Налоговое право. Ответы на экзаменационные вопросы-1

бюджетным правом, еще одной подотраслью финансового права.

Государственное (конституционное) право является основой для всех отраслей права, поэтому взаимосвязь между государственным правом и налоговым правом не может быть сведена только к упоминанию в ст. 50 Конституции Республики Беларусь обязанности граждан участвовать в финансировании государственных расходов путем уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей. Эта связь гораздо глубже. Для целей налогообложения имеют важное значение и положения Основного закона о государственном суверенитете, единстве экономического пространства, правовом государстве и некоторые другие. Эти положения находят отражение в налоговом кодексе (НК РБ).

Так статья 2 (п. 2) НК РБ является убедительным подтверждением сказанному: «Не допускается устанавливать налоги, сборы, пошлины и льготы по их уплате, наносящие ущерб суверенитету Республики Беларусь, ее национальной безопасности, территориальной целостности, политической и экономической стабильности, в том числе нарушающие единое экономическое пространство и единую налоговую систему Республики Беларусь, ограничивающие свободное перемещение физических лиц, товаров (работ, услуг) или денежных средств в пределах территории Республики Беларусь, либо создающие в нарушение Конституции Республики Беларусь и принятых в соответствии с ней Законодательных актов иные ограничения для осуществления предпринимательской и другой деятельности организаций и юридических лиц кроме запрещенных законом».

Достаточно тесно налоговое право соприкасается с административным правом. Прежде всего это касается метода того и другого институтов. Это метод властных предписаний. Практически одни и те же производства и процедуры присутствуют в административном и налоговом процессах.

Гражданские правоотношения, связанные с экономической деятельностью, являются своего рода предпосылкой возникновения налоговых правоотношений. Объектом тех и других отношений является имущество, в том числе в виде денежных средств. Этим обусловлено проникновение элементов диспозитивности, присущей гражданскому праву, в

41

преобладающий в налоговом праве метод государственных властных предписаний.

Осуществление субъектами налоговых правоотношений их субъективных прав и юридических обязанностей связано с их правоспособностью и дееспособностью, которые регулируются гражданским правом, равно как имеющие важное значение для налогового контроля такие гражданско-пра- вовые конструкции, как притворные сделки, взаимозависимые лица, представительство.

Однако налоговое право является особым правовым образованием со всеми вытекающими из этого правовыми последствиями. В Общей части Налогового кодекса указано, что запрещается включение вопросов, касающихся правового регулирования налогообложения, в нормативные правовые акты, не относящиеся к налогообложению.

20. Налогово-правовая норма

Исходным элементов налогового права является налого- во-правовая норма, под которой следует понимать установленную и охраняемую государством модель правомерного поведения участников налоговых правоотношений. Нало- гово-правовые нормы, являясь разновидностью правовых норм, наряду с присущими им общими признаками, имеют особые родовые признаки. Метод правового регулирования позволяет выделить в качестве главного признака налоговоправовой нормы государственно-повелительный характер. Экономическую обусловленность можно назвать в качестве второго родового признака. Общим для налогового законодательства практически всех стран мира является его нестабильность. И дело здесь не в качестве законотворчества, а в объективной экономической реальности. Таким образом, нестабильность есть еще одна характеристика налого- во-правовых норм.

Общепризнанно правовую ному структурировать на гипотезу, диспозицию и санкцию. Гипотеза – это практическое действие налогово-правовой нормы, диспозиция показывает на должное поведение того, на кого направлена налогово-правовая норма, и, наконец, санкция есть определение юридической ответственности за неправомерное поведение.

42

Взависимости от юридического содержания налоговоправовые нормы подразделяются на: обязывающие, уполномочивающие и запрещающие.

Обязывающая норма содержит указание что, как и в какие сроки должен сделать участник налоговых правоотношений; уполномочивающая норма есть предписание для реализации субъективных прав в пределах, обозначенных законом. Например, налогоплательщики имеют право на льготы, но это не обязанность. Запрещающая норма содержит запрет на конкретные действия, например, запрет плательщику, осуществляющему розничную торговлю, принимать наличные деньги без использования кассового суммирующего аппарата.

Взависимости от порядка реализации прав и обязанностей участниками налоговых правоотношений нормы подразделяются на материальные и процессуальные. Первые устанавливают налоговую систему, права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов и т.д., вторые регулируют действия по реализации материальных прав.

Важное значение для регулирования налоговых отношений имеет действие налогово-правовых норм во времени, пространстве и по кругу лиц. Во времени действие нало- гово-правовой нормы подчинено общим правилам, установленным законом о нормативно-правовых актах. В пространстве действие налогово-правовой нормы обусловлено видами нормативно-правовых актов. Так, законы, декреты, указы Президента распространяются на всю территорию Республики Беларусь, решения местных представительных

иисполнительных органов, касающиеся, в частности, введения местных налогов и сборов, распространяются на соответствующую территорию. Круг лиц, на которых направлена налогово-правовая норма, не сводится к просто юридическим и физическим лицам. Налогово-правовая норма избирательна, она касается только тех лиц, которые законом определены как носители налоговых обязанностей.

21. Налоговые правоотношения

Юридической формой выражения и закрепления налогообложения являются налоговые правоотношения. Право

43

осуществляет свою социальную функцию лишь в процессе реализации его норм в общественных отношениях. Налоговые правоотношения не могут быть сведены только к отношениям по поводу установления и взимания налогов. Налоговые правоотношения – это особый вид финансовых отношений, урегулированных нормами права, содержание которых касается установления, введения, взимания налогов и сборов, осуществления налогового контроля, обжалования неправомерного поведения участников этих отношений, привлечения к ответственности за нарушение законодательства Республики Беларусь о налогах и предпринимательстве. Все содержащиеся в определении виды налоговых правоотношенийреализуютсяврамкахтолькофинансовых, а не каких-либо иных отношений.

Следует четко разграничивать присущее налоговому праву понятия «субъект права», «субъект правоотношения». Субъект права – это потенциальный участник налоговых отношений, субъектом налогового правоотношения он становится в результате реализации своих субъектных прав и юридических обязанностей. Такое понимание указанного отношения означает, что субъект правоотношения и участник – идентичные понятия. Однако субъект налогового правоотношения не идентичен понятию «сторона налогового правоотношения», так как каждая сторона может быть представлена несколькими субъектами, а, во-вторых, возможны ситуации, когда один и тот же субъект выступает как властвующая и обязанная сторона.

Всех субъектов налоговых правоотношений в силу универсальности общеправовых начал можно подразделить на: индивиды, организации, общественные (общественно-тер- риториальные) объединения. Государство выступает в качестве властвующей стороны, что обусловлено его суверенитетом, организаторской и собственнической функциями. Индивиды и организации являются обязанной стороной, их статус воплощен в понятии «налогоплательщик».

Каждый субъект налогового права в силу действия налогового законодательства, т.е. не зависимо от участия в тех или иных налоговых правоотношениях, обладает комплексом прав и обязанностей, которые составляют содержание понятия «налоговая провосубъектность». В содержание

44

налоговой правосубъектности входят налоговая дееспособность, налоговая деликтоспособность и налоговая сделкоспособность.

Согласно НК РБ, субъектами налоговых правоотношений являются организации и физические лица, признаваемые налогоплательщиками; организации и физические лица, являющиеся налоговыми агентами; Министерство по налогам и сборам (МНС) и его местные инспекции; Государственный таможенный комитет (ГТК) и региональные таможни; Министерство финансов и местные финансовые органы; сборщики налогов; органы внебюджетных фондов; Департамент финансовых расследований Комитета государственного контроля (КГК).

22. Конструкция Закона о налоге

Несмотря на различную экономическую сущность каждого налога и принадлежность его к той или иной классификационной группе, в юридическом плане они имеют единую правовую формулу – элементы закона о налоге. Все элементы закона о налоге могут быть отнесены к существенным или факультативным. К существенным элементам относятся субъект налога (налогоплательщик), объект налога, единица налогообложения, налоговая база, налоговая ставка, порядок исчисления и уплаты налога, источник уплаты, льготы по налогу, права и обязанности налогоплательщика, меры ответственности. К факультативным элементам относится, в частности, порядок возврата переплачиваемых сумм и некоторые другие.

Белорусское налоговое законодательство выделяет в отдельный закон такие существенные элементы закона о налоге, как права и обязанности налогоплательщика. Это сделано в общей части Налогового кодекса Республики Беларусь. Права и обязанности другой стороны в налоговых правоотношениях: налоговых и таможенных органов также закреплены в данном кодексе. Субъект налога (налогоплательщик) – это юридическое или физическое лицо, которое по закону должно уплачивать налог. Каждый закон начинается с определения круга лиц, которые должны уплачивать данный налог; в него входят как белорусские, так и инос-

45

транные юридические и физические лица, их филиалы, представительства.

Объект налога – предмет, подлежащий обложению (доход, имущество, продукция). Иногда название налога обусловлено объектом, например, прибыль, добавленная стоимость. На объект налога должен обязательно указывать закон. В противном случае или при нечетком определении объекта у налогоплательщика не возникает обязанность уплачивать налог.

Единица налогообложения – единица измерения объекта. Так, по земельному налогу единицей является гектар, в ряде случаев единицей является денежная единица, т.е. белорусский рубль.

Налоговая база представляет собой стоимостную (основную) или иную характеристику объекта налогообложения, например, мощность двигателя автомобиля, выраженная в лошадиных силах.

Налоговая ставка представляет собой величину налога на единицу обложения. В зависимости от построения налогов различают твердые и долевые ставки. Твердые ставки устанавливаются в абсолютной сумме на единицу объекта. Например, по земельному налогу она выражается в рублях на один гектар земли. Долевые ставки выражаются в определенных долях к объекту обложения. Как правило, это процент к размеру объекта обложения. Процентные ставки, в свою очередь, подразделяются на пропорциональные и прогрессивные. Пропорциональные ставки – это ставки, действующие в одинаковом размере, независимо от размера объекту обложения. Прогрессивные ставки – это ставки, увеличивающиеся с ростом объекта обложения, при этом используется шкала ставок. В налоговом законодательстве Республики Беларусь прогрессивная ставка в чистом виде не применяется.

Источник налога – доход субъекта, из которого уплачивается налог. Это может быть прибыль, заработная плата, дивиденды, проценты. По налогу на прибыль источник уплаты и объект обложения совпадают. Аналогично по подоходному налогу объектом выступает заработная плата, она же является источником уплаты этого налога.

Налоговые льготы – полное или частичное освобождение от уплаты налога. Льготы могут выступать в виде ски-

46

док, вычетов и т. д. Самой существенной налоговой льготой является необлагаемый минимум – наименьшая часть объекта, полностью освобожденная от налога. Эта льгота предусмотрена по подоходному налогу с граждан.

Порядок исчисления и уплаты налога. Обязанность исчислить сумму налога возлагается на: самого налогоплательщика, лицо, выплачивающее доход, налоговый орган. В Беларуси применяются все три перечисленных порядка. Так, по налогу на прибыль, НДС, акцизы предприятие самостоятельно начисляет налоги исходя из данных бухгалтерской документации. Земельный налог физические лица уплачивают по извещениям налоговых органов, которые,

всвою очередь, исчисляют налог исходя из данных, представляемых землеустроительными органами, и действующих ставок. Подоходный налог с граждан исчисляется бухгалтериями предприятий. Ответственность за правильность исчисления лежит на лицах, в функции которых входит исчисление налога. Уплата налога производится при любых порядках исчисления налога самими налогоплательщиками. В большинстве случаев исчисление и уплату налога

вустановленные законом сроки производят одни и те же субъекты. Обязанность по уплате налогов, самостоятельно исчисленных налогоплательщиком, возникает при наступлении тех условий, с которыми закон связывает эту обязанность: наличие объекта обложения, наступление сроков уплаты налогов.

Исчисление налогов производится методом исчисления налога с нарастающим итогом, когда последующие суммы уплаты налога привязываются к ранее уплаченным по одному и тому же объекту обложения, либо каждая новая сумма уплаты производится исходя из размера объекта обложения за соответствующий отчетный период.

Введение новых налогов, изменение действующего порядка обложения, установление ставок и льгот определяется налоговым законодательством и входит в компетенцию Национального собрания, Президента Республики Беларусь. Исполнительная власть уполномочена определять правила и нормы в соответствии с налоговыми законами. Так, правительство регулярно изменяет ставки по земельному налогу с учетом уровня инфляции.

47

Президенту Республики Беларусь предоставлено право освобождать отдельные субъекты хозяйствования, а также физические лица от уплаты таможенных платежей (таможенной пошлины и налога на добавленную стоимость) при ввозе вещей на таможенную территорию Республики Беларусь.

23. Плательщики налогов и сборов

Главнымсубъектомналоговыхправоотношенийявляется плательщик налогов, сборов и пошлин. Налоговый кодекс относит к ним организации и физических лиц. Организации – понятие собирательное, к ним относятся: юридические лица Республики Беларусь, иностранные юридические лица и международные организации, простые товарищества и хозяйственные группы, филиалы, представительства

ииные обособленные подразделения юридического лица, имеющие отдельный баланс и счет в банке, исполняют обязательства юридического лица. У простых товариществ обязанность по уплате налогов возлагается на того участника, который получает выручку до ее распределения.

Кналогообязанным физическим лицам относятся как граждане Республики Беларусь, так и граждане (подданные) других государств, а также лица без гражданства.

Для целей налогообложения имеет значение принадлежность организаций к белорусским или иностранным. Критерием их дифференциации является место регистрации

инахождения. Белорусские организации являются налоговымирезидентамиРеспубликиБеларусь,иностранные –нет. Резиденство в налоговом праве означает, что резидент несет полную налоговую обязанность как в связи с деятельностью в Республике Беларусь, так и за ее пределами. У нерезидентов налоговая обязанность возникает в связи с деятельностью в Республике Беларусь или от доходов, полученных из источников, находящихся на территории Республики Беларусь.

Под местом нахождения понимается место регистрации юридического лица. Это общее правило, но из него могут быть исключения. Известно, что из бюджета финансируются расходы отдельных организаций. Однако к категории «бюджетная организация» относятся только некоммерчес-

48

кие юридические лица. Другие получатели бюджетных ассигнований, например организации ЖКХ, к бюджетным не относятся.

В отличие от применяемого к юридическим лицам принципа резидентства, физические лица относятся к налоговым резидентам Республики Беларусь в связи с их нахождением на ее территории свыше 183 дней в календарном году. Резиденты физические лица подвергнуты полному налоговому обременению, нерезидетны уплачивают налоги только из доходов, полученных в Республике Беларусь. Это новелла отечественного налогового права, так как до ее принятия резиденство определялось по принципу гражданства.

Для целей налогового контроля важное значение имеет место жительства плательщика – физического лица, место нахождения – юридического лица. Понятие и признаки места жительства в налоговом праве отличается от понятия, используемого в гражданском праве. Это может быть не только населенный пункт, но и улица, дом, квартира. Особое,промежуточноеместомеждуорганизациямиифизическими лицами занимают индивидуальные предприниматели. На них, как правило, распространяются особые режимы налогообложения. Данная категория предпринимательского сообщества уплачивает единый налог. Любое физическое лицо, занимающееся предпринимательской деятельностью без государственной регистрации и постановки на налоговый учет, признается для целей налогообложения индивидуальным предпринимателем.

Жизнь обусловила внедрение в налоговое право и такой гражданско-правовой конструкции, как взаимозависимые лица. К ним относятся как юридические, так и физические лица, наличие отношений между которыми оказывает непосредственное влияние на условия и результаты их деятельности. Практика свидетельствует о том, что наличие «особых» отношений используется с целью манипулирования показателями предпринимательской деятельности и ценами, заключения притворных сделок. НК РБ указывает на исчерпывающий перечень признаков, на основании которых юридические и физические лица определяются как взаимозависимые.

Таким образом, в универсальном значении налогоплательщик – это лицо, которое потенциально должно уплачи-

49

вать все те налоги, в законах о которых оно указано как плательщик; в частном случае – это плательщик конкретного налога, сбора (например НДС, акциза и т.д.).

24. Права и обязанности плательщиков

Налоговый кодекс содержит исчерпывающий перечень прав и обязанностей плательщиков. Они имеют следующие права: получать от налоговых органов по месту постановки на учет бесплатную информацию о действующих налогах, сборах (пошлинах), актах налогового законодательства; получать от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения актов налогового законодательства; представлять свои интересы в налоговых органах самостоятельно или через своего представителя; использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном налоговым законодательством; на зачет или возврат излишне уплаченных, а также излишне взысканных сумм налогов, сборов (пошлин), пеней в порядке, установленном налоговым законодательством; присутствовать при проведении налоговой проверки; получать акт налоговой проверки; представлять пояснения по исчислению и уплате налогов, сборов (пошлин), а также возражения (разногласия) по актам проведенных налоговых проверок; требовать соблюдения налоговой тайны; обжаловать решения налоговых органов, действия (бездействия) их должностных лиц; на возмещение убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов, неправомерными действиями (бездействием) их должностных лиц, а также иные права, установленные налоговым законодательством.

В соответствии со ст. 21 НК РБ плательщики обязаны: уплачивать установленные налоговым законодательством налоги, сборы (пошлины); стать на учет в налоговых органах, вести в установленном порядке учет доходов (расходов) и иных объектов налогообложения; представлять в налоговый орган по месту постановки на учет в установленном порядке бухгалтерские отчеты и балансы, налоговые декларации (расчеты), а также другие необходимые документы; вести учет дебиторской задолженности и при наличии за-

50