3.3. Налог на доходы физических лиц

3.3.1. Компенсация расходов

по гражданско-правовым договорам

Организация может заключать с физическими лицами не только трудовые, но и гражданско-правовые договоры на выполнение тех или иных работ (оказание услуг). Правомерность таких договоров во многих ситуациях весьма сомнительна, но тем не менее заключение гражданско-правовых договоров с работниками довольно распространено.

В гражданско-правовые договоры, заключаемые с физическими лицами, часто включается условие о том, что помимо выплаты вознаграждения организация-заказчик обязуется также возместить физическому лицу-исполнителю фактические затраты, понесенные им при выполнении работ по договору.

Возникает вопрос: облагаются ли такие компенсации НДФЛ?

По мнению Минфина России, суммы возмещения расходов исполнителя по договорам подряда и возмездного оказания услуг не являются компенсационными выплатами, не подпадают под действие п. 3 ст. 217 НК РФ и, следовательно, подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

При этом исполнитель может учесть данные расходы при получении профессионального налогового вычета.

Ведь в соответствии с п. 2 ст. 221 НК РФ физические лица, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением работ (оказанием услуг).

Физическое лицо может реализовать право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления налоговому агенту (организации, выплачивающей ему доходы по договору), а при его отсутствии - путем представления в налоговый орган налоговой декларации по окончании налогового периода (Письма Минфина России от 05.08.2011 N 03-04-06/3-178, от 05.03.2011 N 03-04-05/8-121).

Однако налоговые органы высказывают иной подход.

ФНС России разъясняет, что компенсация расходов исполнителя, произведенных в интересах заказчика, не является облагаемым НДФЛ доходом, так как эта компенсация вообще не является доходом (Письмо ФНС России от 25.03.2011 N КЕ-3-3/926).

3.3.2. Возмещение затрат, связанных с исполнением

трудовых обязанностей

3.3.2.1. Возмещение командировочных расходов

Работникам, работающим по трудовым договорам и направляемым в служебные командировки, выплачиваются суточные за каждый день нахождения в командировке (включая дни проезда в командировку и обратно).

Организация имеет право выплачивать работникам суточные в любом размере, определив его во внутреннем локальном нормативном акте.

При этом нужно помнить, что в п. 3 ст. 217 НК РФ установлены нормативы суточных, которые применяются в целях исчисления НДФЛ:

- для командировок по России - 700 руб. в сутки;

- для зарубежных командировок - 2500 руб. в сутки.

Примечание. Если суточные работникам выплачиваются в размере, превышающем нормы, закрепленные в п. 3 ст. 217 НК РФ, то сумма превышения должна облагаться НДФЛ.

Обратите внимание! При зарубежных командировках суточные, как правило, выплачиваются работникам в иностранной валюте. Для целей исчисления НДФЛ их нужно пересчитывать в рубли (чтобы сравнить с необлагаемой нормой). Пересчет необходимо осуществлять по курсу ЦБ РФ, действующему на дату выплаты суточных (Письмо Минфина России от 25.06.2010 N 03-04-06/6-135).

Кроме того, при направлении работника в служебную командировку за границу необходимо помнить о том, что согласно п. 18 Положения N 749 при выезде работника из РФ дата пересечения государственной границы РФ включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте, а при въезде на территорию России дата пересечения государственной границы РФ включается в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях.

При определении суммы суточных, освобождаемых от налогообложения, суточные за те дни командировки, которые подлежат оплате в рублях, принимаются в размере 700 руб. (Письма Минфина России от 06.09.2010 N 03-04-06/6-205, от 07.07.2010 N 03-04-06/6-140).

Пример 3.11. В ООО "Альфа" (г. Москва) порядок оплаты командировочных расходов регулируется положением о командировках, утвержденным генеральным директором. Согласно положению при командировках на территории РФ работникам выплачиваются суточные в размере 1000 руб. в сутки, при командировках во Францию - в размере 200 евро в сутки.

Работник был направлен в командировку в Париж сроком на 5 дней. 2 августа он вылетел в командировку рейсом Москва - Париж, 6 августа вернулся из командировки рейсом Париж - Москва.

В соответствии с положением о командировках работнику были выплачены суточные в размере 800 евро (за 4 дня со 2 по 5 августа включительно) и 1000 руб. (за 6 августа). Выплата была произведена из кассы 30 июля.

Рассчитаем сумму суточных, освобождаемую от обложения НДФЛ:

2500 руб. x 4 дня + 700 руб. = 10 700 руб.

Рассчитаем сумму сверхнормативных суточных, облагаемую НДФЛ.

Для этого пересчитаем сумму суточных, выплаченную в евро, в рубли по курсу ЦБ РФ на дату выплаты, т.е. на 30 июля. Предположим, что курс ЦБ РФ на 30 июля составил 39 руб. за 1 евро. Тогда сумма, фактически выплаченная работнику, составит:

800 евро x 39 руб/евро + 1000 = 32 200 руб.

Таким образом, сумма суточных, облагаемая НДФЛ, составит 21 500 руб. (32 200 руб. - 10 700 руб.).

* * *

Во многих организациях принято возмещать командированным работникам расходы на проезд в аэропорт, на вокзал (из аэропорта, с вокзала) на такси.

Если возмещение таких расходов предусмотрено внутренними локальными документами организации (например, положением о командировках), то такие выплаты не должны облагаться НДФЛ.

С этим не спорит и Минфин России.

В Письме Минфина России от 28.09.2011 N 03-04-06/6-241 разъясняется следующее.

При оплате работодателем расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход работника, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа.

Ни Трудовой кодекс, ни ст. 217 НК РФ не содержат ограничений в отношении видов средств транспорта, используемых работником для проезда до места назначения и обратно.

Соответственно, суммы оплаты организацией проезда работника на такси при направлении его в командировку относятся к числу компенсационных выплат, связанных с исполнением трудовых обязанностей, и на этом основании освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц.

При этом в организации должны иметься соответствующие оправдательные документы, оформленные таким образом, чтобы подтвердить использование работником такси для поездок, осуществляемых в служебных целях.