банк). При выплате процентов по этим депозитам в качестве налогового агента банк удерживал налог по ставке 5 %, основываясь на положениях СИДН от 15.11.1995 между РФ и Швейцарской Конфедерацией

Суд пришел к выводу, что швейцарский банк в отношении спорных депозитов являлся агентом (посредником), который по поручению и за счет третьих лиц (несущих все риски) осуществлял размещение в депо­зиты денежных средств. То есть швейцарский банк финансировался за счет фидуциарных (доверительных) депозитов третьих лиц, которые и являлись фактическими получателями (бенефициарными собственни­ками) спорных процентов. При этом банк не мог не осознавать, что предоставленные швейцарским банком депозиты не являются соб­ственными денежными средствами этого банка (в отношении этих де­позитов швейцарский банк выполняет только агентские (посредниче­ские) функции), а выплата процентов фактически производится не швейцарскому банку, а иным лицам (инвесторам).

ником) дохода. При этом для признания лица в качестве фактического получателя дохода необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть

Как заметил суд, положения статьи 11 СИДН (в том числе пункт 2) относятся к процентам, выплачиваемым резиденту другого договари­вающегося государства. При этом Минфин России, официальные Ком­ментарии к МК ОЭСР однозначно толкуют выражение «выплачиваемые резиденту» как «выплачиваемые лицу, имеющему статус фактического получателя дохода (его бенефициарного собственника)». В этой связи и положения пункта 2 статьи 11 относятся только к процентам, выплачи­ваемым лицу (в том числе банку), имеющему статус фактического полу­чателя дохода (его бенефициарного собственника). Необходимо отме­тить, что в пунктах 2, 3, 5 и 7 статьи 11 СИДН прямо указано, что в названной статье речь идет именно о «фактическом владельце про­центов». При этом суд не ставит под сомнение возможность примене­ния банками льготы (пониженной ставки), предусмотренной СИДН, в случае размещения банком собственных денежных средств, источни­ком возникновения которых в том числе могут быть привлеченные им займы от вкладчиков. То есть применение льготы возможно, когда бан­ки являются бенефициарным собственником процентов, полученных в результате размещения собственных средств банка. В данном же слу­чае швейцарский банк в отношении спорных депозитов являлся только агентом, который по поручению и за счет третьих лиц (несущих все риски) осуществлял размещение в депозиты денежных средств. Факти-

При этом швейцарский банк и де-юре не квалифицировал спорные депозиты и проценты как собственные средства и полученный соб­ственный доход (данные суммы отражались им за балансом). Получен­ные российским банком денежные средства отсутствовали в отчетности швейцарского банка в составе собственных операций на балансе. Ана­лиз отчетности показал, что указанные размещенные денежные сред­ства швейцарский банк отражал за балансом и не квалифицировал по­лученные проценты как собственный доход. Согласно отчетности швейцарского банка доходом признавалось только агентское возна­граждение. Полученные российским банком денежные средства клас­сифицировались как

, т. е. «финансовые опера­ции, в рамках которых инвестор, принимая на себя все риски, передает свои активы в доверительное управление»

. Оговорка о фидуциарном характере полученных депозитов содержалась в сообщениях по системе международных финансовых телекоммуникаций SWIFT, подтверждаю­щих размещение депозитов.

Заявитель при выплате акционеру процентных доходов по этим облигациям не удерживал налог. При этом банк основывался на поло­жениях СИДН от 16.12.1996 между Правительствами РФ и Королевства Нидерландов

Суд пришел к выводу о том, что акционер в отношении части ука­занных облигаций в 2010 и 2011 годах, в том числе в даты выплаты про­центов, являлся номинальным их держателем (владельцем). Фактиче­скими получателями (бенефициарными собственниками) процентов по этой части облигаций являлись иные лица, а не акционер.

Указанная выше схема реализована следующим образом: россий­ское ЗАО «ВТД МРГ» продает принадлежащую ему 100%-ную долю уча­стия в ООО «ЭнергоСервис» кипрской компании рая, в свою очередь, перепродает эту долю другому российскому ОАО «Владимирэнергосбыт» по цене, в девять раз превышающей цену покупки. После этого ства на выплату дивидендов своей материнской компании зарегистрированной на Британских Виргинских островах.

Суды поддержали выводы инспекции, используя следующую аргу­ментацию: иностранная компания ской» (кондуитной) компанией, а не фактическим получателем дохода; полученные компанией денежные средства перечислены в виде диви­дендов единственному учредителю (участнику) компании зарегистрированной на Британских Виргинских островах; действия по переходу права собственности на долю в уставном капитале ООО «ЭнергоСервис» в размере 100 % от первоначального владельца (ЗАО «ВТД МРГ») к конечному получателю (ОАО «Владимирэнерго-

сбыт») совершены в непродолжительный период времени без объектив­ной необходимости совершения сделок через компанию – нерезидента РФ, обладающую признаками технической организации; единственной целью заключения сделки с резидентом Республики Кипр – компанией

Итак, вся сумма полученного от реализации доли в уставном капи­тале ООО «Энергосервис» дохода распределена компанией

Как разъяснил суд, предусмотренные СИДН льготы (пониженные ставки и освобождения) в отношении выплачиваемых доходов от ис­точника в РФ не применяются, если они выплачиваются в рамках сдел­ки или серии сделок, осуществленных таким образом, что иностранное лицо, претендующее на получение льготы (освобождения), выплачивает прямо или косвенно весь или почти весь доход (в любое время и в лю­бой форме) другому лицу, которое не имело бы льгот (пониженных ста­вок и освобождений) по релевантному СИДН, если бы такие доходы вы­плачивались напрямую такому лицу.

«У налогоплательщиков может возникнуть искушение злоупотреб­лять налоговым законодательством Государства, используя различия между законодательством различных стран. Средством противодей­ствия такому злоупотреблению могут быть положения или правопри­менительная практика, составляющие часть национального законода­тельства. Государство, в законодательстве которого предусмотрены такие меры, вряд ли согласится включить в двусторонние налоговые со­глашения положения, позволяющие совершать сделки с целью злоупо-

требления, и вряд ли захочет применять двусторонние соглашения та­ким образом, чтобы позволить совершение таких сделок. Распростране­ние конвенций об избежании двойного налогообложения повышает риск злоупотреблений, облегчая использование искусственных юриди­ческих конструкций, направленных на одновременное получение как налоговых преимуществ по национальному праву, так и освобождения от налогов, предусмотренного конвенциями об избежании двойного налогообложения. Рассматривая вопросы о предоставлении преиму­ществ по налоговым конвенциям при заключении сделок, направлен­ных на злоупотребление положениями таких конвенций, и о том, вступают ли положения национального законодательства и правопри­менительная практика Договаривающегося Государства, направленные на противодействие злоупотреблениям в налоговой сфере, в конфликт с налоговыми конвенциями, Рекомендации ОЭСР дают однозначный ответ о том, что государства не обязаны предоставлять преимущества по налоговым конвенциям в случае, если были совершены действия, направленные на злоупотребление положениями конвенции».

Поскольку с Британскими Виргинскими островами Российская Фе­дерация не заключала международных договоров, содержащих положе­ния, касающихся налогообложения, то налогообложение организации – резидента Британских Виргинских островов осуществляется в соответ­ствии с положениями НК РФ, в силу чего обществу доначислен налог у источника по общей ставке 15 %.