2.4.3.2. Строка "Прочее"

В Отчете о прибылях и убытках образца 2011 г. появилась строка "Прочее".

По этой строке отражаются сальдо по операциям, учтенным на счете 99, кроме оборотов по начислению условного расхода (дохода) по налогу на прибыль и постоянных налоговых активов и обязательств.

В частности, здесь отражаются:

- сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущих отчетных (налоговых) периодах, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода (речь идет о ситуации, когда несущественная ошибка прошлых лет исправлена записями в учете текущего периода, при этом налоговые обязательства прошлых налоговых периодов скорректированы путем представления уточненных деклараций);

- штрафы и пени за нарушения налогового законодательства;

- разница, возникающая при пересчете отложенных налоговых активов и обязательств в связи с изменением ставки налога на прибыль (п. п. 14 и 15 ПБУ 18/02), и другие суммы.

Если итоговое сальдо дебетовое, то сумма по строке "Прочее" указывается в круглых скобках и вычитается при расчете чистой прибыли.

В случае существенности сумм, отраженных по строке "Прочее", их можно расшифровать в пояснительной записке, указав номер соответствующих пояснений в графе "Пояснение" строки "Прочее".

2.4.3.3. Особенности заполнения при корректировке

суммы налога на прибыль за прошлые годы

Если в текущем году обнаружены какие-то ошибки прошлых лет, которые привели к ошибкам в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, то при исправлении этих ошибок нужно учитывать следующие нюансы.

Если эта ошибка для целей бухгалтерского учета признается несущественной, то она исправляется записями по соответствующим счетам в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы" <1>. Соответственно, выявленные доходы (расходы) прошлых лет участвуют в формировании финансового результата текущего года и влияют на показатель бухгалтерской прибыли текущего года.

--------------------------------

<1> Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности регулируется нормами ПБУ 22/2010. Он подробно прокомментирован на с. 506.

В целях налогообложения прибыли доходы и убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году, могут быть включены в состав доходов (расходов) текущего периода в двух ситуациях:

1) если невозможно определить конкретный период, к которому они относятся;

2) если выявленная ошибка привела к излишней уплате налога.

Если организация может определить конкретный отчетный (налоговый) период, к которому относятся выявленные (неучтенные) доходы или расходы, и эта ошибка не привела к излишней уплате налога, исправления нужно внести в налоговую отчетность того периода, к которому относятся выявленные ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ) <2>.

--------------------------------

<2> Порядок исправления ошибок в налоговом учете регулируется ст. 54 НК РФ. Он прокомментирован на с. 495.

Соответственно, если в 2011 г. вы выявили ошибку, которая привела к занижению налоговой базы по налогу на прибыль прошлых лет, то вам необходимо произвести перерасчет налоговой базы прошлых лет.

После внесения исправлений в налоговый орган представляется уточненная налоговая декларация за тот период, к которому относится ошибка. Уточненная декларация представляется по форме, действовавшей в тот период, за который она сдается.

При заполнении Отчета о прибылях и убытках за 2011 г. сумму доначисленного налога за прошлые годы (в связи с исправлением ошибок, относящихся к прошлым годам) следует отразить по строке "Прочее".

В строку "Текущий налог на прибыль" эту сумму включить нельзя, поскольку показатель по строке "Текущий налог на прибыль" должен быть равен сумме налога на прибыль, указанной в налоговой декларации за 2011 г.

Пример 2.10. В декабре 2011 г. обнаружено, что в декабре 2009 г. была списана дебиторская задолженность в сумме 100 000 руб., по которой срок исковой давности еще не истек. Ошибка признана организацией несущественной.

На основании бухгалтерской справки в декабре 2011 г. в бухгалтерском учете делается проводка:

Д-т счета 62 К-т счета 91 - 100 000 руб. - восстановлена сумма дебиторской задолженности, неправомерно списанная на расходы в 2009 г.

В целях налогообложения прибыли списанная в 2009 г. задолженность была учтена в составе внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу 2009 г. Соответственно, организация неправомерно занизила налоговую базу за 2009 г. на 100 000 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ организация должна пересчитать налоговую базу по налогу на прибыль за 2009 г., увеличив ее на 100 000 руб.

Предположим, что по декларации за 2009 г. налоговая база составила 500 000 руб. и сумма налога к уплате - 100 000 руб. В результате пересчета налоговая база за 2009 г. составит 600 000 руб., а сумма налога к уплате - 120 000 руб. После пересчета организация должна представить в налоговую инспекцию уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2009 г.

Предположим, что по итогам 2011 г. организация получила прибыль от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 10 000 000 руб. как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Никаких иных доходов и расходов (помимо выявленной ошибки) у организации не было.

В такой ситуации величина налога на прибыль за 2011 г. составит 2 000 000 руб. (10 000 000 руб. x 0,20), сумма доплаты по налогу на прибыль за 2009 г. - 20 000 руб. (100 000 руб. x 0,20).

В бухгалтерском учете в 2011 г. имеем следующие итоговые проводки:

Д-т счета 90 К-т счета 99 - 10 000 000 руб. - отражена прибыль от продаж текущего года;

Д-т счета 91 К-т счета 99 - 100 000 руб. - отражена итоговая сумма прочих доходов текущего года.

Если организация применяет ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", то в учете делаются следующие проводки:

Д-т счета 99 К-т счета 68/НП-2011 - 2 020 000 руб. - начислен условный расход по налогу на прибыль за текущий 2011 г. ((10 000 000 руб. + 100 000 руб.) x 0,2);

Д-т счета 68/НП-2011 К-т счета 99/ПНА - 20 000 руб. - начислен постоянный налоговый актив в части доходов 2009 г., выявленных в отчетном году (100 000 руб. x 0,2);

Д-т счета 99 К-т счета 68/НП-2009 - 20 000 руб. - доначислен налог на прибыль за 2009 г.;

Д-т счета 99 К-т счета 84 - 8 080 000 руб. - выявлена чистая прибыль текущего года.

Заполним Отчет о прибылях и убытках.

Отчет о прибылях и убытках за 2011 г.

(тыс. руб.)

Показатель			За отчетныйпериод		За аналогичныйпериод предыдущего года
Наименование	Код
1	2	3		4
...
Прибыль (убыток) от продаж	2200	10 000,0
Доходы от участия в других организациях	2310	-
Проценты к получению	2320	-
Проценты к уплате	2330	-
Прочие доходы	2340	100,0
Прочие расходы	2350	-
Прибыль (убыток) до налогообложения	2300	10 100,0
Текущий налог на прибыль	2410	(2 000,0)
в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)	2421	(20,0)
Изменение отложенных налоговых обязательств	2430	-
Изменение отложенных налоговых активов	2450	-
Прочее	2460	(20,0)
Чистая прибыль (убыток)	2400	8 080,0

Текущий налог на прибыль по данным бухгалтерского учета равен 2 000 000 руб. (2 020 000 руб. (условный расход по налогу на прибыль) - 20 000 руб. (постоянный налоговый актив)), что совпадает с суммой налога на прибыль, указанной в декларации по налогу на прибыль за 2011 г.

Доначисленный налог за 2009 г. отражается в круглых скобках по строке "Прочее".

В итоге чистая прибыль составит 8 080 000 руб. И эта сумма соответствует данным бухгалтерского учета (сальдо счета 99).

Если организация при ведении бухгалтерского учета не применяет ПБУ 18/02, то в условиях примера 2.10 вместо трех проводок по счету 68 делаются всего две:

Д-т счета 99 К-т счета 68/НП-2011 - 2 000 000 руб. - начислен налог на прибыль за текущий год по данным налогового учета;

Д-т счета 99 К-т счета 68/НП-2009 - 20 000 руб. - доначислен налог на прибыль за 2009 г.

Отчет о прибылях и убытках в этом случае будет заполнен так же, как показано выше, но только по строке "в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)" будет стоять прочерк.