Актуальные проблемы финансового права. Учебник для магистров

В. М. Горшеневым и его последователями: Ю. И. Мельшековым, С. Н. Олейниковым, И. М. Погребным, В. И. Лайтманом и другими, поскольку оно отражает и родовые признаки, и видовую характеристику производств.

Процессуальное производство — это главный элемент юридического процесса, представляющий собой системное образование, комплекс взаимосвязанных и взаимообусловленных процессуальных действий, которые: а) образуют определенную совокупность процессуальных правоотношений, отличающихся предметной характеристикой и взаимосвязанностью с соответствующими материальными правоотношениями; б) вызывают потребности установления, доказывания, а также обоснования всех обстоятельств и фактических данных рассматриваемого юридического дела; в) обусловливают необходимость закрепления, официального оформления полученных процессуальных результатов в соответствующих актах — документах1.

Необходимо понимать, что дискуссия о финансовом процессе во многом предопределяется дискуссиями о сущности бюджетного процесса и налогового процесса. Так, не смотря на наличие нормативного определения бюджетного процесса, единое представление о его сущности отсутствует. Некоторые авторы указывают на то, что бюджетный процесс является видом юридического процесса. Например, Болтинова О. В. рассматривает бюджетный процесс как урегулированную нормами права деятельность по реализации материальных норм бюджетного права обеспечивающую принятие закона о бюджете на финансовый год и плановый период, его последующее исполнение

иутверждение отчета об исполнении бюджета. При этом

1 См.: Теория юридического процесса. — С. 90; Лайтман В. И. Процедурно-процессуальная форма в деятельности

общественных организаций СССР: Автореферат дис. ... канд. юрид. наук. Харьков, 1982. — С. 7; Погребной И. М. Общетеоре-

тические проблемы производств в юридическом процессе: Автореферат дис. ... канд. юрид. наук. — Харьков, 1982. — С. 8; Олейников С. Н. Общетеоретические проблемы юридической формы: Автореферат дис. ... канд. юрид. наук. Харьков, 1986. — С. 21.

91

процедура автором видится как внутреннее содержание бюджетного процесса, поскольку она предусматривает порядок применения процессуальных норм на каждой стадии бюджетного процесса, т. е. процедура регламентирует состав участников бюджетного процесса их полномочия, права и обязанности, объекты бюджетного процесса, сроки прохождения бюджета на каждой стадии. При этом, автор указывает на то, что бюджетному процессу присущи признаки юридического процесса1.

Долгополов П. С. также выделяет в бюджетном процессе процедуры2.

Тепляков О. Д. отмечает, что бюджетный процесс является управленческой деятельностью. По мнению автора, наличие доли процессуальных норм в бюджетном праве не изменяет управленческой природы бюджетного процесса. Бюджетный процесс в отличие от гражданского или уголовного процесса осуществляют субъекты, принимающее собственное управленческое решение, действующие от своего имени, а не от имени всего государства. В связи с этим определение бюджетного процесса возможно изложить в следующей редакции: бюджетный процесс — регламентируемая нормами права деятельность органов государственной власти Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления и участников бюджетного процесса по составлению и рассмотрению соответствующих проектов бюджетов, проектов бюджетов государственных внебюджетных фондов, утверждению и исполнению соответствующих бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов, а также по контролю за их исполнением3.

1 Болтинова О. В. Бюджетный процесс в Российской Федерации: теоретические основы и проблемы развития: Автореф. дис.

... д-ра юрид. наук. — М., 2008. — С. 13—14.

2 Долгополов П. С. Бюджетный процесс: понятие, участники, процедуры // СПС КонсультантПлюс. 2017.

3 Тепляков Д. О. Понятие и сущность бюджетного процесса, муниципальный бюджетный процесс //»Конституционное и муниципальное право». — 2007. — № 23.

92

Пауль А. Г. предлагает выделять процессуальные отношения в бюджетном праве в зависимости от наличия или отсутствия правоприменительной деятельности. Процессуальные отношения появляются при возникновении правоприменительной деятельности и направлены на упорядочение деятельности правоприменителя, его взаимодействия с участниками материального отношения. В связи с этим бюджетный процесс представляет собой не чисто процессуальное понятие с точки зрения общей теории права: он охватывает как материальные, так и процессуальные отношения, связанные с продвижением бюджета как финансового плана1.

Петрова И. В. и Мищукова А. Д. еще более четко указывают, на процедурный характер бюджетного процесса. Авторы отмечают, что бюджетный процесс не относится к понятиям юридического и юрисдикционного процесса, так как не содержит в себе их признаков. Следовательно, указывают авторы «в рамках стадий бюджетного процесса реализуется материальная деятельность, которая должна определяться понятием не юрисдикционных производств, а понятием процедур». Таким образом, при осуществлении бюджетной деятельности в ходе бюджетного процесса возникают материальные правоотношения, носящие процедурный характер. Авторами предлагается систематизация бюджетных норм, регулирующих отношения по исполнению бюджетов бюджетной системы Российской Федерации:

материальные нормы, носящие процедурный характер, которые включают — исполнение бюджета по доходам, исполнение бюджета по расходам, исполнение бюджета по источникам финансирования дефицита бюджета, предварительный финансовый контроль;

материальные нормы, не содержащие процедуру — определяющие полномочия главных распорядителей, распорядителей и получателей бюджетных средств2.

1 Пауль А. Г. Проблемы современного понимания бюджетного процесса // Финансовое право. 2013. — № 11. — С. 13—16.

2 Петрова И. В., Мищукова А. Д. Процедурная составляющая как основа разграничения бюджетных правовых норм // Налоги. 2014. — № 5. — С. 23—27.

93

Выделяются следующие признаки бюджетного процесса:

1)Бюджетный процесс — это важнейшее направление деятельности государства и муниципальных образований. Аккумулирование, распределение и использование денежных фондов публичных образований производится только в процессуальной форме. Поэтому деятельность в бюджетном процессе характеризуется многоплановостью;

2)Определенный круг субъектов, являющихся участниками бюджетного процесса;

3)Строгая последовательность обязательных стадий;

4)Урегулированность процесса нормами законодательства1.

Не смотря на разницу подходов, тем не менее можно сказать, что в целом понятие бюджетного процесса у авторов расходится не сильно и большинство отталкивается от фактических особенностей бюджетного процесса, которые

итребуют детальной регламентации правоприменительной деятельности.

Более подробно содержание бюджетного процесса мы рассмотрим в следующем параграфе.

Налоговый процесс в отличие от бюджетного процесса не имеет нормативного определения, в связи с этим авторских концепций о его содержании больше, и они очень разнообразны.

В настоящее время сформировались две основные концепции налогового процесса. Данное деление обусловлено рассмотренной выше проблемой соотношения процесса и процедуры

Также как и в теории юридических процедур «узкая» (юрисдикционная) концепция налогового процесса представляет налоговый процесс как процедуру особенного характера, призванную урегулировать отношения по применению мер налогово-правового принуждения и по разрешению налогово-правовых споров. Характерной особенностью рассматриваемой концепции является то, что она

1 См. подр.: Бюджетное право: учебник / под ред. Н. А. Саттаровой. М.: Деловой двор, 2009. — С. 165—167.

94

признает тождественность понятия «налоговый процесс» содержанию понятий «гражданский процесс» и «уголовный процесс».

В данной концепции даже «производство» является большим понятием, чем «процесс». Налогово-процессу- альным нормам также отводится только регулирование рассмотрения споров и применения мер принуждения органами государственного управления. Учеными, придерживающимися данной концепции, считается, что существует налоговое процедурное право и налогово-проце- дурные нормы, а также вводится понятие «материальная процедура».

Основоположником такого подхода можно считать Д. В. Винницкого, поскольку именно он в своей работе «Российское налоговое право» подробно обосновал и описал налоговое процедурное право, основываясь на общей концепции процедуры, сформулированной В. Н. Протасовым. При этом им отмечается, что налоговое процедурное право «…объединяет в себе разнообразные материальные и процессуальные налогово-правовые нормы, призванные гарантировать выявление и надлежащий порядок реализации налоговых обязательственных и деликтных отношений»1.

Этой же концепции придерживаются авторы учебного пособия «Налоговые процедуры» под редакцией А. Н. Козырина, выделяя правовые процедуры, включающие в себя правотворческие процедуры, материальные процедуры, процессуальные процедуры (юридический процесс). Налоговый процесс опосредует охранительные налоговые отношения, т. е. отношения, складывающиеся в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения2.

1 Винницкий Д. В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. СПб.: Издательство «Юридический центр Пресс», 2003. — С. 307.

2См.: Налоговые процедуры: Учеб. пособие / Под ред.

А.Н. Козырина. М.: Норма, 2008.

95

Противоречивой и не достаточно проработанной представляется позиция О. В. Староверова и Н. Д. Эриашвили, которые, с одной стороны, включают и законодателя в систему лиц, чья деятельность составляет налоговый процесс, определяя налоговый процесс как комплексную систему правовых порядков (форм) деятельности компетентных государственных органов, должностных лиц, а также законодателя в разрешении налоговых дел юридических и физических лиц, иных субъектов налогового права, а с другой — давая определение налоговому процессуальному праву, не включают в него нормы, регулирующие порядок обжалования действий и бездействий уполномоченных лиц, поскольку, по их мнению, налоговое процессуальное право — это совокупность процессуальных налоговых норм по выявлению, расследованию, рассмотрению и разрешению дел о налоговых правонарушениях1.

Управленческая концепция (широкая) предполагает широкое понимание налогового процесса. Смыслом налогового процесса в данной трактовке является достижение предусмотренного законом юридического результата, модель которого заложена в соответствующей материальной норме, оформленного в виде соответствующего юридического акта — закона, постановления, решения, акта органа исполнительной власти.

Так, И. В. Глазунова определяет налоговый процесс как разновидность правореализующе-правоприменитель- ного юридического процесса, представляющую собой урегулированную нормами налогового права процессуальную деятельность налогоплательщиков, налоговых агентов, уполномоченных государственных органов, направленную на формирование налоговых доходов бюджета и бюджетов внебюджетных фондов и обеспечение надлежащей реализации налогоплательщиками и плательщиками сборов их налоговых обязанностей2.

1 Староверова О. В., Эриашвили Н. Д. Налоговый процесс: Учебное пособие для вузов / Под ред. проф. Н. М. Коршунова. М.: ЮНИТИ-ДАНА; Закон и право, 2004.

2 Глазунова И. В. О понятии налогового процесса // Финансовое право. 2005. — № 7.

96

Еще одним вопросом, который является важным с точки зрения определения налогового процесса, является определение его места. Здесь было выработано несколько позиций.

Налоговый процесс — это самостоятельный вид юридического процесса. что обусловлено достаточной достаточно автономностью налогового законодательства, что позволяет и говорить и об автономном существовании налогового процессуального права1. В. И. Гудимов отмечает, что в финансово-правовой науке появляется все больше научных исследований, доказывающих существование налогового процесса как вида юридического процесса, указывающих на подразделение его на стадии, налоговые производства, процедуры и т. д.2 По мнению Д. В. Винницкого, система налогового права помимо прочего включает в себя такой автономный элемент, как налоговое процедурное право, которое объединяет в себе разнообразные материальные и процессуальные налогово-правовые нормы, призванные гарантировать выявление и надлежащий порядок реализации налоговых, обязательственных и деликтных отношений3. Однако представляется неправильным выделять налоговый процесс в самостоятельный вид юридического процесса, поскольку и уполномоченный орган налогового процесса не автономен, а входит в систему государственных органов и, несмотря на большой массив собственно налогового законодательства, его наличие не говорит о формировании самостоятельной отрасли материального права, а значит, и процессуального, поскольку процесс всегда вторичен. Сама идея отделения процедурного или процессуального права от материального не будет способствовать законности в налогообложении.

1 См.: Кашина Т. В., Кашин А. В. Основы российского права: Учебник для вузов. М., 2000. — С. 673.

2 См.: Гудимов В. И. Стадия налогового контроля в налоговом процессе // Финансовое право. — 2006. — № 9.

3 Винницкий Д. В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. СПб.: Издательство «Юридический центр Пресс», 2003.

97

Налоговый процесс — это часть бюджетного процесса. В этой связи заслуживающей внимания представляется позиция Ф. Х. Банхаевой, которая определяет налоговый процесс как регламентируемую нормами права часть бюджетного процесса, представляющую деятельность органов государственной власти, органов местного самоуправления и участников налогового процесса по определению концепции формирования, структуры и объема государственных доходов, корректировке действующей системы налогов и сборов, содержания объектов налогообложения, состава налоговой базы и размеров налоговых ставок, утверждению налогового законодательства, разработке и исполнению планов налоговых поступлений в бюджет и внебюджетные фонды, а также по контролю за исполнением и соблюдением налогового законодательства1. Представляется, что автором делается попытка дать объяснение фактически существующему явлению налогового процесса через закрепленный нормами бюджетного права процесс бюджетный, однако смешивать эти процессы нельзя, убедительные аргументы этому приводит О. А. Ногина2.

Налоговый процесс — это часть административного процесса. Данная позиция основывается на схожести налогового и административного процессов. Так, М. В. Сухов отмечает, что налоговый процесс следует рассматривать в системе административного процесса, поскольку для этого имеются достаточно веские основания. Административный и налоговый правоприменительный процессы в первую очередь объединяет то, что налоговый процесс, так же как и административный, представляет собой часть государственно-управленческой (исполнительнораспорядительской) деятельности3. Однако основания, которые приводятся указанным автором в поддержку

1 Банхаева Ф. Х. Концептуальные положения налогового процесса // Налоговый вестник. 1999. — № 12.

2 См.: Ногина О. А. О налоговом и бюджетном процессах // Правоведение. 2002. № 5 (244). С. 88—92.

3 Сухов М. В. Налоговый правоприменительный процесс в механизме реализации налогового законодательства: Дис. ...

канд. юрид. наук. — М., 2006.

98

этого мнения, как то: что органы государственного управления осуществляют разнообразную деятельность по разрешению индивидуально-конкретных дел с применением материальных и процессуальных норм различных отраслей (подотраслей) права — земельного, экологического, строительного, финансового, налогового и др.; что итогом этой деятельности всегда является правовой акт управления (административный акт), разрешающий конкретное управленческое дело, — нельзя признать достаточно убедительными, поскольку они свидетельствуют скорее о том, что налоговый и административный процессы являются процессами и отвечают тем признакам, которые характерны для юридического процесса, но это никак не подтверждает того, что налоговый процесс должен входить в систему административного процесса. Поэтому логичным здесь будет согласиться с мнениями о месте налогового процесса, высказанными О. А. Ногиной1, В. Н. Ивановым2, М. В. Кустовой3, а также И. И. Кучеровым, О. Ю. Судаковым, Н. А. Орешкиным4.

Данный подход подтверждается также и тем, что признание налогового процесса частью процесса административного приведет к принятию первым принципов последнего, что не соответствует цели налогового процесса, призванного обеспечить законность при в финансовых отношениях аккумулирования публичных фондов денежных средств через процессы налогообложения, и приводит к большой напряженности в отношениях между налоговыми органами и налогообязанными лицами.

1 Ногина О. А. Налоговый контроль: вопросы теории. СПб., 2002. — С. 42.

2 Иванова В. Н. Соотношение правовых категорий «налоговый процесс» и «налоговое производство» и особенности их реализации в Налоговом кодексе РФ // Юрист. 2001. — № 2. — С. 68.

3 Кустова М. В. Ответственность по налоговому законодательству // Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. ред. Н. А. Шевелева. — М. — 2001. — С. 396.

4 Кучеров И. И., Судаков О. Ю., Орешкин И. А. Налоговый контроль и ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах / Под ред. И. И. Кучерова. — М. — 2001. — С. 90.

99

Налоговый процесс — это часть финансового процесса. Данное мнение представляется наиболее логичным, если учитывать, что само налоговое право является подотраслью права финансового. Так, Н. И. Химичева отмечает, что в финансовых правоотношениях выражается юридическая форма, в которой происходит получение государством или органами местного самоуправления в свое распоряжение финансовых ресурсов, их распределение и использование1. Таким образом, бюджетный процесс и налоговый процесс являются частью финансового процесса.

Достаточно похожими и наиболее полными представляются определения, данные налоговому процессу Т. Н. Макаренко, которая определяет налоговый процесс как нормативно установленную форму упорядочения деятельности субъектов права по установлению, введению, исчислению и уплате налогов и сборов, контролю за данной деятельностью, обжалованию актов налоговых органов, действий, бездействий их должностных лиц, а также привлечению к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения2, и В. Е. Кузнеченковой, которая определяет налоговый процесс как урегулированную процессуальными нормами права деятельность государственных уполномоченных органов в налоговой сфере, направленную на установление правовых основ формирования налоговых доходов, обеспечение надлежащего поведения лиц по исполнению ими своих обязанностей как участников налоговых отношений, разрешение налоговых споров3, хотя ими и расширяется понятие налогового процесса вплоть до включения в него действий по установлению налогов.

1 Химичева Н. И., Покачалова Е. В. Финансовое право / Отв. ред. д-р юрид. наук, проф. Н. И. Химичева. — М.: Норма, 2005. — С. 141.

2 Макаренко Т. Н. Налоговый процесс и налоговое производство // Финансовое право. 2002. № 3.

3 Кузнеченкова В. Е. Налоговый процесс: современная концепция правового регулирования: Дис. ... д-ра юрид. наук. — 2004. — С. 40.

100