Отчета об изменениях капитала глобально от старой не отличается (см. с. 254 - 257).

Отчет об изменениях капитала

11

за 20-- г.

┌─────────┐

│ Коды │

├─────────┤

Форма по ОКУД │ 0710003 │

├──┬───┬──┤

Дата (число, месяц, год) │ │ │ │

├──┴───┴──┤

Организация ___________________________________________ по ОКПО │ │

├─────────┤

Идентификационный номер налогоплательщика ИНН │ │

├─────────┤

Вид экономической деятельности _______________________ по ОКВЭД │ │

├────┬────┤

Организационно-правовая форма/форма собственности _____________ │ │ │

_________________________________________________ по ОКОПФ/ОКФС │ │ │

├────┴────┤

Единица измерения: тыс. руб. (млн. руб.) по ОКЕИ │384 (385)│

└─────────┘

1. Движение капитала

┌────────────────────────────────┬────────┬────────────┬──────────┬─────────┬────────────────┬─────┐

│ Наименование показателя │Уставный│Собственные │Добавочный│Резервный│Нераспределенная│Итого│

│ │капитал │ акции, │ капитал │ капитал │ прибыль │ │

│ │ │выкупленные │ │ │ (непокрытый │ │

│ │ │у акционеров│ │ │ убыток) │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│Величина капитала на 31 декабря │ │ ( ) │ │ │ │ │

│ 09 │ │ │ │ │ │ │

│20-- г. <1> │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ За 2010 г. <2> │ │ │ │ │ │ │

│ -------------- │ │ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │

│Увеличение капитала - всего: │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ в том числе: │ Х │ Х │ Х │ Х │ │ │

│ чистая прибыль │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ переоценка имущества │ Х │ Х │ │ Х │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ доходы, относящиеся │ Х │ Х │ │ Х │ │ │

│ непосредственно на увеличение │ │ │ │ │ │ │

│ капитала │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ дополнительный выпуск акций │ │ │ │ Х │ Х │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ увеличение номинальной │ │ │ │ Х │ │ Х │

│ стоимости акций │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ реорганизация юридического │ │ │ │ │ │ │

│ лица │ │ │ │ │ │ │

└────────────────────────────────┴────────┴────────────┴──────────┴─────────┴────────────────┴─────┘

Форма 0710023 с. 2

┌────────────────────────────────┬────────┬────────────┬──────────┬─────────┬────────────────┬─────┐

│ Наименование показателя │Уставный│Собственные │Добавочный│Резервный│Нераспределенная│Итого│

│ │капитал │ акции, │ капитал │ капитал │ прибыль │ │

│ │ │выкупленные │ │ │ (непокрытый │ │

│ │ │у акционеров│ │ │ убыток) │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│Уменьшение капитала - всего: │ ( ) │ │ ( ) │ ( ) │ ( ) │( ) │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ в том числе: │ Х │ Х │ Х │ Х │ ( ) │( ) │

│ убыток │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ переоценка имущества │ Х │ Х │ ( ) │ Х │ ( ) │( ) │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ расходы, относящиеся │ Х │ Х │ ( ) │ Х │ ( ) │( ) │

│ непосредственно на уменьшение │ │ │ │ │ │ │

│ капитала │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ уменьшение номинальной │ ( ) │ │ │ Х │ │( ) │

│ стоимости акций │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ уменьшение количества акций │ ( ) │ │ │ Х │ │( ) │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ реорганизация юридического │ │ │ │ │ │( ) │

│ лица │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ дивиденды │ Х │ Х │ Х │ Х │ ( ) │( ) │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│Изменение добавочного капитала │ Х │ Х │ │ │ │ Х │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│Изменение резервного капитала │ Х │ Х │ Х │ │ │ Х │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│Величина капитала на 31 декабря │ │ ( ) │ │ │ │ │

│ 10 │ │ │ │ │ │ │

│20-- <2> │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ За 2011 г. <3> │ │ │ │ │ │ │

│ -------------- │ │ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │

│Увеличение капитала - всего: │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ в том числе: │ Х │ Х │ Х │ Х │ │ │

│ чистая прибыль │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ переоценка имущества │ Х │ Х │ │ Х │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ доходы, относящиеся │ Х │ Х │ │ Х │ │ │

│ непосредственно на увеличение │ │ │ │ │ │ │

│ капитала │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ дополнительный выпуск акций │ │ │ │ Х │ Х │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ увеличение номинальной │ │ │ │ Х │ Х │ │

│ стоимости акций │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ реорганизация юридического │ │ │ │ │ │ │

│ лица │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│Уменьшение капитала - всего: │ ( ) │ │ ( ) │ ( ) │ ( ) │( ) │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ в том числе: │ Х │ Х │ Х │ Х │ ( ) │( ) │

│ убыток │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ переоценка имущества │ Х │ Х │ ( ) │ Х │ ( ) │( ) │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ расходы, относящиеся │ Х │ Х │ ( ) │ Х │ ( ) │( ) │

│ непосредственно на уменьшение │ │ │ │ │ │ │

│ капитала │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ уменьшение номинальной │ ( ) │ │ │ Х │ │( ) │

│ стоимости акций │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ уменьшение количества акций │ ( ) │ │ │ Х │ │( ) │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ реорганизация юридического │ │ │ │ │ │( ) │

│ лица │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ дивиденды │ Х │ Х │ Х │ Х │ ( ) │( ) │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│Изменение добавочного капитала │ Х │ Х │ │ │ │ Х │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│Изменение резервного капитала │ Х │ Х │ Х │ │ │ Х │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│Величина капитала на 31 декабря │ │ ( ) │ │ │ │ │

│ 11 │ │ │ │ │ │ │

│20-- г. <3> │ │ │ │ │ │ │

├────────────────────────────────┼────────┼────────────┼──────────┼─────────┼────────────────┼─────┤

│ │ │ │ │ │ │ │

└────────────────────────────────┴────────┴────────────┴──────────┴─────────┴────────────────┴─────┘

Форма 0710023 с. 3

2. Корректировки в связи с изменением учетной

политики и исправлением ошибок

┌───────────────────────────┬──────────┬────────────────────────┬─────────┐

│ Наименование показателя │ На 31 │ Изменения капитала за │ На 31 │

│ │ декабря │ 10 │ декабря │

│ │ 09 │ 20-- г. <2> │ 10 │

│ │ 20-- г. ├──────────────┬─────────┤ 20-- г. │

│ │ <1> │за счет чистой│ за счет │ <2> │

│ │ │ прибыли │ иных │ │

│ │ │ (убытка) │факторов │ │

├───────────────────────────┼──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│Капитал - всего │ │ │ │ │

│ до корректировок │ │ │ │ │

│ ├──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ корректировка в связи │ │ │ │ │

│ с: │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │

│ изменением учетной │ │ │ │ │

│ политики │ │ │ │ │

│ ├──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ исправлением ошибок │ │ │ │ │

│ ├──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ после корректировок │ │ │ │ │

├───────────────────────────┼──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│в том числе: │ │ │ │ │

│ нераспределенная прибыль │ │ │ │ │

│ (непокрытый убыток): │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │

│ до корректировок │ │ │ │ │

│ ├──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ корректировка в связи │ │ │ │ │

│ с: │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │

│ изменением учетной │ │ │ │ │

│ политики │ │ │ │ │

│ ├──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ исправлением ошибок │ │ │ │ │

│ ├──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ после корректировок │ │ │ │ │

├───────────────────────────┼──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ другие статьи капитала, │ │ │ │ │

│ по которым осуществлены │ │ │ │ │

│ корректировки: │ │ │ │ │

│ (по статьям) │ │ │ │ │

│ до корректировок │ │ │ │ │

│ ├──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ корректировка в связи │ │ │ │ │

│ с: │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │

│ изменением учетной │ │ │ │ │

│ политики │ │ │ │ │

│ ├──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ исправлением ошибок│ │ │ │ │

│ ├──────────┼──────────────┼─────────┼─────────┤

│ после корректировок │ │ │ │ │

└───────────────────────────┴──────────┴──────────────┴─────────┴─────────┘

Форма 0710023 с. 4

3. Чистые активы

┌──────────────────────────────┬─────────────┬─────────────┬──────────────┐

│ Наименование показателя │На 31 декабря│На 31 декабря│На 31 декабря │

│ │ 11 │ 10 │ 09 │

│ │ 20-- г. <3> │ 20-- г. <2> │ 20-- г. <1> │

├──────────────────────────────┼─────────────┼─────────────┼──────────────┤

│Чистые активы │ │ │ │

└──────────────────────────────┴─────────────┴─────────────┴──────────────┘

Главный

Руководитель _________ _______________ бухгалтер _________ ________________

(подпись) (расшифровка (подпись) (расшифровка

подписи) подписи)

"__" ________ 20__ г.

--------------------------------

Примечания

<1> Указывается год, предшествующий предыдущему.

<2> Указывается предыдущий год.

<3> Указывается отчетный год.

В разд. 1 появилась новая графа "Собственные акции, выкупленные у акционеров" (счет 81).

Результаты переоценки включены в общий перечень оснований изменения капитала в течение года. Это связано с тем, что с 2011 г. результаты переоценки отражаются не в так называемом межотчетном периоде, а в текущем периоде (на конец года).

Если организация проводит переоценку по состоянию на 31 декабря 2011 г., то ее результаты, которые отражаются на счете 83, показываются по строке "переоценка имущества", характеризующей изменение капитала за 2011 г. Здесь же показываются данные о суммах дооценки, перенесенных со счета 83 на счет 84 при выбытии объектов, подвергавшихся переоценке.

Чтобы обеспечить правильное формирование данных об изменении капитала за 2010 г., данные о переоценке, проведенной по состоянию на 1 января 2011 г. (если таковая проводилась), следует отразить по строке "переоценка имущества", характеризующей изменение капитала за 2010 г.

Данные о переоценке, произведенной по состоянию на 1 января 2010 г., следует включить в показатели, отражаемые по первой строке разд. 1 "Величина капитала на 31 декабря 2009 г.".

* * *

Основные изменения коснулись разд. 2, где теперь необходимо отразить изменения капитала в результате корректировок, связанных с изменением учетной политики и исправлением ошибок.

Чтобы не иметь проблем с заполнением этого раздела, логично выделить на счете 84 отдельный субсчет для отражения корректировок, обусловленных изменением учетной политики, отдельный - для отражения исправлений существенных ошибок прошлых лет.

Пример 2.11. В ходе "расчистки" в 2011 г. счета 97 "Расходы будущих периодов" <1> было обнаружено, что на этом счете отражен убыток от реализации основного средства (с целью сближения бухгалтерского и налогового учета <2>) в сумме 200 000 руб. Основное средство было продано в 2010 г.

--------------------------------

<1> Изменения в порядке учета расходов будущих периодов рассмотрены на с. 214.

<2> В целях налогообложения прибыли убыток от реализации амортизируемого имущества учитывается не единовременно, а равномерно в течение оставшегося срока полезного использования (п. 3 ст. 268 НК РФ). Как показал 2011 г., многие бухгалтеры, стремясь уйти от расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом, вешали такие убытки на счет 97 с последующим списанием в состав расходов в тех же суммах, что и в налоговом учете, что, конечно же, является нарушением правил бухгалтерского учета.

Выявленная ошибка признана существенной <3>.

--------------------------------

<3> Подробно вопрос о порядке исправления ошибок в бухгалтерском учете рассмотрен на с. 506.

Предполагаем, что организация является субъектом малого предпринимательства и ПБУ 18/02 не применяет <4>.

--------------------------------

<4> Если предположить, что организация применяет ПБУ 18/02, то ей дополнительно необходимо скорректировать величину отложенного налогового актива на сумму 40 000 руб. (200 000 руб. x 20%), сделав проводку Д-т счета 09 К-т счета 84 - 40 000 руб. Этот ОНА будет убывать по мере того, как убыток от реализации основного средства (200 000 руб.) будет признаваться в расходах в целях налогообложения прибыли.

В 2011 г. на дату выявления ошибки делается исправительная проводка:

Д-т счета 84 К-т счета 97 - 200 000 руб. - исправлена существенная ошибка 2010 г.

Эта ошибка не привела к неправильному исчислению налога на прибыль, поэтому никаких пересчетов по налогу за 2010 г. делать не нужно.

По данным бухгалтерской отчетности за 2010 г. (форма N 3 за 2010 г.), величина капитала на 31 декабря 2009 г. - 50 000 руб., на 31 декабря 2010 г. - 550 000 руб. Весь прирост капитала в 2010 г. произошел за счет чистой прибыли (500 000 руб.).

Выявленная в 2011 г. существенная ошибка 2010 г. требует ретроспективного пересчета показателя нераспределенной прибыли 2010 г. В отчетности за 2011 г. он должен быть уменьшен на 200 000 руб. Соответствующая корректировка отражается в балансе - по строке "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" баланса за 2011 г. в графе "На 31 декабря 2010 г." приводится показатель нераспределенной прибыли из баланса за 2010 г., уменьшенный на 200 000 руб.

В Отчете о прибылях и убытках за 2011 г. необходимо пересчитать данные (графа "За 2010 год") по строкам:

"Прочие расходы" (увеличить цифру в скобках на 200 000 руб.);

"Прибыль (убыток) до налогообложения" (уменьшить цифру на 200 000 руб.);

"Чистая прибыль (убыток)" (уменьшить цифру на 200 000 руб.).