1.1.14. Учет доходов и расходов бюджетными организациями

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ - Бюджетные ассигнования отнесены к средствам целевого│

│финансирования, не облагаемым налогом на прибыль (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК│

│РФ). │

│ - Доходы (расходы), полученные (понесенные) казенным учреждением при│

│оказании государственных или муниципальных услуг (выполнении работ), в│

│состав доходов (расходов) в целях налогообложения прибыли не включаются│

│(пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ, п. 48.11 ст. 270 НК РФ). │

│ - Вместо ст. 321.1 для регулирования особенностей ведения налогового│

│учета бюджетными учреждениями на период с 1 января 2011 г. по│

│1 июля 2012 г. введена новая ст. 331.1 НК РФ. │

│ - Автономные учреждения с 2011 г. вправе уплачивать только│

│квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль (п. 3 ст. 286 НК РФ). │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

К средствам целевого финансирования, не учитываемым в составе доходов, облагаемых налогом на прибыль, отнесены:

- средства в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений, а также в виде субсидий, предоставленных бюджетным и автономным учреждениям;

- средства в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных до 1 июля 2012 г. в установленном порядке до бюджетных учреждений, являющихся получателями бюджетных средств.

Соответствующие изменения в пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ внесены Федеральными законами от 08.05.2010 N 83-ФЗ и от 18.07.2011 N 239-ФЗ.

Кроме того, в п. 1 ст. 251 НК РФ добавлен новый пп. 33.1, согласно которому казенные учреждения не признают доходами средства, полученные от оказания государственных или муниципальных услуг (выполнения работ).

При этом в соответствии с новым п. 48.11 ст. 270 НК РФ затраты казенных учреждений, связанные с исполнением государственных (муниципальных) функций, не учитываются в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Порядок применения пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ разъясняется в Письме ФНС России от 21.09.2011 N ЕД-4-3/15432@.

В Письме указано следующее.

В соответствии с Поручением Правительства РФ от 16.10.2010 N СС-П16-7135 разработаны Комплексные рекомендации органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органам местного самоуправления по реализации Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений" (далее - Рекомендации).

В п. 2 "Государственные (муниципальные) услуги" Рекомендаций указано, что в связи с использованием в законодательстве Российской Федерации близких терминов и понятий в рамках Рекомендаций целесообразно разделить понятия услуг, оказываемых в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2010 N 210-ФЗ "Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг" (далее - Закон N 210-ФЗ), и услуг, оказываемых в контексте Закона N 83-ФЗ.

Закон N 210-ФЗ регламентирует предоставление государственных (муниципальных) услуг органами власти в ходе реализации ими своих функций при осуществлении возложенных на них или переданных с другого уровня полномочий (например, выдача разрешения на строительство, предоставление выписки из реестра недвижимого имущества).

Положения Закона N 83-ФЗ применяются к услугам, которые оказывают не органы власти, а подведомственные им учреждения в рамках определенных для этих учреждений заданий (например, реализация образовательных программ, оказание первичной медицинской помощи, хранение архивных документов).

Услуги, оказываемые учреждениями в соответствии с Законом N 83-ФЗ, включаются в перечень услуг.

Рекомендациями установлено, что первый шаг в реализации положений Закона N 83-ФЗ - это формирование перечней государственных (муниципальных) услуг (работ) (далее - перечни услуг), которые оказываются учреждениями в целях обеспечения предусмотренных законодательством полномочий органов власти в соответствующих сферах деятельности.

Пунктом 10.1 Рекомендаций определено, что формирование перечня услуг является базовым условием реализации положений Закона N 83-ФЗ.

В перечни услуг рекомендуется включать показатели объема и качества услуг, категории потребителей, группы учреждений, оказывающих соответствующие услуги (выполняющих работы).

Рекомендациями предлагается следующее определение понятий "услуга" и "работа".

Услуга - это результат деятельности учреждения в интересах определенного физического (юридического) лица - получателя услуги (например, реализация образовательных программ среднего профессионального образования, первичная медико-санитарная помощь, библиотечное обслуживание пользователей библиотеки).

Работа - это результат деятельности учреждения в интересах неопределенного количества лиц или общества в целом (например, создание театральной постановки, организация выставок и соревнований, благоустройство территории).

Более того, в Приложении N 4 к Рекомендациям представлены отраслевые Рекомендуемые перечни услуг, разработанные соответствующими федеральными органами исполнительной власти для использования органами власти. По сути, это реализация образовательных, медицинских и т.п. программ, оказание медицинской, социальной, консультационной и иной помощи, другие подобные мероприятия.

Таким образом, по мнению ФНС, нормы пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются именно к средствам, полученным казенными учреждениями от оказания государственных (муниципальных) услуг, то есть, следуя Рекомендациям, в рамках определенных для этих учреждений заданий и согласно перечню услуг.

В этой связи сдача в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении у казенного учреждения, не признается государственной (муниципальной) услугой, а является деятельностью, приносящей доход, который подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

* * *

Статья 321.1 НК РФ, регулирующая особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями, с 1 января 2011 г. утратила силу.

Вместо нее введена новая ст. 331.1, которая с 1 января 2011 г. до 1 июля 2012 г. регулирует особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями, являющимися получателями бюджетных средств и использующими на обеспечение своей деятельности полученные ими средства от оказания платных услуг, безвозмездные поступления от физических и юридических лиц, международных организаций и (или) правительств иностранных государств, в том числе добровольные пожертвования, и средства от осуществления иной приносящей доход деятельности.

* * *

Автономные учреждения с 2011 г. так же, как и бюджетные, вправе уплачивать только квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль (п. 3 ст. 286 НК РФ).