2.4.1.1.3. Основные средства

Строка "Основные средства" формируется на основании данных, отраженных на счетах 01 и 02.

Отметим, что согласно ПБУ 6/01 основными средствами в бухгалтерском учете признаются не только активы, учитываемые на счете 01 (т.е. активы, предназначенные для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации), но и активы, учитываемые на счете 03 (т.е. активы, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование).

Однако по данной строке отражается информация только о тех объектах, которые учитываются на счете 01 "Основные средства".

Информация об объектах, приобретенных специально для сдачи в аренду (лизинг), учитываемых на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", отражается по отдельной статье, которая так и называется.

Если организация имеет объекты, учтенные как на счете 01, так и на счете 03, то амортизация по всем этим объектам начисляется по кредиту счета 02. При этом необходимо обеспечить отдельный учет сумм амортизации по основным средствам, учитываемым на счете 01, и объектам, учитываемым на счете 03.

При заполнении статьи "Основные средства" необходимо брать данные о суммах начисленной амортизации в части только тех объектов, которые учитываются на счете 01.

Подробная информация о наличии и движении основных средств приводится в пояснениях к балансу.

В таблице 2.1 типовой формы Пояснений (с. 276) отражаются данные о начисленной и накопленной амортизации по группам основных средств и доходных вложений в материальные ценности, об изменении первоначальной стоимости и суммы амортизации объектов в результате их переоценки.

В таблице 2.3 (с. 277) приводятся данные об увеличении стоимости основных средств в результате достройки, дооборудования, реконструкции и об уменьшении стоимости объектов в результате их частичной ликвидации.

В таблице 2.4 (с. 278) включаются сведения о стоимости переданных и полученных в аренду объектов, числящихся как на балансе, так и за балансом, об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации, об основных средствах, переведенных на консервацию, об ином использовании объектов (залог и др.).

2.4.1.1.3.1. Принятие к учету объектов основных средств

Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01.

Обратите внимание! Согласно п. 4 ПБУ 6/01 объект принимается к учету в составе основных средств, если он предназначен для использования в производственных или управленческих целях.

Эта формулировка предполагает, что если объект движимого имущества, приобретенный организацией с целью использования в качестве основного средства, полностью готов к эксплуатации (т.е. не требует никаких дополнительных работ по доведению его до состояния, пригодного к эксплуатации), бухгалтер обязан принять его к бухгалтерскому учету в составе основных средств (отразить его стоимость на счете 01), независимо от того, началось фактическое использование этого объекта в деятельности организации или нет <1>. Никаких оснований держать его на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" нет.

--------------------------------

<1> Отметим, что такой подход полностью согласуется со всеми остальными документами, регулирующими правила бухгалтерского учета основных средств. Ведь и Инструкцией по применению Плана счетов (см. комментарий к счету 01), и Методическими указаниями по учету основных средств (п. 20) предусмотрено, что на счете 01 отражаются не только фактически используемые объекты, но и объекты, находящиеся в запасе (в резерве).

Примечание. Приобретенные объекты переводятся со счета 08 на счет 01 не по факту ввода в эксплуатацию, а по факту готовности к использованию в тех целях, для которых они приобретены.

Заметим, что правильность сделанного вывода подтверждают и арбитражные суды.

Например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.06.2009 N А33-11961/08-Ф02-2387/09 указано, что для принятия объекта к учету на счет 01 не требуется фактического ввода его в эксплуатацию, во внимание принимается цель приобретения актива. Если актив предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ), он включается в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации. Объект, не требующий монтажа, учитывается в составе основных средств в момент приобретения, а объект, требующий монтажа, - после завершения монтажа и приведения в состояние, пригодное для использования.

Имейте в виду: своевременность принятия приобретенных объектов к учету на счете 01 всегда тщательно проверяется налоговиками в ходе проведения налоговых проверок по налогу на имущество (см. Письма Минфина России от 18.04.2007 N 03-05-06-01/33, ФНС России от 02.11.2006 N ШТ-6-21/1062@).

Пример 2.1. Вновь образованная организация закупает компьютеры, мебель и прочее имущество. Закупки осуществляются в январе, феврале, а договор аренды офиса заключен только с марта. И бухгалтер, руководствуясь тем, что в отсутствие офиса использовать приобретенное имущество невозможно, держит его стоимость на счете 08 до марта и только в марте переводит со счета 08 на счет 01.

Такие действия однозначно будут восприняты налоговыми органами как уклонение от уплаты налога на имущество.

Если приобретенные в январе компьютеры в принципе пригодны к эксплуатации, то бухгалтер обязан в январе же принять их к учету на счете 01. И, следовательно, по состоянию на 1 февраля стоимость этих компьютеров уже должна включаться в налоговую базу по налогу на имущество.

В этой связи обратим внимание на различие правил бухгалтерского и налогового учета в части определения момента начала начисления амортизации по объектам основных средств.

По правилам ПБУ 6/01 амортизация по объектам основных средств начисляется с месяца, следующего за месяцем принятия к учету (п. 21 ПБУ 6/01), независимо от факта ввода в эксплуатацию.

В то же время по правилам гл. 25 НК РФ для целей налогообложения прибыли амортизация начисляется с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). Пока объект в эксплуатацию не введен (хранится на складе), амортизация по нему для целей налогообложения не начисляется (Письмо Минфина России от 20.02.2008 N 03-03-06/1/121).

Соответственно, в рассмотренном выше примере 2.1, когда компьютеры приняты к бухгалтерскому учету в составе основных средств в январе, а введены в эксплуатацию только в марте, в бухгалтерском учете амортизация по ним начисляется с февраля, а в налоговом учете - только с апреля.