Составление бухгалтерских проводок. Практическое пособие

Аналитический учет краткосрочных кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их.

Для детального учета кредитов и займов целесообразно к счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» открывать субсчета для учета:

9основного долга по краткосрочному кредиту;

9по полученным краткосрочным кредитам;

9основного долга по просроченным краткосрочным кредитам;

9процентов к уплате по просроченным краткосрочным кредитам;

9штрафных санкций по краткосрочным кредитным договорам;

9краткосрочных кредитов банков, полученных по операциям учета долговых обязательств и займов, полученных под выпуск ценных бумаг и долговых обязательств;

9краткосрочных кредитов и займов для работников.

Рассмотрим примеры хозяйственных операций по учету краткосрочных кредитов и займов

121

122

СЧЕТ 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

На счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» отражается информация о состоянии кредитов и займов, полученных организацией на срок более 12 месяцев в российской или иностранной валюте.

Суммы полученных долгосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

Организации могут заключить между собой договор коммерческого займа, на основании которого одни организации предоставляют другим отсрочку уплаты денежных средств за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги. Суммы долгосрочных коммерческих займов, полученные на оплату счетов поставщиков, отражаются по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Выполнение обязательства по договору займа (оплата счета поставщика) отражается в бухгалтерском учете займополучателя по дебету счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и кредиту счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета». Порядок бухгалтерского учета предоставления коммерческого займа содержится в комментариях к субсчету 58-5 «Предоставленные займы».

Получение долгосрочных займов в натуральной форме отражается по дебету счетов учета активов (07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 41 «Товары» и др.) и кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Причитающиеся по полученным долгосрочным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту субсчета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с дебетом субсчета 91-2 «Прочие расходы». Проценты по долгосрочным кредитам и займам, привлеченным для приобретения материальных ценностей или объектов внеоборотных активов, включаются в фактические затраты по приобретению этих активов до момента их оприходования. После момента оприходования проценты относятся к прочим расходам и начисляются по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы».

На суммы погашенных долгосрочных кредитов и займов дебетуется счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. В случае непогашения денежными средствами кредита, полученного в обеспечение векселя, удержание банком векселя, находящегося в обеспечении кредита, отражается по дебету счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы».

Кредиты и займы, не оплаченные в срок, учитываются обособленно.

123

Для детального учета кредитов и займов целесообразно к счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» открывать субсчета для учета:

9основного долга по долгосрочному кредиту;

9по полученным долгосрочным кредитам;

9основного долга по просроченным долгосрочным кредитам;

9процентов к уплате по просроченным долгосрочным кредитам;

9штрафных санкций по долгосрочным кредитным договорам;

9долгосрочных кредитов банков, полученных по операциям учета долговых обязательств и займов, полученных под выпуск ценных бумаг и долговых обязательств;

9долгосрочных кредитов и займов для работников.

Аналитический учет долгосрочных кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их.

Рассмотрим примеры хозяйственных операций по учету долгосрочных кредитов и займов

124

125

СЧЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам»

На счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается информация о расчетах с бюджетом по налогам и сборам, уплачиваемым за счет средств организации, а также ее работников, в отношении которых организация выступает налоговым агентом.

Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) к взносу в бюджеты, в корреспонденции со счетами, являющимися согласно действующему законодательству источниками уплаты налогов и сборов.

Кроме того, по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки», субсчет 06 «Пени, штрафы по налогам и сборам», отражается начисленная сумма штрафов и пеней по налогам и сборам.

По дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет (в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета» или 55 «Специальные счета в банках»), а также суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие вычетам (в корреспонденции со счетом 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»).

К счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» целесообразно открыть субсчета по видам налогов, например:

68-1 «Расчеты по налогу на прибыль»; 68-2 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц»;

68-3 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»; 68-4 «Расчеты по налогу на имущество»;

68-5 «Расчеты по экспортным и импортным таможенным пошлинам»; 68-6 «Расчеты по земельному налогу»; 68-7 «Расчеты по налогу на рекламу»; 68-8 «Расчеты по акцизам»; 68-9 «Расчеты по транспортному налогу»;

68-10 «Расчеты по налогу на добычу полезных ископаемых»; 68-11 «Расчеты по водному налогу»; 68-12 «Расчеты по единому налогу на вмененный доход»;

68-13 «Расчеты по прочим налогам и сборам».

На субсчете 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль» следует отражать расчеты с бюджетом по налогу на прибыль.

Уплата в бюджет авансовых взносов налога на прибыль отражается по дебету субсчета 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».

Расчеты по налогу на прибыль осуществляются в соответствии с положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02» (утверждено приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).

ПБУ 18/02 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль, а также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету РФ, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период.

126

Таким образом, ПБУ 18/02 позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль. ПБУ 18/02 предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и/или взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов.

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, состоит из постоянных и временных разниц.

Информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом предприятием самостоятельно. Постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница.

Постоянные разницы представляют собой доходы и расходы:

•формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;

•учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают в результате:

•превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;

•непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;

•образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;

•прочих аналогичных различий.

Под постоянным налоговым обязательством понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде, которое признается предприятием в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль.

127

Временные разницы — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах. Указанные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:

•вычитаемые временные разницы;

•налогооблагаемые временные разницы.

11. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные разницы образуются в результате:

•применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;

•применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

•убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

•применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;

•наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета — исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;

•прочих аналогичных различий.

Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

•применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;

•признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения — по кассовому методу;

128

•применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

•прочих аналогичных различий.

Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства представляют собой часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы признаются в учете в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах и отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.

Изменение величины отложенных налоговых активов в отчетном периоде равняется произведению вычитаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. В случае изменения ставок налога на прибыль величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков. Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых активов.

Начисление условного расхода по налогу на прибыль отражается по кредиту субсчета 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль» в корреспонденции с дебетом счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль».

Постоянные налоговые обязательства (постоянные налоговые активы) отражаются по кредиту (дебету) субсчета 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль» в корреспонденции со счетом 99 субсчетом «Постоянное налоговое обязательство (постоянный налоговый актив)» в сумме, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Отложенный налоговый актив отражается по кредиту субсчета 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль» в корреспонденции со счетом 09 «Отложенные налоговые активы». Уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в текущем налоговом периоде отражается обратной записью.

Отложенное налоговое обязательство отражается по дебету субсчета 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль» в корреспонденции со счетом 77 «Отложенные налоговые обязательства». Уменьшение или полное погашение отложенных налоговых обязательств в текущем налоговом периоде отражается в обратной корреспонденции.

На субсчете 68-2 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» отражаются расчеты с бюджетом по суммам налога, удерживаемым с доходов работников организации и других физических лиц в случаях, установленных законодательством.

129

По кредиту субсчета 68-2 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» отражаются удерживаемые с физических лиц суммы налога в корреспонденции с дебетом счетов:

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» с сумм заработной платы и иных выплат, начисленных организацией своим работникам;

73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» с сумм доходов, полученных работниками от организации в натуральной форме (полной или частичной оплаты трудовых книжек, бытового топлива и т.д.), а также в форме материальной выгоды (экономии на процентах за пользование заемными средствами, полученными от организации);

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами — с сумм доходов во всех формах, источником которых организация явилась по отношению к физическим лицам, не являющимся ее работниками.

На субсчете 68-3 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» отражаются расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость.

По кредиту субсчета 68-3 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» показываются начисленные суммы НДС в корреспонденции со счетами:

90 «Продажи», с выручки от продажи продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг;

91 «Прочие доходы и расходы», с поступлений, признаваемых организацией прочими доходами, в частности, выбытия основных средств, материально-производственных запасов и прочих активов, предоставления за плату во временное пользование активов организации, предоставления за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (в случаях, когда это не является предметом деятельности организации), получения штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий договоров и др.;

62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты по авансам полученным», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», с сумм полученных авансов от покупателей и заказчиков, прочих контрагентов;

19 «Налог на добавленную стоимость», со стоимости выполненных строительномонтажных работ собственными силами;

Счета учета затрат, расходов, со стоимости материальных ценностей (работ, услуг), переданных для собственных нужд и на другие цели, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

По дебету субсчета 68-3 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» отражаются в корреспонденции со счетами:

19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», суммы налога, подлежащие вычету, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, либо уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, либо уплаченные организацией в качестве налогового агента, а также суммы налога, исчисленные по выполненным строительно-монтажным работам для собственного потребления;

51 «Расчетные счета», суммы НДС, перечисленные в бюджет с расчетного счета организации;

130