Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Региональные и местные налоги. Учебное пособие для студентов вузов
.pdf
Налогообложение недвижимости
181
приобретением и продажей (реализованный чистый прирост после
вычета убытков). От налогообложения освобождаются первые
5 тыс. ф. ст. дохода от реализации, а также доходы от продажи частных автомобилей, жилых домов, произведений искусства, государственных ценных бумаг, а также доходы от полисов на страхо-
1
вание жизни и азартных игр
.
Введение отдельного налога на прирост капитала, как правило,
объясняется стремлением:
максимально учесть специфику доходов, полученных в форме
прироста стоимости капитала;
увеличить налогообложение спекулятивных операций с иму-
ществом, в первую очередь недвижимым;
использовать налог для регулирования инвестиционной ак-
тивности.
Налоги на прирост капитала юридических и физических лиц
существуют в Австрии, Бельгии, Великобритании, Дании, Ирландии, Германии, Швейцарии, Португалии и некоторых других
странах.
7.3. Характеристика основных элементов налога
на недвижимость зарубежных стран
Наиболее важное место в комплексе имущественного налогообложения принадлежит налогу на недвижимое имущество. Этот налог является достаточно простым и прозрачным в администрировании, а главное, он является таким налогом, уклониться от которого
практически невозможно, поскольку объект налога стационарный,
а оценка налоговой базы, как правило, осуществляется независимо
от воли плательщика. Рассмотрим основные элементы налога на
недвижимое имущество.
Объект налогообложения. Необходимой предпосылкой определения объекта обложения налогом на недвижимое имущество является раскрытие экономической сущности этого понятия.
В классической политической экономии недвижимое имущество рассматривается в контексте сочетания двух факторов производства — земли и капитала. Так, по мнению А. Смита, улучшения
земли и доходные здания как способы получения дохода собственниками, которые сдают их в аренду, являются статьями основного
1
Андрущенко В.Л., Дан³лов О.Д. Податков³ системи заруб³жних кра¿н. Киев:
Êîìï`ютерпрес, 2004. С. 146.
182
Глава 7
капитала. При этом под улучшением земли подразумеваются ее
расчистка, ограждение, внесение удобрений и в целом приведение
земли в состояние, наиболее пригодное для обработки, а доходные
здания — это помещения под лавки, мастерские, сооружения на
1
ферме
. Следовательно, земля как составляющая недвижимого
имущества — это необустроенный земельный участок, на котором
не проводились какие-либо предварительные работы. Тогда как
другая его составляющая — капитал — это все вложения в землю в
виде ее обустройства («улучшения земли») и застройки.
Иначе рассматривал недвижимое имущество Л. Вальрас. В его
представлении недвижимое имущество — это капитал, капитальное
благо, поскольку для него все ресурсы — и земля, и машины, и
здания, т.е. «все формы общественного богатства, которые не расходуются вообще или расходуются через какой-либо промежуток
времени», — это «основой капитал или капитал как таковой». Аналогичного мнения придерживался представитель посткейнсианства
П. Дэвидсон, рассматривая недвижимое имущество как неликвидный элемент основного капитала, актив длительного пользования.
В трактовках недвижимого имущества представителями неоклассической экономической теории внимание акцентируется не
на его структурных элементах, а на экономико-правовой природе
недвижимого имущества как объекта права собственности. По мнению представителей этого направления, недвижимое имущество —
это часть богатства в виде материального блага, состоящая из полезных материальных вещей и из всех прав на владение, пользование материальными вещами или на получение от них выгоды
2
.
Во всех современных определениях, которые приводятся в экономической литературе и нормативных правовых актах, недвижимое имущество рассматривается как совокупность земельных участков и расположенных на них объектов, особенностью которых является то, что их нельзя переместить, не причинив существенного
вреда таким объектам. Отличаются эти определения, как правило,
составом структурных элементов недвижимого имущества. В частности, кроме стандартных объектов, таких как земельные участки,
здания и сооружения, в ряде стран (в частности, в России) к недвижимому имуществу отнесены также воздушные и морские суда,
суда внутреннего плавания, космические объекты.
1
Ñìèò À. Óêàç. ñî÷. Ñ. 207.
2
Маршалл А. Принципы политической экономии: В 3 т.: Т. 1: Пер. с англ. М.:
Прогресс, 1984. С. 112.
Налогообложение недвижимости
183
Напомним, что с теоретических позиций объектом налогообложения является юридический факт, устанавливающий отношение
субъекта налогообложения к предмету налогообложения, вследствие
чего возникает обязательство субъекта по уплате налога. Исходя из
этого можно дать следующее определение.
Объект обложения налогом на недвижимое имущество. Объект
налогообложения следует определить как землю и улучшения на
ней (здания, сооружения и т.д.), принадлежащие физическим или
юридическим лицам на правах собственности.
Структура объекта обложения налогом на недвижимое имущество в разных странах имеет свои особенности, которые в значительной степени зависят от структуры имущественного налогообложения, т.е. от того, какие имущественные налоги, кроме налога
на недвижимость, взимаются в той или иной стране.
Например, в Польше налог на недвижимость сочетается с сельскохозяйственным имущественным и лесным имущественным налогами. В Словакии земля и здания облагаются отдельными налогами — налогом на землю и налогом на здания. Во Франции в
структуре недвижимости выделяют жилищную, коммерческую,
промышленную недвижимость, а также застроенные и незастроен-
1
ные земельные участки
. На Украине плата (налог) за землю включена в состав сборов за специальное использование природных ресурсов. Здания и сооружения не являются объектом имущественного налогообложения, поскольку не введен налог на недвижимое
имущество.
Примером классификации недвижимого имущества как объекта
обложения налогом на недвижимость с широкой базой, в которую
входят как дома и сооружения, так и земельные участки, может
быть классификация, в которой выделены следующие виды недви-
2
жимого имущества
:
жилищная недвижимость;
свободные земельные участки, предназначенные для за-
стройки;
недвижимость сельскохозяйственного предназначения;
коммерческая недвижимость;
промышленная недвижимость;
лесные массивы, болотистые и другие земельные участки, не-
пригодные для использования, участки под вырубку леса;
участки, на которых добываются полезные ископаемые;
1
Концептуальные основы налогообложения недвижимого имущества. С. 16.
2
Òàì æå. Ñ. 15.
184
Глава 7
рекреационная недвижимость;
недвижимость, освобожденная от налогообложения.
Субъекты налогообложения. Субъектами налога на недвижимое
имущество являются собственники недвижимости, а в отдельных
случаях (как правило, в случае бессрочного пользования объектами
недвижимого имущества) — пользователи. Последние являются
субъектами налогообложения также в том случае, если право собственности на объект недвижимости принадлежит нескольким лицам,
а также если право собственности не принадлежит никому или
принадлежит лицу, установить которое вследствие определенных
причин достаточно сложно.
База налогообложения. Базой налога на недвижимое имущество
могут быть оценочная стоимость недвижимости, ее рыночная стоимость, стоимость аренды, площадь объекта недвижимого имущества.
Стоимость недвижимости в самом общем виде зависит от множества факторов — экономических, социальных, физических и правовых:
экономические факторы связаны с уровнем доходов населе-
ния конкретного административно-территориального образования, уровнем налогообложения, ценами на товары и услуги, развитостью транспортной инфраструктуры, близостью к
центрам деловой активности, доступностью и качеством общественных услуг;
социальные факторы связаны с наличием объектов здраво-
охранения, образования, культуры и проведения досуга;
среди физических факторов весомыми являются качество
почвы и особенности окружающей природной среды (уровень
загрязнения почвы, воды и воздуха, наличие водных объектов, климатические особенности и т.д.);
правовые факторы связаны с различными ограничениями на
использование собственности.
1. База налога — оценочная стоимость. Определение базы налога
по оценочной стоимости недвижимости основывается на оценке ее
стоимости, которая может осуществляться национальными земельными советами, муниципальными бюро инвентаризации, местными
управлениями по оценке, иногда — региональными или местными
налоговыми администрациями.
2. База налога — рыночная стоимость. Целью стоимостной
оценки недвижимости является определение ее справедливой рыночной стоимости. Проведение точной оценки недвижимости требует ее развитого рынка.
Налогообложение недвижимости
185
Существуют следующие методы оценки стоимости недвижимого
имущества.
Затратный метод предусматривает определение затрат, необходимых для воспроизводства или замещения стоимости недвижимости с учетом накопленного износа при текущих ценах на ресурсы.
Доходный метод основывается на определении ожидаемых доходов от коммерческого использования недвижимого имущества
(фактического годового дохода или годовой ренты, рассчитанной с
использованием коэффициента рыночной доходности капитальной
стоимости единицы площади объекта недвижимости).
Сравнительный метод предусматривает оценку стоимости недвижимости по ценам договоров с аналогичными объектами.
Определение налоговой базы по рыночной стоимости недвижимости обеспечивает ее наиболее точную оценку и наиболее эффективное налогообложение. Однако в ряде случаев оно связано с довольно значительными трудностями. Определить рыночную стоимость типовых для определенного региона небольших объектов недвижимости, рынок которых хорошо развит, в целом несложно,
чего нельзя сказать о крупных, уникальных объектах как жилищного, так и промышленного назначения. Расчет их налоговой базы
может осуществляться только на основании гипотетической рыночной стоимости, которую мог бы уплатить потенциальный покупатель при данных условиях. Такая оценка может быть разной в
зависимости от того, какие факторы учитываются, а какие — нет.
В итоге определенная таким образом стоимость объекта недвижимости может существенно отличаться от оценки данного объекта
собственником. Последнее может иметь как положительное значение в контексте рационализации собственности, т.е. стимулирования ее эффективного использования, так и негативное. В частности, неучет определенных факторов, прежде всего политических,
может стать причиной завышения реальной рыночной стоимости
объекта недвижимости и, как следствие, налоговых обязательств
плательщика.
Определение налоговой базы как по оценочной, так и по рыночной стоимости требует ее периодической переоценки. Такая необходимость обусловлена изменением конъюнктуры рынка, влияющей на доходность объектов недвижимости; инфляцией; амортизацией объектов недвижимости.
При наличии хорошо налаженного учета объектов недвижимости, мониторинга их состояния и постоянного анализа конъюнктуры рынка переоценка рыночной стоимости может осуществляться
автоматически на основании определенной формулы. При таком
подходе, однако, существует возможность не учесть важные факто-
186
Глава 7
ры, повлиявшие на рыночную стоимость недвижимости. По этой
причине раз в несколько лет необходимо проводить периодическую
комплексную переоценку рыночной стоимости недвижимости, а в
отдельных случаях проводить и внеплановые переоценки. Среди
таких случаев могут быть, например, переход права собственности
от одного экономического агента к другому, проведение мероприятий, которые вносят изменения в эксплуатационные характеристики объектов недвижимости, общие резкие изменения конъюнктуры
1
рынка под влиянием макроэкономических факторов
.
3. База налога — арендная плата. Иногда налоговую базу определяют на основании чистой годовой арендной платы за пользование недвижимостью. Однако возможности применения этого метода ограниченны вследствие отсутствия полной и достоверной информации о величине арендной платы.
4. База налога — площадь имущества. В странах с неразвитыми
рынками недвижимости налоговой базой может быть площадь недвижимого имущества. Этот метод определения налоговой базы
наиболее приемлем также при условиях высокого уровня инфляции
и коррупции, усложняющих достоверную оценку стоимости имущества. Преимуществами данного метода являются прозрачность и
простота вычисления и соответственно меньшие затраты на администрирование налога.
Эффективное администрирование налога требует наличия полной информации обо всех объектах недвижимости — их физических характеристиках, месте расположения, собственниках, площади и стоимости земельного участка и всех улучшениях, повышающих его стоимость. Источником такой информации могут быть реестры прав собственности и кадастры. Напомним, что кадастр представляет собой систематизированное описание и оценку объектов,
подлежащих налогообложению. Он содержит данные о площади и
месте расположения каждого земельного участка, его оценочной
стоимости и вложений в него. Если кадастр содержит достоверную
информацию, которая к тому же регулярно обновляется, он является надежным основанием эффективного администрирования налога
на недвижимость.
Налоговые ставки. Существуют разные подходы к установлению
ставок налога на разные объекты недвижимого имущества:
налогообложение стоимости земельного участка и улучшений
на нем по единой ставке;
1
Проблемы налоговой системы России: теория, опыт, реформа. http://www. budg-
etrf.ru/Publications/Analysis/iet
Налогообложение недвижимости
187
раздельное налогообложение стоимости земельного участка и
стоимости улучшений;
налогообложение по разным ставкам стоимости застроенного
земельного участка, незастроенного земельного участка и
стоимости улучшений.
Вместе с тем соблюдение принципа нейтральности требует налогообложения стоимости незастроенного земельного участка и
стоимости участка, оставшегося после застройки, по одной ставке,
а стоимости здания — по другой. Объясняется это тем, что налогообложение стоимости земельного участка не порождает диспропорций и искажений, а потому должно являться дополнением к налогообложению стоимости построенной недвижимости
1
.
Соблюдение принципа справедливости требует дифференцированного налогообложения объектов недвижимого имущества разных
видов и разной стоимости. Ставки налога, как правило, невысоки и
колеблются в пределах от менее 1 до 3%. Промышленная и коммерческая недвижимость преимущественно облагаются налогом по
более высоким ставкам, чем жилищная. Земли сельскохозяйственного назначения облагаются налогом по минимальным ставкам.
Целесообразность налогообложения недвижимости по сравнительно невысоким ставкам можно объяснить следующими причинами.
1. Источником приобретения недвижимого имущества был доход, который ранее уже облагался налогом на доходы. Повторное
налогообложение дохода в его овеществленной форме, даже оправданное с позиций теории выгоды, не может быть фискально обременительным для плательщиков. Кроме того, оно должно предусматривать механизмы устранения двойного налогообложения. Таким механизмом в развитых странах является использование зачетной модели налога — его вычитание из суммы налога на доходы
физических лиц (при налогообложении недвижимости, принадлежащей физическим лицам) и налога на прибыль корпораций (при
налогообложении недвижимости юридических лиц). В России таким минимальным (предоставляемым всего лишь раз в жизни) зачетным механизмом является вычет в размере 2 млн руб. по налогу
на доходы физических лиц, предоставляемый гражданину при осуществлении им нового строительства (покупке квартиры, дома, земельного участка).
2. Налог на имущество относится к наименее популярным среди
плательщиков налогов, следовательно, установление муниципалите-
1
Концептуальные основы налогообложения недвижимого имущества. С. 52.
188
Глава 7
том более высоких ставок может вызвать социальный протест и
дестабилизировать обстановку в этом муниципалитете.
В случае использования метода определения налоговой базы,
основывающегося на площади недвижимости, налоговая ставка
корректируется на муниципальный коэффициент, позволяющий
дифференцировать платежи в зависимости от местности.
Примером дифференциации налоговых ставок в зависимости от
вида недвижимости могут быть ставки налога на городскую недвижимость, приведенные в отчете г. Оттава (Канада) за 2006 г.:
жилищная недвижимость — 0,54%;
недвижимость сельскохозяйственного назначения — 0,3;
земли сельскохозяйственного назначения — 0,1;
коммерческая недвижимость — 1,4 (незавершенное строи-
тельство — 0,32);
торговые центры — 0,97;
места стоянки автотранспорта — 0,76;
спортивные сооружения — не подлежат обложению;
промышленная собственность — 1,48%.
Примером дифференциации налоговых ставок в зависимости от
стоимости недвижимости могут быть ставки налога на имущество
физических лиц в России: до 300 тыс. руб. — ставка налога до 0,1%,
от 300 тыс. до 500 тыс. руб. — от 0,1 до 0,3%, свыше 500 тыс. руб. —
от 0,3 до 2,0%.
Налоговые льготы. Использование налоговых льгот в налогообложении имущества следует признать объективным процессом, поскольку они позволяют дифференцировать налоговую нагрузку по
разным категориям плательщиков и видам имущества. Выделим
следующие виды льгот.
1. «Автоматические выключатели». В целях предотвращения по-
вышения налоговой нагрузки на собственников недвижимого имущества вследствие стремительного повышения цен на объекты недвижимости применяются налоговые льготы, получившие название
1
«автоматические выключатели»
. Они срабатывают только в том
случае, если сумма налогов, указанная в декларации, превышает
установленный законодательством процент от доходов собственника имущества. Предоставляются такие льготы в форме возмещения
или налогового кредита.
2. «Замороженная оценка». Одной их форм преференций по на-
логу на недвижимость является так называемая «замороженная
1
Концептуальные основы налогообложения недвижимого имущества. С. 53—54.
Налогообложение недвижимости
189
оценка», т.е. фиксированная оценка недвижимого имущества, установленная для определенных категорий плательщиков (преимущественно пенсионеров), которая не зависит от рыночных колебаний
цен на недвижимость. Повышение «замороженной оценки», как
правило, возможно только вследствие ежегодной коррекции налоговой базы на индекс инфляции.
3. Налоговый вычет. Одним из видов льгот при налогообложении имущества является налоговый вычет — уменьшение налогооблагаемого дохода на сумму уплаченных налогов на имущество.
В частности, такая льгота распространена в США, где свыше
43 млн домохозяйств из тех, которые подают налоговые декларации, после использования права на налоговый зачет или вычет не
1
имеют в итоге налоговых обязательств
.
4. Освобождение от уплаты налога по отдельным видам недвижи-
мости. В большинстве моделей налогообложения недвижимого
имущества от уплаты налога освобождается имущество, которое
находится в государственной и муниципальной собственности,
принадлежит благотворительным и религиозным организациям,
иностранным посольствам, а также объекты культуры, образования
и т.д. Что касается налогообложения сельскохозяйственных земель,
то вложения, повышающие стоимость земли, по обыкновению освобождаются от налога и предоставляется преференциальный режим для поощрения использования удобрений, культивации определенных видов культур, проведения мероприятий по восстановле-
1
нию земель
. В ряде стран (Нидерландах, Швеции, Великобритании, Австралии) земля, принадлежащая сельскохозяйственным
предприятиям, полностью освобождается от налогообложения. Во
Франции от налогообложения освобождаются фермерские постройки. В США, Канаде земли сельскохозяйственного назначения облагаются налогом по сниженным ставкам, в Японии для целей налогообложения вдвое уменьшается их стоимость.
5. Необлагаемый минимум стоимости недвижимости. Распространена льгота в виде необлагаемого налогом минимума стоимости
имущества.
6. Освобождение оп уплаты налога. Встречается льгота, преду-
сматривающая полное освобождение от уплаты налога наиболее
нуждающихся и (или) наиболее заслуженных категорий населения.
Данная льгота применяется в существующей российской модели
налога на имущество физических лиц. Она предусматривает, в частности, полное освобождение от уплаты героев РФ, лиц, награж-
1
Вишневський В.П., Чек³на В.Д. Оподаткування нерухомост³: теор³я та заруб³ж-
ний досв³д // Ф³нанси Укра¿ни. 2007. ¹ 11. С. 51.
190
Глава 7
денных орденом Славы трех степеней, участников войн, а также
инвалидов I и II групп, инвалидов с детства.
Контрольные вопросы
1. Приведите характеристику основным этапам проведения экспе-
римента по налогообложению недвижимости в городах Великом
Новгороде и Твери.
2. Какие принципы сформированы действующей мировой практи-
кой по налогообложению недвижимости?
3. В чем состоят мотивы при введении налога на недвижимость в
различных странах?
4. Приведите обоснования деформирующего характера при введе-
нии имущественных налогов.
5. Какие виды налогов на недвижимость действуют в странах с раз-
витой рыночной экономикой и развивающихся странах?
6. Какие способы классификации недвижимого имущества приме-
няются в различных странах?
7. Как определяется объект налогообложения при введении налога
на недвижимое имущество?
8. Какие формы налоговых вычетов применяются при введении на-
лога на имущество?
9. Какие виды налоговых ставок применяются по налогу на недви-
жимое имущество в различных странах?
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]