2. Учет и распределение основных затрат

Материальные затраты обычно являются одним из важнейших видов расходов. В их состав включается расход таких ценностей, как сырье, материалы, топливо, энергия, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, тара и тарные материалы и др.

Под расходом материальных ресурсов на производство (изготовление) продукции, а, следовательно, и включение их в себестоимость продукции, следует понимать не все количество материальных ценностей, отпущенных со складов организации в производственные цехи в отчетном месяце, а только то их количество, которое фактически использовано, то есть начато обработкой в этих цехах. Для того чтобы определить количество материальных ценностей, фактически потребленных в процессе производства в отчетном месяце, а, следовательно, и их стоимость, необходимо определить количество материалов, которое по состоянию на конец отчетного месяца не было начато обработкой, т.е. не потреблялось в производственном процессе.

Эти материалы должны оформляться как возвратные материалы. При этом не имеет значения, действительно материалы были возвращены из цеха на склад или возврат оформлен только документально.

На возврат материалов в последний день месяца выписывается требование-накладная (унифицированная форма № М-11). При этом по материалам, фактически не возвращенным на склад и оставшимся в цехах, в первый день месяца, следующего за отчетным, выписывается аналогичный документ, в котором отражается отпуск данного материала со склада в производство.

В бухгалтерском учете операции по возврату материалов отражаются следующей учетной записью

Дебет счета 10 "Материалы"

Кредит счета 20 "Основное производство".

Отпуск материалов со склада в производство отражается в учете в общеустановленном порядке.

Количество материалов, отпущенных со склада в производство, за вычетом количества возвращенных (неиспользованных) материалов представляет собой валовой расход материалов, стоимостное выражение которого приводится в калькуляции по статье "Сырье и материалы".

Из затрат сырья и материалов, включаемых в себестоимость продукции, вычитается стоимость возвратных отходов.

Отходами производства являются остатки сырья и материалов, возникшие в процессе их обработки и утерявшие полностью или частично потребительские свойства исходного материала, а именно: полномерность, конфигурацию, физические и химические свойства и т.п.

В зависимости от возможности использования отходы подразделяются на возвратные и безвозвратные.

В свою очередь, возвратные отходы подразделяются на используемые в производстве и не используемые в производстве.

К возвратным отходам относятся, например, куски или обрезки металла, дерева, стружка, обраты и т.п. Эти отходы оцениваются по цене возможного использования или по цене реализации.

Безвозвратными считаются отходы, которые не могут быть ни использованы в собственном производстве, ни реализованы. К ним относятся угары, улетучивание и т. п. потери. Безвозвратные отходы не имеют стоимости и оценке не подлежат.

Возврат отходов на склад из производства оформляется требованием-накладной (унифицированная форма №  М-11).

В бухгалтерском учете стоимость отходов при сдаче их на склад или в утиль отражается учетной записью

Дебет счета 10 «Материалы», субсчет 6 «Прочие материалы»

Кредит счета 20 «Основное производство».

В калькуляции себестоимости продукции стоимость возвратных отходов отражается самостоятельной статьей со знаком "минус".

В бухгалтерском учете списание использованных в производстве материальных ресурсов на конкретные объекты учета и калькулирования в зависимости от отраслевых особенностей производства осуществляется либо прямым, либо косвенным путем.

Во многих отраслях расход сырья и материалов непосредственно учитывается по каждому объекту учета и калькулирования, т.е. представляет собой прямой расход.

В таких производствах в первичных документах на отпуск материальных ресурсов указываются конкретные объекты учета и калькулирования (заказы, переделы, виды продукции, статьи затрат и т.п.)

На основании первичных документов составляются сводные бухгалтерские регистры, в которых отражается стоимость израсходованных материальных ресурсов в разрезе шифров производственных затрат, счетов и субсчетов (табл. 13.1).

Таблица 13.1

Ведомость распределения материальных ресурсов по цеху (производству) за _________месяц 201_ г.

Дебет		Кредит счета 10 "Материалы"
Счет, субсчет	Заказ, статья аналитического учета	субсчет 1	субсчет 2	субсчет 3	и т.д.	Итого
Всего

В тех отраслях, в которых невозможно определить прямой расход материалов (например, когда из одного и того же материала изготавливаются несколько видов, марок продукции в одном производственном цикле), используются методы косвенного распределения материальных ресурсов.

Наиболее распространенными методами распределения являются:

• пропорционально нормативному расходу материалов на конкретный вид продукции;

• пропорционально коэффициентным числам;

• пропорционально количеству выпущенной продукции соответствующего вида;

• пропорционально сметным ставкам на единицу продукции и др.

Некоторые виды материальных ресурсов не имеют материально-вещественной формы (например, электроэнергия, пар, сжатый воздух, природный газ) и не учитываются на счете 10 «Материалы». Такого рода ресурсы списываются на затраты производства либо с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (если они являются покупными), либо с кредита счета 23 «Вспомогательные производства» (если они вырабатываются во вспомогательных цехах предприятия).

Оценка этих затрат производится следующим образом:

• по покупным ресурсам – на основании предъявленных счетов поставщиков;

• по ресурсам, произведенным на самом предприятии, – по фактической себестоимости.

Распределение энергетических затрат между объектами учета и объектами калькулирования производится либо прямым путем по показателям счетчиков или других измерительных приборов, либо косвенным путем (например, пропорционально количеству выпущенной продукции, пропорционально нормативному расходу и др.).

В состав затрат на оплату труда включаются основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих основных и вспомогательных цехов, работников, занятых обслуживанием производства и общехозяйственными работами, руководителей, служащих и специалистов цехов и общехозяйственных (общезаводских) служб.

Все эти затраты в зависимости от видов заработной платы и категорий персонала учитываются и распределяются по счетам производственных затрат по-разному.

Затраты на оплату труда производственных рабочих отражаются в калькуляции самостоятельной статьей (в некоторых отраслях затраты на оплату труда производственных рабочих приводятся в калькуляции двумя статьями: основная заработная плата и дополнительная заработная плата). Это позволяет отразить начисленную заработную плату непосредственно на счете 20 "Основное производство" в корреспонденции со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". При этом на конкретные объекты калькулирования она может списываться либо прямым, либо косвенным путем.

Прямая заработная плата относится на конкретные объекты учета и калькулирования на основании сгруппированных по видам изделий (заказам) нарядов, маршрутных листов и других первичных документов. Та часть заработной платы производственных рабочих, которая не может быть прямо отнесена на себестоимость отдельных видов продукции, распределяется следующими методами:

• пропорционально сметным ставкам на единицу продукции;

• пропорционально нормативной заработной плате;

• пропорционально прямой заработной плате и др.

Затраты на оплату труда рабочих, непосредственно не участвующих в производственном процессе, а также руководителей, служащих и специалистов относятся в дебет счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы" по отдельным статьям аналитического учета. В калькуляции себестоимости конкретных видов продукции эти затраты отражаются по одноименным статьям.

Отчисления на социальные нужды – это страховые взносы в пенсионный фонд, фонд социального страхования, федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования, отчисления на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, исчисленные по установленным ставкам от выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу работников. Они включаются в себестоимость отдельных видов продукции в порядке, аналогичном для затрат на оплату труда, и относятся на те же счета бухгалтерского учета, на которые отнесены начисленные выплаты.

К затратам на подготовку и освоение производства относятся:

• расходы на освоение новых производств, цехов, агрегатов, установок (пусковые расходы);

• расходы на подготовительные работы в добывающей промышленности;

• расходы, связанные с подготовительными работами в связи с сезонным характером производства;

• другие единовременные затраты.

Как правило, эти расходы осуществляются в течение длительного периода времени и относятся к продукции, выпуск которой осуществляется после выполнения всех работ по подготовке производства. В связи с этим данные расходы не могут быть отнесены на себестоимость продукции в том отчетном периоде, в котором они (расходы) были произведены.

В течение всего периода подготовки и освоения производства эти расходы учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов». С момента начала выпуска продукции эти расходы ежемесячно списываются с кредита вышеназванного счета в дебет счета 20 «Основное производство». Период списания указанных расходов обычно устанавливается предприятием и может составлять от одного до двух лет, если другие сроки не установлены нормативными актами.

Списание расходов на подготовку и освоение производится либо равными частями по месяцам, либо исходя из запланированного выпуска продукции и норм затрат на единицу изделия.

Пример: В течение двух лет запланировано выпустить 8000 единиц изделий. Сумма расходов на подготовку и освоение производства к началу выпуска продукции составила 96000 руб. Норма затрат на единицу продукции составляет 12 руб. (96000 : 8000). В первом месяце выпуск продукции составил 350 единиц. Размер расходов на подготовку и освоение производства, подлежащий списанию, составит: 12 руб. х 350 ед. = 4200 руб.

Этот способ списания является более точным, чем равномерное списание.

Полное погашение расходов может произойти раньше или позже запланированного срока ввиду возможных отклонений фактического выпуска продукции от принятого в плановых расчетах. В первом случае списание расходов на подготовку и освоение производства прекращается до истечения установленного срока, а во втором – пересчитывается нормативная ставка.