Налоговое право. Ответы на экзаменационные вопросы-1

Для целей налогообложения кроме юридического определения реализации товара (работ, услуг) важное значение имеет место реализации, поскольку от этого зависит, будет ли реализация товаров (работ, услуг) подлежать налогообложению в Республике Беларусь, или она находится под юрисдикцией другого государства.

Для целей налогообложения в плане исчисления и уплаты ряда налогов основополагающей является категория «доход», правовое определение этой категории содержится

вст. 32 НК РБ. Доходом признается экономическая выгода

вденежной или натуральной форме. Доходы плательщика могут быть отнесены к доходам от источников в Республике Беларусь или к доходам от источников за пределами Республики Беларусь.

«Доход» – понятие комплексное. НК РБ ограничивается выделением таких видов доходов, как дивиденды и проценты, закрепляя их правовые дефиниции, в основном аналогичные имеющимся в экономической литературе. Дивидендом признается любой доход, начисленный унитарным предприятием собственнику его имущества, иной организацией участнику (акционеру) по принадлежащим им долям (акциям) в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения.

Процентами являются любые доходы, начисленные по облигациям любого вида, векселям, депозитным и сберегательным сертификатам, денежным вкладам, депозитам.

Эти категории имеют непосредственное отношение к налогам на прибыль и на доходы, а также к подоходному налогу с физических лиц.

29. Налоговое обязательство и его исполнение

Понятие «налоговое обязательство» внедрено в отечественное налоговое право НК РБ. Относительно правомерности использования в публично-правовом институте категорий, присущих частноправовым отраслям права, в литературе высказываются различные точки зрения. Под налоговым обязательством понимается обязанность плательщика, иного обязанного лица при наличии предусмотренных налоговым законодательством оснований уплатить налог. Ос-

61

нования возникновения, изменения и прекращения, а также порядок и условия исполнения налогового обязательства определяются налоговым и таможенным законодательством.

К основаниям прекращения налогового обязательства относятся надлежащее исполнение обязанности по уплате налога, ликвидация организации, смерть физического лица. Исполненным налоговое обязательство признается, если плательщик, иное обязанное лицо в установленный срок и в полном размере уплатило налог. Если плательщик по основаниям, предусмотренным налоговым, административным

иуголовным законодательством, привлечен к ответственности, это не освобождает его от обязанности уплачивать налог.

Исполнение налогового обязательства связывается с действиями плательщика по перечислению сумм налоговых платежей посредством предоставления в банки соответствующих платежных документов. Однако для исполнения обязательства необходимо еще одно условие: наличие достаточных денежных средств на счете плательщика. Данный порядок распространяется как на самого плательщика, так

ииных обязанных лиц.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение налогового обязательства является основанием для применения мер принудительного исполнения налогового обязательства.

Гражданский кодекс регулирует исполнение требований кредиторов при ликвидации организаций. Налоговые органы инициируют исполнение налогового обязательства ликвидационной комиссией. При этом следует иметь в виду, что в течение 5 рабочих дней со дня предоставления в регистрирующий орган, ликвидируемая организация должна представить в налоговый орган декларацию и не позднее 22 числа месяца, следующего за месяцем представления декларации, уплатить причитающиеся налоги.

При недостаточности денежных средств к исполнению налогового обязательства привлекается имущество плательщика. Если для надлежащего исполнения налогового обязательства недостаточно сумм, вырученных от реализации имущества ликвидируемого плательщика, то к исполнению обязательства привлекаются учредители, собственники имущества в порядке, предусмотренном Гражданским кодексом Республики Беларусь.

62

При реорганизации организации исполнение налогового обязательства возлагается на правопреемников. Став последним, юридическое или физическое лицо становится стопроцентным плательщиком и приобретает права, имеет обязанности и несет ответственность, установленную законом, при этом не имеет значения, знало или нет это лицо о наличии налоговых проблем у реорганизуемой организации.

Если правопреемников несколько, то доля каждого из них в исполнении налогового обязательства определяется в соответствии с разделительным балансом.

При реорганизации в форме выделения из организации одной или нескольких организаций в случае неисполненного налогового обязательства реорганизуемой организацией, последнее исполняется ею и реорганизованной организацией солидарно по решению налогового органа, по месту постановки на учет реорганизованной организации.

Налоговое обязательство умершего физического лица исполняется его наследником (наследниками), принявшими наследственное имущество, в пределах стоимости наследуемого имущества и пропорционально доле в наследстве. Однако у наследников не возникает правопреемства относительно уплаты пени.

Приобъявлениифизическоголицаумершим,атакжепри признании таких лиц безвестно отсутствующими или недееспособными к исполнению налоговых обязательств двух последних привлекаются лица, уполномоченные органами опеки и попечительства, а также сами эти органы. Относительно этой категории лиц налоговыми органами может быть принято решение о признании безнадежных долгов и списании сумм задолженности. Такое решение выносится в тех случаях, когда у указанных категорий физических лиц нет или недостаточно имущества для исполнения их налоговых обязательств.

В правоприменительной практике в этих случаях руководствуются соответствующими статьями общей части Налогового кодекса и Гражданского кодекса Республики Беларусь.

63

30. Налоговая база и налоговая ставка

Обязательным элементом конструкции закона о налоге является налоговая база, под которой понимается стоимостная, физическая или иная характеристика объекта обложения. По республиканским налогам налоговая база устанавливается законами, по местным – решениями местных Советов депутатов.

Налоговая база может быть выражена в денежных единицах (национальных и иностранных), других единицах измерения. Налоговая база может как полностью совпадать с объектом обложения, так и не полностью, например НДС. В качестве иной характеристики налоговой базы можно привести единый налог с индивидуальных предпринимателей, по которому объектом и в то же время налоговой базой является юридический факт: реализация потребителям товаров, выполнение работ, оказание услуг.

Порядок определения налоговой базы для исчисления каждого налога содержится в законах о конкретных налогах. Как показывает практика, именно в связи с неправильным определением налоговой базы чаще всего происходит нарушение законодательства о налогах и сборах.

Под налоговой ставкой, согласно п. 2 ст. 33 НК РБ, понимается величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговые ставки могут быть выражены как в твердых суммах, так и в процентах. Налоговые ставки в части их установления имеют те же характеристики, что и налоговая база, т.е. по республиканским налогам устанавливаются законами и указами Президента, по местным налогам – решениями местных Советов. Ставка – неотъемлемый элемент любого нормативного правового акта, вводящего как республиканские, так и местные налоги. По отдельным налогам возможно установление разных ставок в зависимости от характеристик субъекта налогообложения.

31. Налоговый период и налоговые льготы

Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени, определяемый применительно к каждому конкретному налогу, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога.

64

Календарный год совпадает с налоговым периодом по таким налогам, уплачиваемым физическими лицами, как земельный налог и налог на недвижимость.

Для вновь создаваемых организаций налоговый период начинает исчисляться с момента их государственной регистрации и до конца года. Аналогичный подход применяется и относительно ликвидируемых организаций.

По большинству налогов налоговый период разбивается на отчетные периоды. Например, налог на недвижимость юридические лица уплачивают ежеквартально в размере 1/4 исчисленной годовой суммы налога. По единому налогу с индивидуальных предпринимателей обязанность по уплате налога возложена до начала осуществления ими деятельности, т.е. до начала налогового периода.

Налоговые льготы являются важным финансовым инструментом воздействия на экономическое и социальное развитие и являются одним из признаков правового государства. В НК РБ (п.1 ст. 35) под налоговыми льготами понимаются предусмотренные налоговым законодательством преимущества по сравнению с другими плательщиками. Налоговые льготы классифицируют на: освобождение (например, от уплаты налога на прибыль освобождаются организации, использующие неполноценную рабочую силу); вычеты из облагаемой базы определенных расходов (например, из начисленной месячной заработной платы вычитается одна базовая величина); пониженные по сравнению с базовыми ставки (например, 9-процентная ставка по подоходному налогу для резидентов ПВТ при основной ставке 13 процентов).

Представление иных или индивидуальных налоговых льгот – это исключительное право Президента Республики Беларусь (например, Декретом Президента от 28.08.2002 г. № 21 «О порядке предоставления физическим лицам льгот по таможенным платежам» установлены льготы по налогам и таможенным платежам при ввозе товаров для многодетных родителей и инвалидов 1 группы).

Местные органы представительной и исполнительной власти вправе предоставлять льготу по налогам и сборам, полностью уплачиваемым в местные бюджеты.

Использование льгот – это право, а не обязанность плательщика. Плательщик может от них отказаться или приос-

65

тановить их использование. Плательщик обязан подтвердить свое право на налоговую льготу путем представления налоговой инспекции, где он состоит на учете, соответствующих документов.

Советом Министров проводится оценка эффективности применения налоговых льгот, с учетом результатов которой принимается решение о сохранении или отмене соответствующих льгот.

32. Порядок исчисления налога и сроки его уплаты

Общим правилом можно считать порядок, когда плательщик самостоятельно определяет сумму налога, подлежащего уплате за налоговый (отчетный) период исходя из самостоятельно исчисленной налоговой базы и применив к ней установленную законом налоговую ставку (ставки) с использованием при этом законных льгот. В качестве примеров, НДС, акцизы, налог на прибыль, экологический налог и некоторые другие.

Из общего правила могут быть изъятия. Так, исчисление отдельных налогов может быть возложено на налоговые и таможенные органы, а также налоговых агентов.

Сроки в налоговом законодательстве – это временные периоды, когда у плательщика, иного обязанного лица, налогового агента возникает обязанность уплатить налог. Они определяются календарной датой, истечением периода времени, указанием на событие, которое должно произойти, или действие, которое должно быть совершено.

Сроки исполнения налогового обязательства при уплате таможенных платежей связаны с перемещением товаров, помещением их под один из таможенных режимов, подачей таможенной декларации. Так, например, при незаконном перемещении товаров через таможенную границу налоговое обязательство по уплате таможенных платежей возникает в день перемещения товаров через таможенную границу.

Таким образом, сроки уплаты налогов устанавливаются налоговым и таможенным законодательством применительно к каждому налогу. Не допускается изменение установленного законом срока уплаты налогов никем из нало-

66

гообязанных лиц, т.е. плательщиками, иными обязанными лицами, в том числе налоговыми агентами.

Следует иметь в виду и такой аспект как истечение сроков. Истечение срока, устанавливаемого налоговым законом, определяется следующим образом. Первое. Срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующий месяц и число последнего года срока. При этом, годом (за исключением календарного года) признается любой период времени, состоящий из двенадцати календарных месяцев, следующих подряд. Второе. Срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока. При этом, квартал – это три следующие друг за другом месяца с начала года. Третье. Срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. При этом месяцем признается календарный месяц. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца. Четвертое. Срок, исчисляемый неделями, истекает в последний день недели. При этом, неделей признается период времени, состоящий из пяти рабочих дней, следующих подряд.

33. Способы обеспечения исполнения налогового обязательства

В случае, если плательщик не выполнил или ненадлежащим образом исполнил налоговое обязательство, со стороны налоговых и таможенных органов к нему применяются определенные меры, которые гл. 6 НК РБ определены как способы обеспечения исполнения налогового обязательства. К таким способам относятся: залог имущества; поручительство; пеня; приостановление операций по счетам в банке; арест имущества, банковская гарантия. Перечисленные юридические конструкции используются в гражданских правоотношениях. Однако применительно к налоговому праву они имеют особенности, вследствие чего в НК РБ нет отсылочных норм на ГК РБ и ГПК РБ, а раскрывается содержание этих категорий применительно к целям налогообложения.

67

Вотличие от гражданского права, где источником мер обеспечения исполнения обязательства является не только закон, но и договор, в налоговом праве участники правоотношения лишены возможности использования иных, не предусмотренных законом способов.

К залогу, как способу обеспечения исполнения налогового обязательства, прибегают в случае изменения сроков исполнения налоговых обязательств. Залог имущества в налоговом праве возникает в силу договора, заключаемого между налогоплательщиком и налоговым органом.

По тому же основанию прибегают к поручительству, оформляемому также письменным договором между поручителем и налоговым органом. Поручитель отвечает перед налоговым органом в том же объеме, что и плательщик.

Налоговые органы не вправе в бесспорном порядке списывать с поручителей суммы задолженностей по налогам. Это можно сделать только на основании решения суда.

Вслучае исполнения налогового обязательства в более поздние, чем установлено законом, сроки у плательщика возникает дополнительное налоговое обязательство в виде уплаты пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки в процентном отношении к неуплаченной сумме налога. Размер процента равен 1/360 ставки рефинансирования Национального банка Республики Беларусь. Не допускается уплата (взыскание) пени до момента, пока полностью не исполнено основное налоговое обязательство. Право на освобождение от уплаты пени принадлежит Президенту Республики Беларусь. Однако Главой государства этот вопрос рассматривается только в том случае, если

плательщик полностью погасил недоимку по платежам в бюджет. С 2019 г. установлено, что размер пени не должен превышать суммы недоимки.

Вопрос об отнесении пени к обеспечительным мерам является спорным, поскольку к пени могут быть применены те же способы обеспечения, что и по основному долгу. Поэтому пеню можно признать как наиболее универсальный способ обеспечения исполнения налогового обязательства, поскольку она применяется вне зависимости от использования других способов обеспечения обязательств, а также независимо от вины плательщика.

68

Приостановление операций по счетам плательщика в банке, как способ обеспечения, применяется только в налоговом праве. Под этим способом понимаются действия налоговых и таможенных органов, ограничивающие право плательщика распоряжаться денежными средствами, находящимися на его счете в банке.

Решение о приостановлении операций принимает руководитель налогового органа, а исполняется банком, получившим соответствующее указание.

Кодекс устанавливает три основания для принятия такого решения: неисполнение плательщиком налогового обязательства в установленный срок; непредставление в налоговые органы налоговых деклараций (расчетов); непредставление плательщиком документов, необходимых налоговым органам для проведения проверок. Следовательно, принятие решения о приостановлении операций по счетам в банке по иным основаниям является незаконным и должно быть обжаловано в установленном порядке.

В силу банковской гарантии банк обязуется перед налоговым органом по месту постановки на учет плательщика исполнить налоговое обязательство и уплатить пени. При неисполнении налогового обязательства, обеспеченного банковской гарантией, налоговый орган направляет банкугаранту требование об уплате налога не позднее рабочего дня, следующего за днем установленного законом срока. Обязательство по банковской гарантии подлежит исполнению банком-гарантом в течение 5 рабочих дней со дня получения требования налогового органа.

Арест имущества означает ограничение прав плательщиков в отношении принадлежащего ему имущества. Арест налагается не на все имущество, а только на ту его часть, которой достаточно для погашения неисполненного налогового обязательства.

Арест имущества применяется при наличии одного из двух оснований: неисполненное в установленный срок налоговое обязательство; наличие у налоговых органов оснований полагать, что плательщик намерен скрыться сам или скрыть свое имущество.

Основаниями для снятия ареста являются прекращение налогового обязательства в связи с полным погашением

69

сумм недоимки, пени и финансовых санкций. Кроме того, решениеналоговогоорганаобарестеимуществаможетбыть отменено вышестоящим налоговым органом или судом.

34. Принудительное исполнение налогового обязательства

В случае образования у плательщика задолженности по уплате налогов погашение образовавшейся задолженности производится путем ее взыскания налоговыми и таможенными органами. Взыскание задолженности является мерой принудительного исполнения налогового обязательства.

Взысканиепроизводитсявопределеннойпоследовательности с соблюдением соответствующих процедур. Взыскание задолженности за счет денежных средств плательщика организации производится в бесспорном порядке на основании решения руководителя (заместителя) налогового или таможенного органа. Взыскание задолженности с физических лиц производится только в судебном порядке.

Решение о взыскании задолженностей в бесспорном порядке либо по решению суда исполняется банком. При недостаточности денежных средств на счетах плательщика в банке решение исполняется банком по мере поступления денежных средств на счета, указанные в решении налогового органа.

При отсутствии денежных средств на счетах плательщика взыскание обращается на наличные денежные средства, находящиеся в кассе организации. При этом оформляются соответствующие документы. Если указанные формы принудительного исполнения налогового обязательства оказались недостаточными налоговые органы используют механизм взыскания задолженности за счет средств дебиторов плательщика – недоимщика. Такому взысканию предшествует юридическое оформление наличия дебиторской задолженности. Решение о принудительном взыскании задолженности имеет также бесспорный характер и направляется в банк, обслуживающий дебитора плательщика для исполнения в первоочередном порядке.

Последней формой принудительного исполнения налогового обязательства является его обращение на имущес-

70