Налоговое право. Ответы на экзаменационные вопросы-1

Обжалование актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц как правоохранительный процесс возбуждается путем подачи жалобы заинтересованного лица в компетентный государственный орган. Обжалование происходит в установленной законом процессуальной форме.

Обжалование, как стадия налогового процесса, имеет свой объект и предмет. Под объектом обжалования следует понимать, с одной стороны, существующие отношения, обеспечивающие те или иные нарушенные, по мнению заявителя, права, с другой, – решения, акты, действия, бездействие должностных лиц налоговых органов. Предметом правовой защиты являются субъективные права и охраняемые законом интересы участников налоговых правоотношений.

Обжалование действий, бездействий, решений и актов налоговых органов представляет собой налогово-процес- суальную процедуру с присущей ей юридической формой. Формой правовой защиты является комплекс внутренне согласованных организационных мероприятий.

Вналоговом праве основной формой защиты нарушенных прав налогоплательщиков выступает жалоба, представляющая собой правовое требование заинтересованного лица к налоговому органу, вытекающее из налогового правоотношения, на основании юридических фактов, с которыми связывается неправомерное решение налоговых органов, их должностных лиц, и обращенное к вышестоящему налоговому органу пли общий суд. В связи с обращением

вхозяйственный суд заинтересованное лицо использует такую правовою форму, как иск.

Вобжаловании как процедуре правоохранительного налогового процесса участвуют налогоплательщики, налоговые агенты, законные и уполномоченные представители плательщика, налоговые органы, суды. Эти лица в процедуре обжалования имеют свои интересы. Для осуществления правоохранительного процесса могут привлекаться третьи лица: свидетели, эксперты, специалисты, переводчики.

Все действия, начиная с подачи жалобы, и заканчивая принятием решения по жалобе, лимитированы определен-

ными сроками, которые в принципе не отличаются от сроков в гражданском, административном, уголовном процессе.

131

Исходя из законодательства и практики его применения Высший хозяйственный суд Республики Беларусь конкретизировал, какие именно решения, действия налоговых органов и их должностных лиц могут быть объектом обжалования. Это: о наложении ареста на имущество; о бесспорном взыскании налогов, пени за счет денежных средств на счетах плательщика (иного обязанного лица); о бесспорном взыскании налогов за счет наличных денежных средств плательщика; о бесспорном взыскании налогов, пени за счет денежных средств дебитора плательщика; об изъятии документов, вещей, иных товарно-материальных ценностей плательщика; о приостановлении операций по счетам плательщика; об отказе в зачете, возврате излишне уплаченных сумм налогов; об отказе в зачете излишне взысканных сумм налогов; об отказе в принятии уточненной налоговой декларации; об отказе включить в налоговую декларацию сведения, не связанные с исчислением и уплатой налогов; о распространении сведений, являющихся налоговой тайной. Однако это не исчерпывающий перечень оснований для подачи жалобы.

Налоговый кодекс устанавливает, что жалобы на решения налоговых органов и действия их должностных лиц, кроме жалоб на действия, связанные с административными взысканиями, подаются соответственно вышестоящему налоговому органу или вышестоящему должностному лицу налогового органа.

Отсчет срока для подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган начинается со дня, когда плательщик или иное обязанное лицо узнали либо обязаны были узнать о нарушении своих прав. В случае просрочки установленного срока по уважительной причине по усмотрению должностного лица налогового органа, к которому поступила жалоба, срок может быть восстановлен.

Процессуальный аспект отзыва жалобы заключается в устранении налоговым органом в ходе рассмотрения жалобы предмета жалобы, например, отмены решения о привлечении к налоговой ответственности. Отзыв жалобы означает для плательщика, что повторно жалобу по одному и тому же вопросу он подать не вправе.

Жалоба подается в письменной форме. Срок рассмотрения и принятия решения по жалобе установлен продолжи-

132

тельностью в тридцать дней. Во время рассмотрения жалобы не исключаются контакты между должностным лицом налогового органа и лицом, подавшим жалобу, с целью объективного разрешения возникшего спора.

По итогам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган или вышестоящее должностное лицо вправе принять одно из следующих решений: удовлетворить жалобу, оставить жалобу без удовлетворения, продлить до трех месяцев срок рассмотрения жалобы с назначением дополнительной налоговой проверки, отменить решение налогового органа, изменить решение налогового органа или вынести новое решение. О принятом по жалобе решении в течение пяти дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Относительно последствий подачи жалобы действует общее правило: подача жалобы не приостанавливает исполнения обжалуемого решения. Однако, если налоговый орган, рассматривающий жалобу, имеет основания полагать, что обжалуемое решение не соответствует законодательству, налоговый орган вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемого решения. Такое решение вправе принять только начальник или заместитель начальника налоговой инспекции. Указанные лица могут дать указание налоговому органу, решение которого стало предметом обжалования, самостоятельно принять решение о приостановлении исполнения решения, которое, как установил вышестоящий налоговый орган, нарушает установленные законом права налогоплательщиков.

Жалоба, как правовая форма, с помощью которой участники налоговых правоотношений могут защищать свои права, присутствует и в судебном порядке защиты. С жалобой на действия и решения налоговых органов может обратиться физическое лицо в общий суд, если, по его мнению, они были неправомерными и нанесли имущественный ущерб. Однако преимущественной формой является иск и подается он субъектом хозяйствования или индивидуальным предпринимателями в экономический суд.

Эта стадия налогового процесса регулируется преимущественно Хозяйственно-процессуальным кодексом Республики Беларусь. Дела и споры с участием налоговых орга-

133

нов подведомственны экономическим судам и с некоторых пор занимают в практике указанных судов заметное место. В качестве ответчиков налоговые органы могут участвовать в делах: о признании полностью или частично недействительными ненормативных актов налоговых органов и правоприменительных актов, носящих индивидуальный характер (постановлений, решений, предписаний, распоряжений), не соответствующих законодательству и нарушающих права и законные интересы субъектов предпринимательской деятельности; о возврате из бюджета и внебюджетных фондов взысканных в бесспорном порядке на основании ненормативных актов инспекций МНС денежных средств; о возмещении вреда, причиненного субъектам предпринимательской деятельности неправомерным изъятием денежных средств и другими незаконными действиями налоговых органов; об освобождении имущества из-под ареста, наложенного налоговыми органами в качестве меры обеспечения взыскания задолженности по налоговым, неналоговым платежам и экономическим санкциям; о признании незаконными действий (бездействия) должностных лиц инспекций МНС, ущемляющих права юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством.

К судебному порядку со всеми присущими ему производствами и процедурами налогоплательщики и иные обязанные лица могут обратиться только после того как в полной мере использовали возможности административного, досудебного порядка обжалования. Хозяйственно-про- цессуальный кодекс устанавливает, что при подаче иска в суд к нему необходимо приложить доказательства соблюдения предварительного порядка обжалования: копии жалоб и полученных на них ответов из вышестоящих налоговых инспекций. В случае непредставления таких документов суд, руководствуясь п. 5 ст. 126 ХПК, возвращает иск. Если же хозяйственный суд принял иск к производству и в судебном заседании установил факт несоблюдения истцом досудебногопорядкаурегулированияспора,тосуд,руководствуясь п. 4 ст. 96 ХПК, оставляет иск без рассмотрения, о чем выносится определение. После устранения обстоятельств, послуживших основанием для оставления иска без рассмот-

134

рения, истец вправе вновь обратиться в хозяйственный суд с иском.

Как показывает практика, чаще всего для защиты нарушенных прав налогоплательщики обращаются в хозяйственный суд в связи с признанием актов налоговых органов недействительными.

Иск о признании недействительными решений контролирующих органов о применении экономических санкций может быть предъявлен в течение одного года со дня вынесения решения. Указанный срок является специальным и не может быть восстановлен или продлен судом. При установлении в судебном заседании факта пропуска указанного специального срока хозяйственный суд отказывает в удовлетворении исковых требований.

Требование о признании недействительными актов налоговых органов, действий их должностных лиц может быть соединено с требованием о списанных налоговыми органами на основании актов контролирующих органов, не наделенных правом на бесспорное списание денежных средств со счетов нарушителей.

Один и тот же ненормативный правовой акт налогового органа может быть подвергнут проверке судом на предмет его законности и соответствия законодательным и иным нормативным правовым актам только один раз. В противном случае заявитель, приводя все новые доводы в обоснование заявленного требования о признании недействительным акта налогового органа, может обжаловать его до бесконечности и тем самым затягивая исполнение решения государственного органа.

Решения налоговых органов могут нарушать права не только плательщиков, но и других связанных с ними хозяйственнымисвязямиюридическихлицииндивидуальных предпринимателей. Как правило, это касается взыскания в бесспорном порядке сумм неуплаченных плательщиками налогов со счетов дебиторов плательщика. Основанием для оформления инкассового поручения на бесспорное взыскание является акт проверки налогового органа, которым подтверждается факт дебиторской задолженности на основании бухгалтерского учета плательщика. В процессуальном отношении это обусловливает, что дебитор, считающий

135

его права нарушенными актами налоговых органов, должен предъявить в экономический суд иск одновременно к нескольким ответчикам: к налоговому органу и лицу, указавшему на наличие дебиторской задолженности.

Таким образом, обжалование действий, бездействий, решений и актов налоговых органов представляет собой нало- гово-процессуальный институт с присущим ему юридической формой, т.е. комплексом согласованных организационных мероприятий, регламентированных законом. При этом основанием возникновения для обжалования являются налоговые правоотношения и юридические факты, с которыми связывается неправомерное решение налоговых органов, их должностных лиц, а ключевым элементом – жалоба заявителя, обращенная к вышестоящему налоговому органу или к суду.

75. Меры налогово-процессуального принуждения

Государство выступает в налоговых отношениях как сильная сторона, устанавливающая не только правила поведения для налогоплательщиков и других обязанных лиц, но и обладающая достаточными юридически оформленными возможностями применения мер государственного принуждения к исполнению налоговых обязательств. Непосредственно принуждение от имени государства осуществляют уполномоченные органы, к которым относятся: Министерство по налогам и сборам, Министерство финансов, Государственный таможенный комитет, Комитет государственного контроля. Анализ тех нормативных правовых актов, которые регулируют порядок принудительного исполнения налогового обязательства, свидетельствует о том, что содержащиеся в них нормы преимущественно являются процессуальными. Это дает основания выделить в качестве самостоятельного налогово-процессуального института институт налогово-процессуального принуждения.

Применениенормналогово-процессуальногопринужде- ния позволяет предупредить противоправное и стимулировать должное поведение налогообязанных лиц. В этой связи необходимо отметить, что меры налогово-процессуального

136

принуждения не адекватны мерам налоговой ответственности. Последние применяются в связи с налоговым правонарушением, в то время как меры налогово-процессуально- го принуждения применяются и при отсутствии в действиях налогоплательщика составов налоговых правонарушений, прописанных в Налоговом кодексе, Кодексе об административных правонарушениях, Указах Президента Республики Беларусь, регулирующих ответственность за налоговые правонарушения.

Производство по исполнению налогового обязательства и обеспечению исполнения такого обязательства предусматривает целый ряд мер налогово-процессуального принуждения, к ним, в частности, относятся: определение налоговой инспекцией суммы налогов, определяемой расчетным путем на основании имеющихся данных о данном налогоплательщике и совершаемых им сделках; доначисление налогов, исходя из рыночных, а не используемых плательщиком при определении суммы налога подлежащего уплате по данному отчетному периоду; доначисление налога в связи с изменением юридического статуса налогоплательщика или переквалификацией совершенной им сделки, по поводу которой возникает обязанность уплатить налог; возложение судом обязанности по солидарному исполнению налогового обязательства на правопреемников в связи с реорганизацией юридического лица; досрочное прекращение действия договора между налоговым органом и налогоплательщиком о предоставлении налогового кредита или предоставлении отсрочки, рассрочки по уплате налога; возложение судом солидарной ответственности на налогоплательщика и поручителя в случае неисполнения налогоплательщиком налогового обязательства, обеспеченного поручительством; приостановление расходных операций по счетам налогоплательщика, у которого имеется недоимка по платежам в бюджет; наложение ареста на имущество налогоплательщика в случае отсутствия денежных средств для исполнения налогового обязательства; направление сумм излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов на исполнение налоговых обязательств в следующем отчетном периоде.

Перечисленные юридические конструкции носят принудительный характер по отношению к налогоплательщикам

137

идругим налогообязанным лицам, ограничивают их права

исопровождаются различными отрицательными последствиями имущественного характера. Их применение налоговыми инспекциями вовсе не обязательно связано с установленными фактами налоговых правонарушений, а возможно в качестве превентивных.

Как уже отмечалось, меры налогового процессуального принуждения направлены на предупреждение налоговых правонарушений. Последние во многих случаях обусловлены некорректным определением размера налоговой базы вследствиепримененияцен,которые,помнениюналоговых органов, не соответствуют реальным (рыночным) ценам.

Поэтому в новой редакции НК РБ целая глава 11 называется «Принципы определения цен на товары (работы, услуги), имущественные права для целей налогообложения». Начинается она с уточнения имеющих значение для ценообразования терминов. Дается четкое определение применяемой в практике конструкции анализируемая и сопоставимая сделка.

Налоговым органом предоставлено право при анализе деклараций, проведении камеральных и выездных проверок определять рыночные цены, исходя из имеющейся у них информации о ценах. Кроме того, плательщики обязаны представлять информацию о совершенных в налоговый период анализируемых сделках путем внесения сведений в электронныйсчет-фактуру,являющуюсяинформационным ресурсом МНС.

Плательщики, включенные в перечень крупных или совершающие анализируемые сделки в сумме более 2 000 000 рублей, вправе обратиться в МНС с заявлением о заключении соглашения о ценообразовании. МНС рассматривает такое заявление в течение до трех месяцев, после чего принимается решение о заключении такого соглашения или об отказе. При наличии определенных условий – МНС вправе досрочно прекратить действие такого соглашения.

Меры налогово-процессуального принуждения могут быть проклассифицированы на предупредительные, присекательные, обеспечительные, восстановительные. Так, установление налогового поста у крупного налогоплательщика, безусловно, относится к предупредительным мерам на-

138

логово-процессуального принуждения. К присекательным мерам налогово-процессуального принуждения, например, относится досрочное прекращение налоговой инспекцией договора о налоговом кредите. Как обеспечительную следует рассматривать такую меру, как приостановление расходных операций по счетам в банке. К восстановительным мерам налогово-процессуального принуждения относится бесспорное списание средств со счетов плательщика, имеющего недоимку по платежам в бюджет.

Таким образом, под мерами налогово-процессуального принуждения следует понимать особую группу норм государственного принуждения в области налогообложения, применяемых налоговыми администрациями в строгом соответствии с установленным законом процессуальным порядком относительно налогоплательщиков и иных обязанных лиц. Их цель – предотвращение нанесения ущерба публичным интересам и создание условий для гарантированной уплаты налогов и возмещения ущерба от возможной неуплаты или несвоевременной уплаты налогов.

139

литеРатУРа

1.Конституция Республики Беларусь 1994 года (с изменениями и дополнениями от 26 ноября 1996 г. и 17 октября 2004 г.) НРПАРБ, 2004. № 188.1.6032.

2.Налоговый кодекс Республики Беларусь (Закон Республики Беларусь 30 декабря 2018 г. № 159-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые Законы Республики Беларусь»).

3.Указ Президента Республики Беларусь от 16 октября 2017 г. «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности». НРПАРБ, 2017 г. №17.2.34.

4.Налоги и налоговое право: учеб. пособие / под ред. А. В. Брызгалина. – М: «Аналитика-Пресс», 2007.

5.Налоговое право: учебник / под ред. С. Г. Пепеляева – Москва: Юристъ, 2003.

6.Пилипенко, А. А. Налоговое право / А. А. Пилипенко – Минск: Книжный дом. 2006.

7.Ханкевич, Л. А. Налоговый процесс / монография – Л. А. Ханкевич. – Минск. «БИП-С Плюс», 2008.

8.Юткина, Т. Ф. Налоги и налогообложение: учебник / Т. Ф. Юткина. – Москва: ИНФРА-М, 2001.

140