мельянцова / аудит / Аудит / Гирина А.С. Стандарты аудита Российской Коллегии аудиторов М, 1999. 260 с

РКА: Стандарт 11. Аудит в условиях электронной обработки данных

алгоритм вычислений, поскольку обнаружить такие ошибки крайне тяжело. Следует понимать, что одни системы восприимчивы к ошибочным действиям оператора, а другие к умышленному искажению вводимой информации в зависимости от установок встроенного контроля программного комплекса.

11. Постоянно появляющиеся новые компьютерные технологии позволяют создавать все более сложные пользовательские программы и базы данных нового уровня, позволяющие соединять системы управления, диалоговые системы конечных пользователей информации, то есть детально моделирующие процесс функционирования реальной фирмы. Такие системы требуют специального рассмотрения, поскольку влияние возникающих в них ошибок достаточно велико на итоговое значение риска.

Контрольные процедуры

12.В соответствии со Стандартом 31 “Влияние системы ЭОД на оценку системы учета и внутреннего контроля” (ISA 1008 “Risk Assessments and Internal Control EDP Characteristics and Considerations”) аудитор должен учесть влияние компонентов риска системы ЭОД, чтобы оптимально выполнить контрольные процедуры и максимально снизить вероятность появления неверных выводов и рекомендаций.

13.Специфические контрольные цели аудитора не изменяются при обработке учетных данных клиентом вручную и при помощи системы ЭОД. Однако, эти методы подвержены влиянию компьютерной обработки. Аудитор может использовать любые ручные контрольные методы, методы анализа автоматизированной системы при помощи специальных программных и аппаратных средств, а также комбинацию таких методов. Но в некоторых системах учета, использующих компьютерную обработку значительной части данных, может быть затруднительно получить достаточно ясный результат без помощи специальной компьютерной технологии.

91

РКА: Стандарт 12. Аудит влияния организаций, услуги которых использует клиент

Стандарт 12

АУДИТ ВЛИЯНИЯ ОРГАНИЗАЦИЙ, УСЛУГИ КОТОРЫХ ИСПОЛЬЗУЕТ КЛИЕНТ

Введение

1.Цель данного стандарта, составленного на основе Международного стандарта аудита “Аудит влияния организаций, услуги которых использует клиент” (ISA 402 “Audit Considerations Relatintg to Entities Using Service Organizations”), состоит в том, чтобы установить нормы и правила, которыми должен руководствоваться аудитор, чей клиент использует услуги обслуживающих организаций по ведению учета и обработки учетных данных. Этот стандарт также затрагивает аудиторское заключение, выданное такой организации, которое могут получить аудиторы клиента.

2.Аудитор должен выяснить, каким образом организация, оказывающая услуги клиенту, влияет на системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля клиента, чтобы планировать проведение аудита и разработать эффективные методы проведения аудита.

3.Клиент может использовать различные услуги сторонних организаций, такие как осуществление некоторых операций и оказание услуг по отражению операций и обработке данных (например, услуги в сфере компьютерного обеспечения). Если клиент использует услуги сторонней организации, определенные действия, процедуры и записи оказываемые организацией могут быть актуальными при аудите бухгалтерской (финансовой) отчетности клиента.

Мнение Аудитора клиента

4. Обслуживающая организация может устанавливать и выполнять

92

РКА: Стандарт 12. Аудит влияния организаций, услуги которых использует клиент

действия и процедуры, которые влияют на системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля клиента. Эти действия и процедуры необходимо тчательно исследовать отдельно от операций, выполняемых клиентом. Когда услуги, предоставляемые организацией, ограничены отражением и выполнением операций клиента, а у клиента остается возможность определять свою учетную политику, клиент может самостоятельно осуществлять эффективные действия и процедуры учета и внутреннего контроля. Когда обслуживающая организация выполняет операции клиента и формирует бухгалтерскую (финансовую) отчетность, клиент может счесть целесообразным выполнение действий и процедур контроля самой обслуживающей организации.

5. Аудитор должен определить степень влияния обслуживающей организации на систему учета и внутреннего контроля клиента и на проведение аудита. Исследуя эту проблему, аудитору необходимо рассмотреть следующие вопросы:

•вид предоставляемых сторонней организацией клиенту услуг.

•условия Договора и взаимоотношения клиента и организации, оказывающей для него определенные услуги.

•существенные показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности, на которые влияют используемые услуги.

•присущие вышеуказанным показателям риски.

•длительность взаимодействия системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля клиента и аналогичных систем обслуживающей организации.

•систему внутреннего контроля клиента в области взаимодействия с обслуживающими организациями.

•финансовую устойчивость обслуживающей организации, включая степень влияния на клиента ее возможного банкротства.

•информацию об обслуживающей организации, в том числе отраженную в техническом руководстве пользователя, составленном для клиента.

•информацию, доступную на общем уровне управления и компьютерных системах, использующихся клиентом.

Рассмотрев вышеуказанные вопросы, аудитор может сделать вывод о том, что система контроля и управления обслуживающей организации не влияет на внутренние риски клиента; в таком случае дальнейшее использование настоящего стандарта необязательно.

6. Аудитор клиента должен также ознакомиться с аудиторскими

93

РКА: Стандарт 12. Аудит влияния организаций, услуги которых использует клиент

заключениями обслуживающей организации, заключениями внутренних аудиторов обслуживающей организации или заключениями полномочных органов, рассматривая их в качестве источников информации о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля обслуживающей организации, и ее деятельности в целом.

7.Если аудитор клиента приходит к выводу, что деятельность обслуживающей организации оказывает влияние на функционирование предприятия и важна при проведения аудита, то он должен получить достаточную информацию о системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля обслуживающей организации, а также, на основе этой информации и выполненных тестов, оценить уровень риска системы внутреннего контроля.

8.Если аудитор получил недостаточно доказательств, то он может обратиться к обслуживающей организации, чтобы ее аудитор получил все недостающие доказательства, либо сам должен посетить данную организацию с целью получения аудиторских доказательств. Аудитору клиента, желающему посетить обслуживающую организацию, следует посоветовать клиенту запросить у данной организации разрешение, дающее доступ к необходимой информации.

9.Аудитор клиента может получить уверенность в системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля, на которую влияет взаимодействие клиента с обслуживающей организацией, изучив аудиторское заключение обслуживающей организации. Кроме того, оценивая риск системы внутреннего контроля клиента, на который влияет система управления организации, оказывающей услуги клиенту, аудитор клиента также может использовать аудиторское заключение, выданное обслуживающей организации. Если аудитор клиента использует аудиторское заключение другого независимого аудитора в отношении обслуживающей организации, то он должен определить степень уверенности в профессионализме составления данного заключения.

10.Для получения аудиторских доказательств и для поддержания риска системы внутреннего контроля на низком уровне аудитор может провести соответствующие процедуры, в этом случае доказательства могут быть получены путем:

•тестирования системы контроля клиента за деятельностью обслуживающей организации.

•изучение полученного аудиторского заключения, выданного обслуживающей организации, которое выражает мнение об

94

РКА: Стандарт 12. Аудит влияния организаций, услуги которых использует клиент

эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля обслуживающей организации в части приложений, относящихся к проведению аудита.

•посещения обслуживающей организации и выполнения на месте контрольных тестов.

Аудиторские заключения, выданные организации, услуги которой использует клиент

11.Используя аудиторские заключения в отношении обслуживающей организации, аудитор должен рассматривать тип и содержание этих заключений.

12.Аудиторское заключение в отношении обслуживающей организации обычно бывает одного из двух следующих типов:

Тип A Заключение о соответствии

•описание системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, обычно подготовленное руководством обслуживающей организации;

•мнение аудитора обслуживающей организации о том, что:

вышеуказанное описание составлено точно;

системы контроля действительно работают;

система бухгалтерского учета и внутреннего контроля разработана должным образом для достижения поставленных целей.

Тип B Заключение о соответствии и эффективности функционирования

•описание системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, обычно подготовленное руководством обслуживающей организации;

•мнение аудитора обслуживающей организации о том , что:

вышеуказанное описание составлено точно;

системы контроля действительно применяются;

система бухгалтерского учета и внутреннего контроля разработана должным образом для достижения поставленных целей;

системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля функционируют эффективно, основываясь на проведенных контрольных тестах. Дополнительно к мнению об эффективности функционирования аудитор обслуживающей организации должен описать использованные контрольные тесты.

Заключение аудитора обслуживающей организации обычно содержит

95

РКА: Стандарт 12. Аудит влияния организаций, услуги которых использует клиент

ограничения в использовании (обычно для руководства обслуживающей организации и ее клиентов, а также аудиторов клиентов).

13.Аудитор клиента должен рассмотреть область работы, выполненной аудитором обслуживающей организации, и оценить полезность и обоснованность аудиторского заключения в отношении обслуживающей организации.

14.Хотя заключение Типа А может быть полезным для аудитора клиента в ходе изучения систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, аудитор не должен использовать такие заключения в качестве основы для уменьшения риска системы внутреннего контроля.

15.Напротив, аудиторское заключение Типа В, может обеспечить такую основу поскольку при подготовке такого заключения были выполнены контрольные тесты. Когда аудиторское заключение Типа В используется в качестве подтверждения низкого риска системы внутреннего контроля, аудитор клиента должен выяснить, относятся ли проведенные аудитором обслуживающей организации контрольные тесты к сделкам клиента (существенным позициям бухгалтерской (финансовой) отчетности клиента) и являются ли они достаточными. Что касается последнего, можно выделить два ключевых аспекта продолжительность периода, который охватывают тесты, проведенные аудитором обслуживающей организации, и время, прошедшее с момента выполнения тестов.

16.Аудитор клиента должен выяснить, являются ли проведенные аудитором обслуживающей организации контрольные тесты, их тип, время проведения и период, который они охватывают, а также их результаты достаточными доказательствами эффективности систем бухгалтерского учета, контроля и внутреннего аудита обслуживающей организации для определения уровня риска системы внутреннего контроля.

17.Аудитор обслуживающей организации может выполнить некоторые процедуры, используемые затем аудитором клиента. Выполнение таких процедур должно быть согласовано с клиентом и его аудитором, а также с руководством обслуживающей организации.

18.Если аудитор клиента использует заключение другого независимого аудитора в отношении обслуживающей организации, в своем заключении он не должен делать ссылки на использованное им аудиторское заключение в отношении обслуживающей организации.

96

РКА: Стандарт 13. Аудиторские доказательства

Стандарт 13

АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА

Введение

1.Целью данного Стандарта является установление основных требований к объемам и характеру аудиторских доказательств, которые следует получить при проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также по процедурам получения этих доказательств. Стандарт разработан на основе Международного стандарта аудита “Аудиторские доказательства” (ISA 500 “Audit Evidence”).

2.Аудитору необходимо получить достаточные соответствующие аудиторские доказательства для составления обоснованных выводов, на которых строится аудиторское заключение.

3.Аудиторские доказательства строятся исходя из оптимального сочетания тестов системы внутреннего контроля и процедур проверки на существенность. В некоторых случаях доказательство можно получить исключительно на основе процедур проверки по существу.

4.Получение “аудиторских доказательств” подразумевает получение аудитором информации, необходимой для составления выводов, на которых основывается аудиторское заключение. Для получения аудиторских доказательств используются первичные документы и учетные записи, лежащие в основе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также подтверждающая информация из других источников.

5.“Тесты системы внутреннего контроля” представляют собой тесты, выполняемые с целью получения аудиторских доказательств соответствия структуры и эффективности работы систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

97

РКА: Стандарт 13. Аудиторские доказательства

6. “Процедуры проверки по существу” представляют собой тесты, выполняемые с целью получения аудиторских доказательств наличия или отсутствия существенных искажений в бухгалтерской (финансовой) отчетности, эти тесты бывают двух типов:

•тесты по проверке полноты данных об операциях и об остатках на счетах;

•аналитические процедуры.

Достаточность и адекватность аудиторских доказательств

7.Достаточность и адекватность взаимосвязанные понятия, имеющие отношение к аудиторскому доказательству, полученному на основе тестов системы внутреннего контроля и процедур проверки по существу. Достаточность является количественным показателем аудиторского доказательства, адекватность является показателем качества и значимости доказательства для конкретных утверждений, а также его достоверности. Аудиторские доказательства должны носить убедительный характер, и во многих случаях для подтверждения отдельных утверждений аудитор должен получать разноплановые доказательства из различных источников.

8.При составлении аудиторского заключения аудитор обычно не проверяет весь объем информации, потому что выводы составляются по остатку счета, классу операций или виду внутреннего контроля с использованием профессиональных суждений аудитора или соответствующих процедур выборки.

9.Аудиторское суждение относительно того, что является достаточным и адекватным аудиторским доказательством, зависит от таких факторов как:

•оценка аудитором характера и значения внутреннего риска на уровне бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также на уровне остатка на счете и класса (типа) операций;

•характер ведения бухгалтерского учета и организация внутреннего контроля и оценка риска системы внутреннего контроля;

•значимость проверяемой статьи баланса или класса (типа) операций;

•опыт, накопленный в процессе предыдущих аудиторских проверок;

•результаты аудиторских процедур, включая обнаруженные ошибки, искажения и мошенничество;

•источник и достоверность существующей информации.

10.При получении аудиторских доказательств на основе тестов

98

РКА: Стандарт 13. Аудиторские доказательства

внутреннего контроля аудитор должен принять во внимание их достаточность и адекватность для подтверждения установленного уровня риска системы внутреннего контроля.

11. Основными аспектами систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор должен получить аудиторские доказательства, являются:

•структура системы учета и внутреннего контроля имеют соответствующую структуру, предназначенную для предотвращения или обнаружения и исправления существенных ошибок и искажений;

•функционирование системы существуют и эффективно проработали в течение соответствующего периода времени.

12.При получении аудиторских доказательств в ходе проведения процедур проверок по существу аудитору необходимо принять во внимание достаточность и адекватность этих доказательств наряду с любым доказательством, полученным в ходе тестов системы внутреннего контроля с тем, чтобы подтвердить утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности.

13.Утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности это утверждения руководства, четко выраженные или подразумеваемые в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Они имеют следующие характеристики:

•наличие активы или пассивы существуют на дату окончания отчетного периода;

•права и обязательства активы или пассивы имеют отношение к экономическому субъекту на определенную дату;

•существование хозяйственные операции или события имели отношение к экономическому субъекту в течение отчетного периода;

•полнота отсутствие активов, пассивов, операций, событий или нераскрытых статей, не внесенных в учетные записи в соответствии с правилами бухгалтерского учета Российской Федерации;

•оценка актив или пассив записан по соответствующей балансовой стоимости;

•точность суммы по хозяйственным операциям или событиям записаны надлежащим образом, а доходы и расходы отнесены на соответствующий период;

•представление и раскрытие статья раскрыта, классифицирована и описана в соответствии с принятыми основами составления

99

РКА: Стандарт 13. Аудиторские доказательства

бухгалтерской (финансовой) отчетности.

14.Обычно аудиторские доказательства должны быть получены по каждому утверждению каждого раздела бухгалтерской (финансовой) отчетности. Аудиторское доказательство относительно одного утверждения, например, наличия товарно материальных запасов не восполнит недостаток доказательств относительно другого утверждения, например, относительно определения стоимости. Характер, сроки и масштабы процедур проверки на существенность изменяются в зависимости от характера утверждений. Тесты могут предоставить аудиторские доказательства в отношении нескольких утверждений, например, проверка взыскания сумм дебиторской задолженности может предоставить аудиторское доказательство как относительно наличия, так и относительно оценки стоимости.

15.Достоверность аудиторских доказательств находится под влиянием внутреннего и/или внешнего источника, а также их характера: наглядного, документального или устного. Поскольку достоверность аудиторских доказательств зависит от обстоятельств, при которых они получены, в оценке достоверности аудиторских доказательств могут использоваться следующие обобщения:

•внешнее аудиторское доказательство (информация, полученная от третьей стороны) более достоверно, чем внутреннее аудиторское доказательство;

•внутреннее аудиторское доказательство (информация, полученная от клиента) является достоверным, если соответствующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля работают эффективно;

•аудиторское доказательство, полученное самим аудитором, является более достоверным, чем аудиторское доказательство, полученное от клиента;

•аудиторское доказательство в письменной форме является более убедительным, чем аудиторское доказательство, полученное в устной форме.

16. Аудиторское доказательство более убедительно, если разноплановые доказательства, полученные из различных источников, не противоречат друг другу. Если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, непоследовательны и не соответствуют полученным доказательствам из другого источника, то может возникнуть необходимость выполнить дополнительные процедуры проверки для устранения такого несоответствия.

100