Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Региональные и местные налоги. Учебное пособие для студентов вузов
.pdf
Налогообложение недвижимости
171
формируют 100% налоговых доходов местных бюджетов. Наименьшую значимость эти налоги имеют в Норвегии (до 5%), а также
1
Швейцарии и Чехии (до 3% доходов местных бюджетов)
.
В теории налоги на имущество рассматриваются в непосредственной связи с местными общественными услугами. Взимание этих
налогов обосновывается как с позиций выгоды, так и с позиций
платежеспособности. Вместе с тем ни то ни другое обоснование по
отдельности в полной мере не объясняют имущественное налогообложение.
Мотивы выгоды в имущественном налогообложении. Целесообразность введения имущественных налогов обосновывается с позиций выгоды, которую собственники имущества получают от услуг,
предоставляемых органами местного самоуправления. В частности,
утверждается, что сохранение и эффективное использование имущества требует защиты прав собственности путем обеспечения не
только общей законности (функция центрального правительства),
но и общественного порядка (функция органов местного самоуправления), строительства местных коммуникаций (дорог, мостов
и т.д.), предоставления широкого спектра других муниципальных
услуг — по уборке улиц, их освещению, озеленению, утилизации
мусора, канализации, водоснабжению.
Доступность и качество муниципальных услуг повышают потребительскую ценность и стоимостную оценку недвижимого имущества. Поэтому справедливо, что финансирование услуг, непосредственно связанных с владением и пользованием имуществом, должно
осуществляться за счет тех, кто получает выгоды от их предоставления — собственников и пользователей недвижимости. Следовательно, местные налоги, в том числе налог на недвижимость (имущество), являются инструментом обеспечения выгод от пользования муниципальными услугами, платой за их предоставление.
Мотивы платежеспособности в имущественном налогообложении.
С позиций соблюдения принципа платежеспособности целесообразность имущественного налогообложения обосновывается тем,
что часть доходов плательщика по тем или иным причинам не является объектом налога на доходы (вмененные доходы от пользования собственной недвижимостью, незадекларированные доходы,
«теневые» доходы). Поэтому только объединение подоходного и
имущественного налогов позволит привести налогообложение в
соответствие с реальным налоговым потенциалом плательщика, в
полной мере реализовать принцип платежеспособности.
1
Лебединская Т.Г. Налогообложение недвижимости: опыт стран ОЭСР и пер-
спективы России // Налоговая политика и практика. 2010. ¹ 1. С. 36.
172
Глава 7
Пример. Семья арендует жилье, уплачивая за аренду четверть
своего дохода. Другая семья имеет доход на четверть меньший, но
проживает в собственной квартире такого же качества. Фактически
эти семьи имеют одинаковый уровень благосостояния и с позиций
социальной справедливости должны уплачивать одинаковые налоги.
Однако в случае взимания только налога на доходы физических лиц
налоговые обязательства первой семьи будут больше, чем второй,
поскольку в налоговую базу указанного налога не входит вмененный доход от пользования собственным жильем вследствие сложности его учета. Выровнять налоговые обязательства семей можно
только с помощью имущественного налогообложения.
Еще на одну причину целесообразности сочетания налогов на
доходы и имущество указывал в свое время П. Гензель. По его
мнению, имущественный налог должен служить дополнением к подоходному в целях охвата так называемых фондовых доходов: плательщик, имеющий доходы от имущества, является более обеспеченным в получении дохода. Владение имуществом, даже временно
бездоходным, создает собственнику условия, абсолютно более выгодные, чем владение доходом равноценного (при условии капитализации) значения.
При определенной организации имущественное налогообложение отвечает требованиям горизонтального и вертикального равенства.
Согласно теории платежеспособности горизонтальное равенство
можно обеспечить путем налогообложения по единой ставке объектов недвижимости, принадлежащих к одному классу. В свою очередь, вертикальное равенство можно обеспечить путем налогообложения имущества, принадлежащего к разным классам, по разным
ставкам. Благодаря такой дифференциации достигается наибольшее
соответствие налога принципу платежеспособности, особенно при
условии ее измерения имущественным состоянием плательщика, а
в определенном смысле — и индивидуальным доходом, поскольку
собственниками дорогой недвижимости, как правило, являются лица с более высоким уровнем доходов.
Согласно теории выгоды справедливым может быть и налогообложение по разным ставкам имущественных объектов одного
класса (например, жилищной недвижимости), находящихся в пределах разных территориальных общин, в случае если территориальные общины с более высокими ставками налога предоставляют
и больший объем (обеспечивают более высокое качество) общественных услуг.
Налогообложение недвижимости
173
Обоснование деформаций в имущественном налогообложении. Попытки обоснования имущественного налогообложения с позиций
экономической эффективности свидетельствуют об отсутствии
единства взглядов на эту проблему: по мнению одних ученых, этот
налог является нейтральным (недеформирующим), по мнению других — деформирующим.
1. Обоснование нейтрального характера. Нейтральность имуще-
ственных налогов обеспечивается благодаря соблюдению принципа
выгоды, т.е. обеспечению соответствия между местными налогами и
общественными услугами, которые предоставляются из бюджета
территориальной общины. По мнению Б. Гамильтона и В. Фишела,
даже дифференцированный налог на недвижимость при определенных условиях, необходимых для реализации принципа выгоды, может быть недеформирующим. К таким условиям относятся:
мобильность плательщиков, которые могут менять место жи-
тельства в поисках территориальной общины, где обеспечивается наилучшее соотношение между местными налогами и
общественными услугами;
точное районирование, т.е. однородность каждой территори-
альной общины (юрисдикции) по типу застройки, как необходимое условие того, что налог на недвижимое имущество
не влияет на потребление жилья и исключается наличие «безбилетных пассажиров»;
наличие большого количества конкурирующих юрисдикций,
что позволяет домашним хозяйствам выбирать из доступных
комбинаций жилищных и общественных услуг те, которые
отвечают их требованиям.
2. Обоснование деформирующего характера. Характеристика
имущественного налога как деформирующего основывается на возникновении двух основных видов искажений.
Первый вид деформации порождает имущественный налог, который взимается в пределах одной территориальной общины по
дифференцированным ставкам с объектов недвижимости, имеющих
разную рыночную стоимость. Такой дифференцированный налог
влияет на решения плательщиков о типе застройки, побуждая их
больше инвестировать не в элитные, а в относительно недорогие
здания. Следовательно, он влияет на пропорцию распределения
инвестиций между массовым и элитным строительством в пределах
данной общины. Если предположить, что до введения налога эта
пропорция в общине была оптимальной, то после его введения она
будет искажена.
174
Глава 7
Второй вид деформации порождает имущественный налог, который в разных территориальных общинах взимается по разным
ставкам. При введении налога происходит его капитализация в
стоимость недвижимости. Напомним, что под капитализацией нало-
ãà понимается изменение стоимости актива вследствие введения и
учета в этой стоимости налога на данный актив.
Потенциальные покупатели недвижимого имущества принимают во внимание тот факт, что вместе с имуществом они приобретают будущие налоговые обязательства, которые будут нести после
приобретения прав собственности на имущество. При дифференцированном налогообложении в юрисдикциях с высокой ставкой налога относительная стоимость недвижимости вырастет, поскольку в
этой стоимости будет находиться более высокая капитализация налога, а доходность капитала, инвестированного в недвижимость,
уменьшится по сравнению с юрисдикциями, имеющими низкие
ставки налога. Следствием этого будет отток капитала из юрисдикций с высокой ставкой налога и низкой доходностью капитала в
юрисдикции с низкой ставкой и более высокой доходностью.
Перелив капитала будет осуществляться до тех пор, пока его доходность во всех юрисдикциях не выровняется. При этом в конечном итоге она установится на более низком, чем до введения налога, уровне. Уменьшение доходности капитала, инвестированного в
недвижимость, повысит привлекательность неимущественных форм
инвестирования. Следствием этого будет распространение налоговой нагрузки на всех собственников капитала и уменьшение его
доходности по экономике в целом.
Сказанное свидетельствует о том, что дифференцированный
имущественный налог влияет на эффективность использования и
размещения экономических ресурсов, особенно капитала, т.е. является деформирующим налогом.
В отличие от других имущественных налогов земельный налог,
по мнению многих экономистов классической и неоклассической
школы, не влияет на принятие экономических решений, следовательно, является нейтральным.
Рассматривая налог на землю не как разновидность имущественного налогообложения, а как налог на земельную ренту, т.е. как
разновидность налогообложения доходов, А. Смит и Д. Рикардо
считали ренту наилучшим объектом налогообложения. В этой связи
Смит отмечал, что земельная рента с застроенных участков и обычная земельная рента представляют собой такой вид дохода, которым собственник во многих случаях пользуется без всяких забот и
Налогообложение недвижимости
175
усилий с его стороны. И если часть этого дохода будет отнята у него для покрытия расходов государства, от этого не пострадает ни
одна отрасль труда. После введения такого налога годовой продукт
земли и труда общества, действительное богатство и доход массы
населения могут оставаться неизменными. Учитывая это, земельная
рента с застроенных участков и обычная земельная рента являются,
возможно, тем видом дохода, который лучше всех может выносить
1
особый налог, устанавливающийся с него
.
Д. Рикардо усматривал преимущества налога на земельную ренту в том, что он целиком ложится на землевладельцев и не может
2
быть переложен на какой-либо класс потребителей
.
В отличие от классиков современные ученые обосновывают нейтральный характер не налога на земельную ренту, а налога на стоимость земли. Такая попытка сделана в трудах Р. Арно («Нейтральное
имущественное налогообложение»), а также Т. Тайдмана («Налог на
стоимость земли нейтральный» и «Налогообложение земли более чем
нейтральное: земельные налоги, спекуляция земельными участками и
определение времени застройки»). Эти труды продвинули нас вперед
от традиционного взгляда на земельный налог как налог на ренту к
3
его трактовке как налога на стоимость земли
.
В частности, Арно принадлежит идея создания оптимальной
системы налогообложения недвижимости. Базой земельного налога
в такой системе, по его мнению, не может быть арендная плата с
земельных участков, поскольку, во-первых, контролировать размер
арендной платы очень сложно; во-вторых, плата за аренду земельного участка до и после застройки существенно отличается, что
свидетельствует об отсутствии нейтральности налога. Выходом из
сложившейся ситуации может быть определение базы налога на
недвижимое имущество как стоимости незастроенного участка,
стоимости участка, оставшегося без застройки, и стоимости здания.
Стоимость участка, оставшегося без застройки, должна быть оценена по рыночной стоимости незастроенной земли. Таким образом,
базой оптимального налога на землю должна быть рыночная стоимость незастроенной земли. Именно такой налог будет нейтральным, т.е. не будет влиять на решения застройщика по поводу времени и плотности строительства.
1
Ñìèò À. Исследования о природе и причинах богатства народов. М.: Изд-во
соц.-полит. лит-ры, 1962. С. 601.
2
Рикардо Д. Начала политической экономии и налогового обложения: Сочине-
ния: В 3 т. М.: Госполитиздат, 1955. Т. 1. С. 65.
3
Концептуальные основы налогообложения недвижимого имущества. Донецк:
Ин-т экономики промышленности, 2007. С. 36—37.
176
у
Глава 7
Виды имущественных налогов. Подсистема имущественного налогообложения включает разные виды налогов (рис. 7.1), имеющих
различный масштаб применения и разную фискальную значимость.
Роль имущественного налогообложения в налоговой системе государства зависит от следующих условий:
развития отношений частной собственности и их весомости в
системе общественных институтов;
создания рыночных условий хозяйствования, обеспечения
свободного перелива капитала;
политической стабильности.
Налоги на отдельные
виды имущества
Чистый налог
на им
щество
Налоги на передачу
права собственности
на имущество
Виды имущественных налогов
Налоги на прирост
капитала
Ðèñ. 7.1. Основные виды имущественных налогов
Отдельное налогообложение недвижимости, земли, транспортных
средств и других видов имущества
Налогообложение стоимости всех
персональных активов налогоплательщика за вычетом обязательств по
данным активам
Налогообложение имущества, переходящего в порядке наследования и
дарения
Налогообложение разницы между
ценой реализации имущества и
стоимостью его приобретения за
вычетом расходов, понесенных на
его содержание
В среднем по странам ОЭСР по итогам 2007 г. наибольший
удельный вес в совокупных поступлениях от имущественных налогов занимали: налоги на недвижимое имущество (49,1%), налоги на
операции с капиталом (33,3), налоги на чистое богатство (8,8), налоги на наследство и дарение (7,0) и другие налоги (1,8). В общей
сумме налоговых поступлений по странам ОЭСР налоги на недвижимое имущество составили в 2007 г. 2,8%, на операции с капиталом — 1,9, на чистое богатство — 0,5, на наследство и дарение —
1
0,4 и другие налоги — 0,1%
.
1
Лебединская Т.Г. Óêàç. ñî÷. Ñ. 37, 39.
Налогообложение недвижимости
177
В России подсистема имущественного налогообложения представлена в виде четырех налогов (транспортного, на имущество организаций, земельного и на имущество физических лиц), поступающих в региональные и местные бюджеты. Однако считать завершенным формирование данной подсистемы нельзя — уже несколько лет идет активная работа по подготовке к введению в РФ
налога на недвижимость взамен действующих налогов на имущество и земельного. Одной из движущих причин подобного реформирования является фискальная неудовлетворенность этими налогами
в целом и неудовлетворенность невысокой фискальной значимостью этих налогов в доходах местных бюджетов в частности.
По итогам 2008 г. объем поступлений от указанных четырех на-
1
логов в РФ составил 493,4 млрд руб.
Это составляет 3,08% общих
доходов консолидированного бюджета России, в то время как в
странах ОЭСР аналогичный показатель — 5,7% — почти в 2 раза
выше. Наибольший удельный вес в совокупных поступлениях от
имущественных налогов в РФ приходится на налог на имущество
организаций 65,6% (323,5 млрд руб.), остальные налоги фискально
менее значимы: земельный — 16,3% (80,2 млрд), транспортный —
16,1 (79,6 млрд) и на имущество физических лиц — 2,0%
(10,1 млрд руб.). При существующем распределении налогов только
два из них (земельный и на имущество физических лиц) поступают
в местные бюджеты, обеспечивая лишь 12,5% налоговых доходов
этих бюджетов.
Налоги на отдельные виды имущества. Среди таких налогов наиболее распространены налог на землю, налог на недвижимость
(имущество), налог на транспортные средства.
Объектом налога на землю является только земельный участок
без учета вложений, повышающих его ценность, таких как здания,
сооружения, сельскохозяйственные культуры. Налоговой базой может быть рыночная стоимость земли, ее оценочная (кадастровая)
стоимость, площадь земельного участка.
Налог на недвижимость предусматривает налогообложение не
только стоимости земли, но и стоимости улучшений на ней. В случае сочетания налогов на землю и недвижимость из базы последнего, во избежание двойного налогообложения, должна изыматься
стоимость земли, в результате чего налог на недвижимость преобразуется в налог на стоимость улучшений на земле, т.е. в налог на
здания и сооружения.
1
Российский статистический ежегодник. 2009. М.: Росстат, 2009. С. 576.
178
Глава 7
Существуют следующие виды налогов на недвижимое имущество:
налог на недвижимость или налог на имущество (в части не-
движимого имущества) — применяется в Австрии, Греции,
Дании, Италии, Канаде, Латвии, Нидерландах, Норвегии,
Польше, Словакии, Словении, США, Финляндии, Чехии,
Швеции и некоторых других странах. Его объектом является
вся недвижимость, а плательщиками — собственники или постоянные пользователи имущества, независимо от того, являются они юридическими или физическими лицами;
налог на недвижимость физических лиц или налог на имуще-
ство физических лиц (в части недвижимого имущества) —
применяется в Азербайджане, Великобритании, Грузии,
Ирландии, России, Франции;
налог на имущество предприятий (в части недвижимого иму-
щества) — применяется в Азербайджане, Великобритании,
Грузии, Ирландии, Литве, России, Таджикистане;
налог на городскую недвижимость — взимается в Польше;
налог на здания — введен в Албании, Румынии, Франции,
Венгрии;
налог на производственные и торгово-бытовые площади или
их части, которые не используются, — взимается в Киргизстане.
Чистый налог на имущество. Предусматривает включение в налоговую базу всех активов плательщика — земли, зданий, транспортных средств, акций и облигаций, сбережений, драгоценностей и т.д.
за вычетом обязательств по данным активам.
Например, в США имущество, облагаемое налогом, делится на
следующие категории
1
.
1. Недвижимое имущество (земля, здания, недвижимые приспо-
собления).
2. Реальное (материальное) личное имущество:
активы, используемые для получения доходов (оборудование,
машины, товарно-материальные ценности, сельскохозяйственное оборудование, скот и т.п.);
собственность домохозяйств (товары длительного пользова-
ния, предметы искусства, антиквариат, драгоценности).
3. Нематериальные активы (акции, облигации, патенты).
1
Мещерякова О.В. Налоговые системы развитых стран мира: Справочник. М.:
Правовая культура, 1995. С. 51.
Налогообложение недвижимости
179
4. Объекты и установки коммунальных и других предприятий,
железнодорожные объекты.
В Германии обложению налогом на имущество подлежит: имущество предприятий сельского и лесного хозяйства, недвижимое
имущество физических и юридических лиц, производственное
имущество компаний, отдельные виды личного имущества (ценные
бумаги, предметы искусства, драгоценности, частные самолеты, яхты и другие предметы роскоши).
На практике эффективно этим налогом может облагаться только коммерческое и промышленное имущество, которое учитывается
самим плательщиками, а также часть имущества домохозяйств,
подлежащая регистрации.
Чистый налог на имущество (налогообложение состояний) применяется во многих странах ОЭСР. При этом в Дании, Нидерландах, Франции налогообложению подлежат состояния только физических лиц, в Канаде — только корпораций.
Налогообложение перехода права собственности на имущество.
Осуществляется в форме налога на наследство и дарение, субъектами которого являются только физические лица. Данное налогообложение вводится в целях:
уменьшения степени концентрации богатства и коррекции
его распределения;
ограничения права отдельного лица приобретать имущество,
которое не является продуктом собственных усилий, а является непредвиденным доходом;
создания альтернативы налогообложению доходов от капита-
ла в течение жизни получателя, которое негативно влияет на
сбережения и инвестиции.
Существует три вида налогов на передачу права собственности
на имущество:
1) налог на передачу имущества по наследству, которым облага-
ется все оставленное завещателем имущество;
2) налог на наследование, которым облагаются отдельные части
имущества наследников;
3) налог на вступление в права собственности, представляющий
собой единый налог, который удерживается по прогрессивной шкале из общей стоимости подарков и завещательных отказов, полученных в течение жизни.
Налог на передачу имущества по наследству вызывает критику
со стороны оппонентов по той причине, что имущество, передаваемое в наследство, является овеществленным доходом завещателя,
который ранее уже облагался налогом на доходы. Следовательно,
180
Глава 7
введение налога на передачу имущества становится причиной двойного налогообложения дохода. Вместе с тем говорить о двойном
налогообложении вследствие введения налога на наследование
имущества вряд ли имеет смысл, поскольку доходы, ставшие источником накопления имущества, налогом на доходы облагались у
завещателя. В то же время налог на наследование будут платить наследники, платежеспособность которых вследствие наследования
имущества выросла, что и делает налогообложение наследства
вполне корректным. Кроме того, налог на наследование имущества
считается более справедливым, чем налог на передачу имущества в
наследство, поскольку уплачивается теми, кто получает выгоды от
унаследованного имущества.
Налоги на наследство и дарение преимущественно удерживаются по прогрессивной шкале со ставками, которые дифференцируются в зависимости от родственных отношений наследников с завещателем. По такому же критерию дифференцируются суммы
стоимости имущества, которое освобождается от налогообложения
(необлагаемый минимум стоимости имущества). При этом наибольшие преференции предоставляются членам супружеской пары
и детям, тогда как наследники, не являющиеся родственниками
завещателя, уплачивают налог по более высоким ставкам. Такой
подход объясняется соображениями социальной политики, направленной на поддержание семьи как института, а также тем, что для
наследников, не являющихся родственниками завещателя, наследство является непредусмотренным доходом, тогда как для близких
родственников — предусмотренным.
Несмотря на довольно высокие налоговые ставки, удельный вес
налога на наследство и дарение в доходах бюджетов незначителен
вследствие разветвленной системы налоговых льгот и разнообразных способов снижения налоговых обязательств.
Налог на наследство в ряде стран, среди которых Австралия,
Канада, Швейцария, Швеция, Литва, Латвия, Россия, отменен, однако в большинстве стран он продолжает взиматься.
Налог на прирост капитала. Фактически этот налог представляет
собой налог на доходы от реализации активов. Во многих странах
эти доходы входят в базу налогов на доходы юридических и физических лиц, однако в некоторых странах облагаются отдельным налогом.
Такой налог, например, взимается в Великобритании. Его îáú-
ектом являются материальные (земля, здания и сооружения, машины и оборудование, товарные запасы) и нематериальные активы
(ценные бумаги, патенты, авторские права, торговые марки и т.д.).
Базой — прирост рыночной стоимости активов за период между их
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]